固定资产的购置与折旧

第二节　固定资产的购置与折旧

企业可以采用不同的方式取得固定资产，其取得方式不同，价值构成及相关会计处理就不同；对固定资产的成本要在受益期间，按照一定的方法进行分配，称为折旧。固定资产一般应以历史成本计价，指为使某项固定资产达到预定可使用状态之前发生的一切合理、必要的支出。采用历史成本计价的优点是，一方面具有可靠性，另一方面有利于实际收入和实际成本的配比。目前，对取得时固定资产采用历史成本计价已经没有异议，但是，对取得以后是否仍继续按历史成本计价，存在一定的争议。

一、固定资产原始成本的构成

企业获取固定资产的渠道有很多，诸如从外部购入、接受投资者投入、自行建造、非货币性交换等，无论取得方式如何，其原始成本所包含的内容原则上是从取得到投入使用前所花费的一切正常、合理的支出。固定资产的计价标准有三种，即原始成本(历史成本、原值)、净值和重置价值。原始成本指企业取得一项固定资产时所支付的全部金额，包括买价、相关税费、包装费、运杂费、保险费、安装费等一切合理必要的支出；净值又称折余价值，是指固定资产原始成本减去累计折旧的差额；重置价值是指企业在当前的生产技术条件下，重新购建同样的固定资产所需的全部支出。国际会计准则规定历史成本作为基本的计量属性，固定资产应该按照历史成本(原始成本)进行初始计量。对于在某种特殊情况下(如接受捐赠、投资等)无法取得原始成本资料时，就可以采用净值或重置价值等作为计价基础。

外购固定资产的原始成本包括买价、相关税金(包含进口关税、不可抵扣的其他税款等)、相关费用(运杂费、安装费、装卸费、场地整理费、专业人员服务费)等，投入使用前的所有正常合理的支出。

自行建造的固定资产原始成本包括建造该固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，包括直接材料、直接人工、直接机械施工费等。

需要指出的一个问题是，取得的固定资产是用企业的资金还是借款?如果是借款，那么借款费用是否应该记入固定资产成本?长期以来，对利息费用如何进行正确的会计处理，一直存在着争议。为建造厂房和为购买设备融资而发生的利息，存在三种不同的观点：

第一，建造期间，利息支出不予资本化。在此种方法下，利息被视为一种融资成本，而不是建造成本。倡导此方法的人认为，若公司采用发行股票融资，而不是债务融资，那么就不会发生利息费用。反对此方法的人认为，只要是为固定资产而发生的利息费用，这种利息成本就应该记入到固定资产成本中。

第二，将建造使用的所有资金成本资本化，不论这些成本是否可以辨别。主张此种方法的人认为，建造的成本应该包括融资成本，无论这种融资是债务还是股票融资，利息无论是否真实发生，还是应付成本，都应记入固定资产成本中。反对方认为，股票的应付成本具有主观性，不符合客观性原则。

第三，仅将建造期间真正发生的利息费用资本化。持此种观点的人部分地赞同第二种方法，认为利息费用同人工与材料一样，都是一种成本。但是，只对建造期间债务融资发生的利息费用资本化，而投入使用以后的固定资产所产生的利息费用则需要费用化。反对者认为，一项同样的资产所记录的成本应该是一致的，无论它是否采用自有资金，还是债务、股票融资。

一般来说，固定资产成本包括：(1)扣除商业折扣和回扣的、包括进口关税和不能返还的购货税款在内的购买价格(可以抵扣的税款除外)。(2)将资产运抵指定地点并使其达到能够按照管理层预定的方式进项运转所必需的状态而发生的直接可归属成本。(3)企业在购置该项目时，或者在特定期间内出于生产存货以外的其他目的而使该项目所产生的拆卸、搬运和场地清理义务的费用的初始估计金额。

取得单项固定资产的原始成本一般不难确定，但是，如果以一笔款项同时购入两项或两项以上的没有单独标价的固定资产(称为一揽子购入)，则需要单独计量和确定每项资产的成本。在这种情况下，应该以各项固定资产获取日的评估价值(公允价值)的比例为基础，对总成本进行分配。

二、购置固定资产的会计处理

企业购置固定资产一般按照取得时的原始成本进行初始计量。一般来说，若买价中附有现金折扣，则无论是否获得该折扣，都在买价中予以扣除，未得到的现金折扣作为财务费用处理。本章此类例题采用这种处理方法，我国对此没有明确的规定。购入固定资产按照付款的情况分为在正常的信用期付款和超过正常信用期的分期付款两种。

(一)赊购固定资产

企业在赊购固定资产时，确定其原始成本以后，作相应的会计处理。其成本包括：买价、相关税费、运费、安装费等，至投入使用前一切正常、合理的费用支出。而非正常的浪费和意外损失支出不属于购置的成本范围，如运输或安装等过程中的不慎损坏发生的修理费等。

【例6－1】某企业赊购一台机器设备，其费用构成如下：

　　成本总额=100000－2000+2600+1000+1500+500=103600(元)

(注意：意外的、非正常的费用不能计入固定资产的成本中。)

赊购时的会计分录：

借：固定资产——设备　　　　　　　　　　　　　　　　103600

　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　103600

【例6－2】甲企业向乙企业一揽子赊购一栋建筑物和一台设备，价款共计2100000元，建筑物及设备均已交付使用。资产评估师给出的评估价：建筑物为1600000元，设备为400000元，则各项固定资产成本分配的计算如表6－1所示。

表6－1　　　　各项固定资产成本分配表　　　　单位：元

甲企业根据以上分配结果编制会计分录如下：

借：固定资产——建筑物　　　　　　　　　　　　　　　1680000

　　　　　　——设备　　　　　　　　　　　　　　　　　420000

　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2100000

(二)分期付款购置固定资产

企业通常购买固定资产是在正常信用条件期限内付款，但有时购入金额较大的固定资产时，往往采用分期付款的方式，并且付款期限比较长，超过了正常信用条件。一般需要首付一部分资金，以后再按约定还款。按照我国会计准则规定，当付款期超过3年以上，此类购置实质上是融资租赁性质，购入固定资产的成本不能以各期付款额之和确定，而应以各期付款额的现值之和确定。购入固定资产时，按购买价款的现值，借记“固定资产”账户；按各期支付的金额之和，贷记“长期应付款”账户，即此账户记入的是本息总和；再按两账户的差额借记“未确认融资费用”账户。未确认融资费用应在以后各期采用实际利率法进行摊销，符合借款资本化条件的记入固定资产成本，否则，应记入当期的“财务费用”账户。

【例6－3】某企业2010年1月1日采用分期付款的方式购入一套生产线，首付现金50万元，余款分5年付清，每年末支付50万元，付款金额之和为300万元，年利率为10%。2011年1月1日，该设备达到了预定可使用状态。

该生产线购置成本和各期具体处理的会计分录如下：

2010年的利息费用按规定可以资本化，即将利息费用记入固定资产成本；而从2011年起设备已达到预定的可使用状态，所以利息开始费用化，将利息记入财务费用。

(1)2010年1月1日

因为每期付款金额之和为300万元，所以，长期应付款为300万元；每期付款金额相等，都是50万元，此类分期付款属于年金问题，可以按照年金现值系数计算年金现值。按照年利率10%，5年期，从年金现值系数表中查出年金现值系数为：3.7908(i=10%，n=5)。

各期付款金额的现值与首付金额之和就是生产线的成本。

生产线成本=首付金额+年金×年金现值系数

　　　　　=500000+500000×3.7908

　　　　　=500000+1895400

　　　　　=2395400(元)

会计分录：

借：固定资产——设备　　　　　　　　　　　　　　　　2395400

　　未确认融资费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　604600

　　贷：长期应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000000

(2)2010年12月31日

年末应摊销的未确认融资费用=(2395400－500000)×10%=189540(元)

会计分录：

借：长期应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　189540

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　　　　　　189540

(3)2011年12月31日

应摊销的未确认融资费用=［2395400－500000－(500000－189540)］×10%

　　　　　　　　　　　=1584940×10%

　　　　　　　　　　　=158494(元)

会计分录：

借：长期应付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500000

借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　158494

　　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　　　　　　　158494

由于2011年固定资产已达到预定可使用状态，因此本期摊销的未确认融资费用应计入当期费用。以后各期的金额计算依此类推。假定购入固定资产以后，各期还款金额不相等，那么固定资产的成本就是分别计算各期还款的现值之和，关于年金的详细阐述见第七章。

三、固定资产的折旧

固定资产购入以后，其原始成本就会一直以资产项目出现在资产负债表上，当该项资产被使用，那么财务报表就要反映该使用情况，同时将分期确认的使用费用反映在利润表上。权责发生制会计的一项基本任务就是将长期资产的成本合理地分摊到费用中去，固定资产成本的分期摊配一般称作折旧，自然资源的成本摊配称为折耗，无形资产的成本分配称为摊销。

(一)折旧的含义

折旧是指随着固定资产的使用将其成本分配到各个受益期的过程，这一过程体现了权责发生制和配比原则的要求。固定资产可以为企业提供长期的服务，并为其带来长期的经济利益，随着时间的推移，其服务能力逐渐降低，并且，降低方式将直接影响到如何系统、合理地对固定资产的成本进行分摊。固定资产价值损耗分为有形损耗和无形损耗两种，由于使用而引起的实物磨损称为有形损耗，由于技术进步等原因带来的损耗为无形损耗。遵循配比原则的要求，固定资产可以给企业长期带来收入，那么，为取得固定资产的成本也应该在这一期间与相应的收入配比，这一摊配固定资产成本的过程就称为折旧。因此，折旧是一种成本分摊过程，并不是成本评价的程序，它不代表固定资产市价的变动。固定资产账面价值(原值－累计折旧)指的是要在未来期间内进行分配的成本，而不是对于其现值的估计；换言之，折旧的目的不是为了反映固定资产的公允市价。如：一座厂房投入成本1000万元，预计使用年限50年，残值为零，经过一年以后，房价升值，该厂房的公允市价为1100万元。但是，折旧仍按原计划进行，计提折旧20万元(直线法)，其账面价值为980万元，与公允市价并不相等。

另外，计提折旧费用并不引起货币资金的流出，计算折旧正确与否对收益表和资产负债表都会产生直接的影响。因为，把固定资产的成本结转到折旧费用账户的定期分录既不会增加也不会减少现金账户余额，所以对企业的现金流量并不产生直接的影响。折旧是一种没有现金流出的费用，也不是为固定资产而提取的重置资金，获得重置资金只能通过收入的赚取活动来实现。

一般而言，企业所有的固定资产都应该计提折旧。但是，以下固定资产不在计提折旧之列：在建工程交付使用前的固定资产、已提足折旧继续使用的固定资产、提前报废的未提足折旧的固定资产等不需要计提折旧。

固定资产计提折旧的时间范围，各国做法不完全一样，通常以每月中15日为界限，当月15日前增加的固定资产，当月计提折旧，15日后增加的则当月不计提折旧；当月15日前减少固定资产，当月不计提折旧，15日后减少的则当月照提折旧。书中的例题采用这种做法。我国的规定是，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起开始计算；当月减少的固定资产，也是从下月起停止计提折旧。

(二)计算折旧考虑的因素

为了保证正确、合理地计提固定资产折旧，就需要了解影响折旧的因素。一般情况下，影响计提折旧的因素主要有：固定资产原始成本、预计使用寿命、预计净残值。

1.原始成本(原值)

原始成本指为取得固定资产而支付的全部正常、合理的金额，即初始的入账价值，它是计提折旧的基础。如果固定资产估计有剩余的净残值，则净残值不在折旧的范围之列。应该计提的固定资产折旧总额等于固定资产原值减去净残值的差额，一般实际折旧总额不能超过此差额。

2.预计使用年限

指固定资产预计的经济服务寿命，即折旧年限。除了土地之外，一般固定资产的使用寿命是有限的，随着时间的推移，由于使用引起的有形磨损是折旧的首要原因，例如：汽车随着使用而发生的实体损耗，降低了其有用性。但是计算机等电子产品，可能在实体还可以使用但已过时时，被一种效益更高的产品所代替，这属于无形损耗。在确定预计使用年限时既要考虑有形损耗也应考虑无形损耗。因此，一项固定资产的使用年限往往低于实际耐用年限。无论是实体磨损还是因过时引起的无形损耗，固定资产的成本均需要在其预计的使用年限内分摊。

一般在确定固定资产的使用寿命时，应考虑下列因素：

(1)预期使用程度。在估计使用程度时可参考该资产的预计生产能力或实物产量。

(2)预计有形损耗。可以根据使用的工作班次、维修保养计划以及该资产闲置时的护理和保养等运行因素来确定。

(3)由于生产变化或改进而造成的技术或商业过时，或由于该资产所生产产品(提供劳务)的市场需求发生变化而造成的技术或商业过时。

(4)关于资产使用的法律或类似限制，如与租赁有关的到期日。

固定资产的使用寿命可以用估计时间因素和估计工作量来表达，时间因素可以是若干月或年，工作量可以是使用的小时数或产出的数量，其成本就按照时间量或产出量来分配。

3.预计净残值

预计净残值指假设固定资产使用寿命终了时，企业处置该固定资产可以收回的剩余价值，即该项固定资产处置时获得的收入与处置费用的差额。固定资产原值减去净残值后的差额是计提折旧的基数。在实际工作中，净残值相对于固定资产原始成本来说金额较小，因此，为简化核算手续，通常可以忽略不计，即可以预计残值为零。但是，也有可能净残值较大，如：由于无形损耗的原因，其实物形态尚处在完好状态，但是由于技术进步的影响而被提前报废，此时的净残值可能会较大等等。所以，当有一定的依据可以说明一项固定资产报废时残值较大，应该合理估计，否则将影响折旧，进而影响当期损益。

(三)固定资产的折旧方法

会计准则要求，企业应以系统合理的方法来进行折旧，每期计提的折旧费用应尽量与所产生的经济效益相匹配。折旧的方法有四种，即直线法、产量法、年数总和法、双倍余额递减法，后两种方法属于加速折旧法。所谓加速折旧法，即前期的折旧金额大，而后期的折旧金额小。企业可以根据固定资产的实际情况选择使用其中的一种折旧方法，使用折旧方法不同，对每期的折旧费用将产生影响，进而影响当期的收益，所以，折旧方法一经选定，一般不得随意变更。

在计算折旧金额时，直线法、产量法、年数总和法这三种方法是事先考虑了净残值，以折旧总额(原值－净残值)为基础开始计算；而双倍余额递减法是以原值为基础开始计算折旧，在最后年份再考虑净残值。但是，无论选择哪种方法，折旧总额都是相等的。下面以长城公司2007年1月1日购入有关设备使用的数据，来说明四种折旧的计算方法。如表6－2所示。

表6－2　　　　购入有关设备使用的数据

1.直线折旧法

直线折旧法，简称直线法，又称为平均年限法，是指将固定资产的应计折旧总额在预计使用年限内平均分摊的方法。其假设固定资产的服务能力是随时间的推移而匀速降低，不考虑该固定资产的实际使用程度，按照此种方法计算出的每期折旧额相等。直线法最大的优点是简便易行，简化了会计核算，不足之处是没有考虑固定资产的使用程度。在实际工作中，直线法适用于各期损耗相对平均的固定资产，如房屋、建筑物等。其计算公式如下：

　　年折旧额=(原始成本－预计净残值)/预计使用年限

或：

　　年折旧额=(原始成本－预计净残值)×年折旧率

　　年折旧率=1/预计使用年限

　　月折旧额=年折旧额/12

　　月折旧率=年折旧率/12

根据表6－2数据，计算如下：

　　年折旧额=(82000－2000)/5=16000(元)

　　年折旧率=1/5=0.2

会计分录：

借：折旧费用　　　　　　　　　　　　　　　16000

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　16000

假定该设备于2007年1月1日购入，企业的财务年度终止于12月31日。

直线法下折旧计算见表6－3。

表6－3　　　　　直线法折旧计算表　　　　　　单位：元

表6－3的最后一栏列示了固定资产的账面价值，即固定资产的原始成本减去累计折旧的差额。比较累计折旧栏和账面价值栏可以看出，折旧不断增加，账面价值逐渐减少，固定资产最后的账面价值应该等于预计净残值，不能低于(高于)预计的净残值。

2.产量折旧法

在产量法下，固定资产的原始成本被分配到单位产量或单位劳务中，折旧总额除以总量，得出单位产量应承担的折旧费用，再用其乘以每期的实际产量，即可计算出当期的折旧金额。其计算公式为：

　　单位产量折旧金额=(原始成本－预计净残值)/总产量

　　每期折旧金额=单位产量折旧金额×当期的产量

沿用表6－2的数据，假定该设备1—5年的运转小时数依次为：40000、60000、50000、30000、20000小时，该设备在产量法下计算折旧金额如下：

　　单位产量折旧金额=(82000－2000)/200000=0.4(元/小时)

　　第一年的折旧额=40000×0.4=16000(元)

以后各年折旧额的计算以此类推，见表6－4。

表6－4　　　　产量法折旧计算表　　　　单位：元

从表6－4可以看出，在产量法下，各期折旧额随各期的产量不同而不同，较为合理地让损耗程度与折旧额相联系，折旧按固定资产的工作量即使用程度，而不是简单地按使用时间来计算，此种方法弥补了直线法的不足，适用于每期损耗程度有差异的固定资产，如机器设备。

3.年数总和法

年数总和法和其后的余额递减法都属于加速折旧法。年数总和法是每期的折旧金额用固定资产的折旧总额乘以一个比率来确定。折旧总额固定不变，比率每期逐渐降低，致使前期折旧金额大，后期折旧金额小，属于加速折旧法。该种方法各期比率的分子被称为尚可使用年限，是从最高年份开始算起，逐年降1直至1年为止；分母每期相同，均为年数之和。如：假定使用年限为3年，则各年的折旧率分别为：3/(3+2+1)；2/(3+2+1)；1/(3+2+1)。

计算公式如下：

　　年限之和=n×(n+1)/2(n：预计使用年限)

　　年折旧率=尚可使用年限/年限之和

　　年折旧额=(原始成本－预计净残值)×年折旧率

　　月折旧率=年折旧率/12

　　月折旧额=年折旧额/12

　　(加速折旧法，为简化核算，月折旧额或月折旧率平均计算。)

沿用表6－2的有关数据，折旧额计算如下：

第一年的折旧额=(82000－2000)×5/(1+2+3+4+5)

　　　　　　　=80000×5/15

　　　　　　　=26667(元)

以后年份的折旧额计算，以此类推。该设备在年数总和法下计算的折旧金额见表6－5。

表6－5　　　　　年数总和法下的折旧计算表　　　　　单位：元

表6－5中最后一年的折旧额计算，亦可以用第四年的账面价值减去残值求得，即： 9333－4000=5333(元)。

4.双倍余额递减法(余额递减法)

双倍余额递减法是以一个固定比率乘以因提取折旧而逐年递减的账面价值，计提折旧的一种折旧方法。固定比率通常是直线折旧法的倍数，如1.5倍或2倍。双倍余额递减法是指固定比率是直线折旧法的两倍。与年数总和法相比，其折旧率各年固定不变，即用2除以预计使用年限，账面价值从原值开始，逐年减去已计提折旧的金额，每期的账面价值是递减的，因此每期折旧额也相应递减，属于加速折旧法。计算公式如下：

　　年折旧率=2/预计使用年限

　　年折旧额=年初固定资产账面价值×年折旧率

　　月折旧率(额)=年折旧率(额)/12

在采用该种折旧法时，需要在固定资产的使用后期，注意比较剩余年份所计算的折旧额，若剩余年限按直线法计算的折旧金额大于按此法计算的折旧金额，则剩余年份改用直线法。所谓剩余年份一般指两年。如：倒数第2年的账面价值是22000元，残值是2000元，折旧比率是0.4，那么，按双倍余额递减法计算的折旧是：22000×0.4= 8800(元)；按直线法计算的是：(22000－2000)/2=10000(元)。那么，剩余年份的折旧改用直线法更合理。

沿用表6－2的有关数据，折旧额计算如下：

　　年折旧率=2/5=0.4

　　第一年折旧额=82000×0.4=32800(元)

　　第二年折旧额=(82000－32800)×0.4=19680(元)

以此类推，一般最后一年的折旧金额可以差额提取。该设备在双倍余额递减法下计算的折旧金额如表6－6所示。

表6－6　　　　　双倍余额递减法下折旧的计算表　　　单位：元

根据表6－6的数字，第四年的折旧额继续按0.4的比率计算得出：17712×0.4= 7085(元)，而最后两年改用直线法计算，平均每年的折旧额即：(17712－2000)/2= 7856(元)(大于7085)，最后两年应改用直线法进行折旧。假如，净残值是4000元，采用直线法计算时，得出：(17712－4000)/2=6856(元)(小于7085)，则第四年仍继续按0.4的比率计算，最后一年差额提取即可。

双倍余额递减法和年数总和法都是加速折旧法，每年的折旧额逐渐降低，但是为简化核算手续，每月的折旧额按平均计算不再有差别。在计算折旧额时，双倍余额递减法是折旧基数在变化，从原值开始计算，随着折旧的增加基数不断降低，而折旧率不变；年数总和法是折旧基数不变(原值－残值)，而折旧率逐期降低，这两种折旧方法的特点都是前期折旧额多，后期折旧额少。

以上折旧金额计算的例题，假定固定资产购入时间是年初，折旧年度与会计年度恰好一致。若不是在年初购入，那么折旧如何计算呢?通常计算出一年的折旧费用跨期在两个受益期会计年度分配。如：2010年9月1日购入，则2010年只有4个月的折旧额，那么，第一年的折旧额乘以4/12，剩余的8/12转入2011年，以此类推。会计实务具体处理，通常根据各国会计准则的具体要求。

5.四种折旧方法的总结

直线法，在资产的使用年限内各期的折旧费用都相等，简单易行，因而其应用广泛，大约占50%以上，其不足是忽略了固定资产的使用程度。工作量法，每年的折旧费用随着资产的使用量不同而发生变化，其对直线法进行了补充，考虑了折旧额与使用程度的密切联系，而使用程度一般又与对收入的贡献相关联，更合理并符合配比原则，其不足是未考虑固定资产的无形磨损等。双倍余额递减法和年数总和法，两种方法折旧费用前期高后期低，统称为加速折旧法，不仅注意到固定资产的有形磨损也考虑了无形损耗，同时又兼顾到了其他的问题，如随着固定资产的使用，后期的维修费用会高于前期，加速折旧使前期计提折旧费用高，弥补了这个缺憾，原始成本在整个受益期内分摊更加具有合理性。以上四种方法，计算的每期折旧额不尽相同，但是折旧总额都是相等的。

选择折旧方法应考虑以下因素：(1)固定资产的使用效能在其服务期间内是否稳定或逐期递减；(2)固定资产的修理费用是否基本稳定或逐期递增；(3)固定资产未来产生经济效益的风险程度。如果某项固定资产受无形损耗的影响较大则风险就高。当然，选择折旧方法时也要遵循成本效益原则，直线法的记账成本较低，而其余的三种方法记账成本较高。

以上阐述了固定资产的折旧方法，固定资产在使用过程中，如果预计的使用年限或预计净残值有新的变化，则在以后折旧时需要重新按修订的预计使用年限和残值进行折旧。

一般来说，企业至少应于每个财务年度结束时，对资产的残值和使用寿命进行审核，并且，如果预期数不同于以前的估计数，这种改变应作为会计估计变更来进行会计处理。企业应选择最能反映资产内含的未来经济利益的预期消耗方式的折旧方法，至少应于每个年度结束时，对这种方法进行审核。并且，如果资产内含的未来经济利益的预期消耗方式有重大改变，折旧方法要相应地改变以反映这种方式的改变，除非这种预期消耗方式发生改变，一般所选择的折旧方法在前后期应尽量保持一致。

(四)固定资产折旧的会计处理

虽然折旧是对固定资产原始成本在受益期的分摊过程，随着折旧的增加，应折旧的金额降低，似乎应该直接减少固定资产，但是，在会计处理上，计提折旧不直接减少固定资产账户余额，而是专门设置了“累计折旧”账户记录已折旧数额，作为固定资产的备抵账户，固定资产的现值是这两个账户的差额，“固定资产”账户原值不变。这样处理的好处在于，固定资产账户可以清楚地反映其原始规模，除非固定资产退出企业才会减少该账户的余额。

计提折旧的会计分录：

借：折旧费用

　　贷：累计折旧

折旧费用账户反映当期计提的费用，随着期末损益类账户的结转，余额为零。而累计折旧属于资产类账户，因为它是固定资产的备抵账户，所以增加记贷方，减少记借方，余额在贷方，余额反映截止到当期共计提的折旧金额，是在受益期连续记载的。

需要指出的是，折旧只是将固定资产的成本在各个使用期间进行分摊，这种分摊过程既没有资产的增加也没有减少，而且，累计折旧也只是以前各期摊销原始成本的一部分，而不是一笔可供使用的现金。

(五)折旧方法与所得税

折旧是一种税负抵减费用，折旧费用越高，税前利润就越低，因而所交的所得税就越低。通过以上对四种折旧方法的介绍不难看出，无论采用哪种方法，折旧总额相同，应交所得税总额也应相同。但是加速折旧法计算的折旧费用前期高后期低，对利润的影响是前期低后期高，缴纳所得税与利润的走向相同，那么，采用加速折旧法可以使企业得到延迟交税的好处，相当于获得了一笔无息贷款一样，所以，采用加速折旧对企业更有利。下面以上例中直线法与两种加速折旧法前三年的折旧数额进行比较，见表6－7。

表6－7　　　　不同折旧方法对所得税的影响　　　所得税税率：30%

从表6－7中可以看出，企业无论采用哪种方法，折旧总额都是相等的，均为80000元；虽然每年的折旧额不同，但对所得税及现金流量的影响，合计也均为零。但是，由于加速折旧法前期折旧额高，使税前利润降低，引起现金流入远高于直线法，因此可以得到税负递延的好处。三种折旧方法的比较结果：双倍余额递减法，前期少缴的所得税最多即现金流入最高，所以，选用此种方法对企业最有利。假定企业税前营业现金流入为10万元，以各种折旧方法第一年的折旧额作为资料，对现金流量的影响作进一步的分析，见表6－8。

表6－8　　　对现金流量的影响分析　　　　　单位：元

从表6－8可以看出，税前经营现金流入无论采用何种折旧方法都是相同的，说明折旧对现金流量没有直接的影响。但是，由于采用不同的折旧方法，折旧费用不同，使所得税就不同，进而带来不同的税后经营现金流入。以第一年的折旧为例，双倍余额递减法所带来的现金流量最高，假设能用多流入的现金进行有效运用可以带来更多的收益。但是企业应税收益的计算，采用哪种折旧方法并非企业自主确定而应依据税法要求，各国所得税法对企业纳税应采用的折旧方法都有具体的规定。

总之，因为货币具有时间价值，递延纳税相当于企业得到了一笔无息贷款，因此可以享受到财务利益；折旧费用虽然不直接影响企业的现金流量，但上缴所得税却要支付现金，加速折旧法的前期可以推迟现金的流出，进而给企业带来递延纳税的好处。