现金流量表及其编制

第四节　现金流量表及其编制

一、现金流量表含义及其作用

现金流量表是反映小企业一定会计期间现金流入和流出情况的报表。现金流量表的内容及编制方法见图13－5。

图13－5　现金流量表的内容及编制方法

二、现金流量表与其他报表的关系

见图13－6。

图13－6　财务报表之间的关系

图示说明:

①将科目汇总表中资产、负债、所有者权益类账户期初、期末余额，根据编表的要求，填入“资产负债表”。

②将科目汇总表中收入、费用、损益类账户本期发生额，根据编表的要求，填入“利润表”。

③资产负债表中本年利润与利润表中净利润应当一致。

④现金流量表，应根据资产负债表各项目期初、期末余额，利润表各项目本期发生额及相关科目发生额分析填列。

⑤现金流量表中“现金及现金等价物净增加额”，现金的期初余额、期末余额，应根据资产负债表“货币资金”期末、期初余额及其差额填列。

三、现金流量表编制说明

(一)现金流量表的目的

国际上从1987年才要求企业编制现金流量表，我国《小企业会计制度》规定:小企业也可以根据需要编制现金流量表。小企业会计准则规定，小企业应当按月编制现金流量表。可见，现金流量表在财务报表中的地位与作用逐步提高。

现金流量表的目的不是简单地告诉您报告期内现金增加了多少、减少了多少、还有多少现金，而是要说明引起现金增加与减少的动因是什么。即现金的增加是从哪里来的，现金的减少又流向何处。有的企业从利润表看实现了很多利润，但实际上又没有钱还债。赚的钱到哪里去了?现金流量表就是向报表使用者报告企业在一定时期的现金是从何而来，而又流向何处。

(二)影响现金流量的活动

引发企业现金流量的主要活动领域是经营活动和财务活动。前者主要涉及赚取收入和发生费用的日常经营活动;后者主要涉及从哪里取得资金(筹资活动)和怎样使用资金(投资活动)。现金流量表同时还揭示了经营活动和财务活动的业绩。以下(见表13－8)用典型的经营活动、投资活动和筹资活动，说明对现金流量表的影响。

表13－8　现金流入与现金流出列示

(三)现金流量表编制实例

现金流量表是比较难编的一张表，为便于读者更好理解和掌握其编制的方法，现以实例形式由浅入深加以说明。

【例3】北京某公司期初资产负债表如下:

表13－9　资产负债表

20×2年发生下列交易事项:

根据以上业务事项，编制会计分录、过账(从略)，根据各账户余额及发生额编制科目汇总表见表13－10。

表13－10　科目汇总表

1)根据科目汇总表编制资产负债表，见表13－11。

表13－11　资产负债表

2)根据科目汇总表编制利润表，见表13－12。

表13－12　利润表

3)根据资产负债表、利润表及有关信息编制现金流量表。

根据北京某公司发生的业务活动，经营活动领域引起现金流入的是销售商品收入70000元，引起现金流出的有购买商品6400元、支付职工薪酬20000元、支付税费4000元、支付房租9000元、支付办公费7000元，计提折旧费2000元。折旧费是一项经营费用，它的多少直接影响利润增减，但是它不影响现金的支出，所以不列入现金流量表。财务活动领域里的投资活动，本期没有发生引起现金流入的业务事项，但发生了购买计算机设备支出现金6000元。筹资活动没有发生现金流入事项，但发生了支付现金分红23200元。将这些影响现金流量的交易事项，列入表内就形成了现金流量表，见表13－13。

表13－13　现金流量表

从以上数据看出，企业盈利水平很高(31.4%)，经营活动现金流入净额为23600元，而现金却出现了入不敷出，期末与期初相比现金减少了5600元。减少的现金又流向何处?去处有两项，一是购买计算机设备支付6000元，二是支付股东分红23200元。

由此看出，企业有盈利不一定有现金，同样企业有现金也不等于有盈利。因此，企业既要编报利润表，又要编报现金流量表，才能全面反映企业的盈亏情况及现金流量状况，这两项内容对经营者来说是极其重要的信息。

(四)经营活动产生现金流量的计算方法

通过银行存款等账户的复核与分析，就可以相对简单地归纳出筹资活动和投资活动产生的现金流量。但是经营活动比较复杂，其现金流量的计算也更加复杂。如何计算?常用的方法有直接法和间接法。《小企业会计准则》要求小企业用直接法计算编报。

直接法就是用经营性现金(指广义的，下同)收入减去经营性的现金支出，得出报告期现金流量净增加额或净减少额。以上例题采用的就是直接法。间接法则是通过对利润表中“按权责发生制计算的净利润”进行调整，然后得出现金收入与支出的情况。

在直接计算法下，计算经营活动对现金流量的影响时，需要按照相关的资产和负债账户的变动数来调整利润表上的金额。即为得到实际的现金支出数和收入数，对按照权责发生制计算出的每一项收入和费用金额，需要一一进行调整;相反，间接法虽然也要考虑相关资产和负债账户的变动情况，但它是利用这些变动额将净利润直接调整为现金等价物，而不是对组成净利润的每一项收入和费用项目进行逐项调整。两者各有优缺点，间接法便于计算，但不能说明产生现金流量的具体业务事项是哪些;而直接法则可将影响现金流入及流出的因素反映出来。仍以北京公司为例，两种方法计算对比，见表13－14。

表13－14　直接法与间接法计算比较

为了正确反映企业的现金流量，应对企业的业务活动进行分析，从总体看不外乎三种情况:一是使现金流量增加事项;二是使现金流量减少事项;三是业务事项不影响现金变动情况。常见业务事项见表13－15。

表13－15　交易对现金流量影响的分析

续表

上述交易活动与现金的关系很明显、很简单，也容易理解，但不太清楚的是，这些交易事项到底属于经营活动、投资活动还是筹资活动。如《小企业会计准则》将借款利息列入筹资活动，而国外列为经营活动。

现金流量表与利润表，都是反映公司当期的资金变动情况，那为什么同时编制两张表呢?其关键在于两者提供的信息不同。利润表说明公司的经营活动如何使所有者权益增加或者减少，它是根据权责发生制将收入与费用进行配比计算出盈亏，对经营活动的计量及效果评价非常有价值;而现金流量表是对现金的变动进行解释，其重点是反映经营活动产生的现金流量及其动因。

四、用直接法编制现金流量表

【例4】北京某公司财务报表情况如下:

(1)现金流量表说明了现金变动的原因，首先计算出现金的变动净额。以北京公司为例:

(2)北京公司资产负债表、利润表及现金流量表资料见表13－16和表13－17所示。

(3)根据资产负债表、利润表及其他信息(如科目汇总表)编制现金流量表。

表13－16　资产负债表

表13－17　利润表

1)运用资产负债表数据编制现金流量表。

它是通过资产负债表等式(即会计等式)原理，来推导引起现金变动的原因。会计等式的变换形式如下:

资产=负债+所有者权益

现金+非现金资产=负债+所有者权益

现金=负债+所有者权益－非现金资产

为使上式保持平衡，现金的任何变动(Δ)都必然伴随着等式右边的一个或多个项目的变动(Δ)，即:

现金变动额(Δ)=负债变动额(Δ)+所有者权益(收入－费用)变动额(Δ)－非现金资产变动额(Δ)

即:现金的变动额=所有非现金账户的变动额

或，现金项目所发生的变动=导致其变动的原因(所有非现金账户的变动额)

现金流量表强调非现金账户的变动情况，以此说明报告期内现金水平的升降情况及其原因。因此等式右边账户的主要变动，就是现金流量表中引起现金项目变动的原因所在，而等式左边是现金的变动额。

现金流量表中所反映的交易事项，通常是将期间的同类交易事项合并在一起填列的。如产品销售收入、收回应收账款、确认销售产品成本、缴纳的税费、赊购的商品、偿付供应商货款、支付的办公费用等。而有些是一次性的，如固定资产折旧、无形资产摊销、购买设备、支付职工的薪酬等。但上述情况因企业所处行业及经营性质不同而有所不同，如零售与批发、商业与制造业等都有所区别。根据以上情况，现将北京某公司的会计记录，运用会计等式(资产=负债+所有者权益)，分析追踪资产负债表与现金流量表的关系，见表13－18。

表13－18　资产、负债、所有者权益及非现金资产变动关系表

从表13－18可以看出北京某公司第一大部分是经营活动产生的现金流量，也可称作经营活动提供现金，它主要来自销售产品或提供劳务。如北京某公司经营活动的现金流入为36万元，购货等经营性现金流出22.2万元。用经营活动的收入减去经营活动支出，现金流量净流入额13.8万元。相反，如为负数，即为经营活动的入不敷出的差额。

2)根据利润表数据计算现金流量额。

通过资产负债项目的变动和其他信息，可以了解引起现金变动的典型原因等，从而编制现金流量表。如收到客户现金36万元，就是其他信息。但是通过利润表项目及其他信息也可计算出收到客户的现金流量。

仍以北京某公司为例，销售产品和提供劳务收到的现金等，可以计算如下:

表13－19　销售产品、提供劳务收到的现金

其他有些项目也可采用此法。又如本期购买原材料、商品和接受劳务支付的现金。

表13-20　购买原材料商品和接受劳务支付的现金　单位: 元

可将存货与应付账款变动对现金的影响合并表示如下:

表13－21 存货与应付账款变动　单位: 元

注意:支付税金和办公费，期初期末都为0，故其发生额是用现金支付。

根据以上分析推导的过程可以得出以下结论，见图13－7。

图13－7　利润表与现金流量表关系

3)根据相关科目的发生额直接计算投资活动和筹资活动产生的现金流量

引起企业现金流量变动的因素除了经营活动因素以外，就是投资活动和筹资活动，这两项活动主要涉及三类账户，即:

现金增加(现金流入)←负债或股东权益增加、非现金资产的减少。

现金减少(现金流出)←负债或股东权益减少、非现金资产的增加。

在小企业中这类活动发生较少，每月可通过分析银行存款及相关科目的变动情况来填写。如银行借款、购置固定资产、对外投资、偿还银行借款等。根据以上分析北京某公司现金流量表编制如下(见表13－22)。

表13－22　现金流量表

从表13－22可以看出，由于现金支出比流入的金额多，使现金减少18000元。但现金减少的原因是什么呢?当年的经营活动虽然使现金增加了138000元，但扩张经营所需要的现金远远超出了这一数值。为使公司能购买价值574000元的机器设备，公司通过借债和吸收资本筹集了398000元现金。值得注意的是，公司的应收账款和存货在此期间的增加额也非常大，但流动资产的增加远远抵不过流动负债的增加。

最重要的是，这一例子说明一个公司，是如何既拥有巨额净利润，又存在巨额的现金不足。为什么呢?因为拥有巨额的净利润，是按“权责发生制”计算出来的;而存在现金不足的情形，是由于大量使用了现金。可见，尽管许多成长中的公司报告中的净利润剧增，但它们仍然面临着严重的现金短缺问题，甚至可能出现由于现金不足使企业破产的情形。

根据以上原理介绍，小企业现金流量表的编制方法可参考表13－23。

表13－23　现金流量表的主要内容及填列方法

续表

续表

五、运用辅助账编制现金流量表

设置编制现金流量表所需要的辅助账，是编制现金流量表的一个途径。现介绍如下以供参考，见表13－24。

表13－24

1.特点。

(1)数字准确。此账可以直接与现金日记账、银行存款日记账和其他货币资金账户金额相核对。

(2)取数方便。辅助账的横栏名称与现金流量表各项目名称一致，编表时可以直接将辅助账的各栏目合计数抄入现金流量表对应的栏目中。

(3)可以直接利用计算机中Windows下的Excel，使记账更加简单和准确。

2.格式。

辅助账采用了多栏式，其横栏E～U栏是对A栏和B栏金额按项目的分解，其纵栏可按“现金”和“银行存款”科目的凭证编号顺序填写。

(1)B、C、D栏与现金日记账、银行存款日记账上期余额，本期发生额和本期余额一致，以便核对。

(2)E～J栏与现金流量表中主表项目的名称和内容一致，其合计数可直接列到现金流量表对应的项目中。

(3)R、S栏“现金之间结转”是考虑到现金与银行存款、其他货币资金之间结转而设计的，因为这些项目的结转不影响现金流量的变化，但影响现金等日记账的金额，所以单独列示。

(4)T、U栏“往来结转”记录和反映两个内容:一是代客户收取或支付的现金;二是两级核算时，上一级核算单位与下一级核算单位的现金往来款项，例如，上一级核算单位代收代付或代收款后扣下管理费用等款项结转给下一级核算单位的款项。因为上一级核算单位收到下一级的款项时，并不清楚此款在下一级核算单位列到现金流量表的哪一项目，如果擅自列到本级核算单位所编现金流量表的某一项目中，则可能与下一级所出的现金流量表的金额重复。

3.公式。

将D1栏填写上期的“现金”或“银行存款”会计科目的余额，再取出原已编制好的记账凭证，对凡是涉及“现金”和“银行存款”科目发生额的内容进行判断，填入辅助账中的相应栏目。

如果利用计算机中Windows下的Excel，可在表格中设定公式:

(1)第一项第一行不设公式。

D2=D1－B2－C2;D3、D4……按D2类推。

B2=E2+F2;B3、B4……按B2类推。

C2=C2+H2+L2+J2+S2+U2;C3、C4……按C2类推。

(注:因文字表格编制的限制，附表只列示了与经营活动有关的收入支出，省略了其他项目，因此Q栏(其他略)不在公式中列示。)

假设本账页共5行，B5=B2+B3+B4;C5、E5……按B5类推，D5空置不填公式。

(2)第二页账的第一空行也设定公式，将第一页的最后一行的金额承接下来(例如第二页E1的公式是Sheet1!E5)，D1则按第一页的D4的金额承接，实现账页金额的自动结转。第三页及以后的账页也如此衔接。