公共税收的定义与结构

一、公共税收的定义与结构

公共收入是指政府为满足公共支出的需要，从企业、家庭取得的一切货币收入。从历史沿革及各国的发展现状看，公共收入主要包括经常性税收收入、经常性非税收入及公债收入三大类。即人们经常所言的公共收入分为税、费、债三大类。鉴于税收收入在公共收入中的举足轻重的地位及其重要的经济意义，本章着重讨论经常性税收收入，经常性非税收入已在本书第三章涉及，公债收入将在本书第九章中予以讨论。

(一)税收的定义与基本特征

税收是国家为了实现其职能，按照法律预先规定的标准，强制地、无偿地取得财政收入的一种手段。

税收作为财政收入的一种重要形式与其他财政收入形式相比，具有强制性、无偿性、固定性三个基本特征:

1.税收的强制性。税收的强制性是指税收是凭借国家的政治权力，以国家法令的形式强制课征的，纳税人必须履行纳税义务，应纳而不纳要受到法律制裁。

2.税收的无偿性。税收的无偿性是指国家征税后，既不需要偿还，也不需要对纳税人直接付出任何代价。税收的无偿性是以强制性为条件的。

当然，鉴于税收是国家提供公共产品的资金来源，纳税人都是公共产品的受益人，税收本质上并不是无偿的，但无偿性仍然是税收的重要形式特征。

3.税收的固定性。税收的固定性是指在国家征税之前，预先规定征税对象和征税的数额或比例。税收的固定性有利于保证国家财政收入的稳定，也有利于维护纳税人的合法权益。

(二)税收三要素

每一税种都离不开三方面的内容，即征什么、征多少、向谁征。因此从法律角度而言，税收制度有三个基本要素，即纳税人、课税对象和税率。

1.纳税人。纳税人，即纳税义务人，亦称课税主体。是税法规定的直接负有纳税义务的单位或个人，也称法定直接纳税人。纳税人可以是自然人，即指公民个人，也可以是法人，即依法成立并能独立行使法定权力和承担法律义务的社会组织。根据一些国家的税法，纳税人还可以是非法人经济主体，如企业的分支机构、合伙组织等。法律上的课税主体和经济上的课税主体是有区别的，经济上的课税主体是税收的实际负担人也称负税人。法定直接纳税人与负税人不一定一致，这涉及税收负担的转嫁与归宿问题。只有当纳税人不能将所纳税款转嫁他人时，才成为负税人。

2.课税对象。课税对象，也称课税客体，是国家征税的基本依据，即对什么进行征税。课税对象规定着征税的范围，是确定税种的主要标志。不同的课税对象，决定着税收的不同种类以及各种税收的征税特点。如所得税的课税对象是所得额，财产税是以财产的数量或价值为课税对象。就像法定直接纳税人并不等同于负税人一样，课税对象也不同于税源。税源是税款的最终来源，所得税的税源就是所得额，流转税虽以商品的销售额或增值额为课税对象，却部分或全部地以商品购买者的收入为税源。真正的税源只有在实际的负税人那里才能查明。从课税对象到税源，如同从纳税人到负税人，中间有一个复杂的再分配过程。

课税对象量的表现称为课税基数或计税依据。例如所得税的课税对象是所得额，这只是一个质的规定。为了明确纳税人到底应交多少税，还必须依照税法规定计算出他的所得额到底是多少，这就是课税对象的量——计税依据。计量计税依据的单位有两种，一种是按财产或商品的自然单位来计量，另一种是按货币单位来计量。采用前一种计税单位来征税称为从量计征，采用后一种计税单位来征税称为从价计征。

课税对象很笼统，为此还需要将课税对象进一步划分，在税法中具体规定应当纳税的项目，以明确征税的具体范围、界限和类别，还可以确定不同的税率，这就是税目。比如，所得税的课税对象是所得额，就个人来说，这个所得额可以划分为工资收入、租金收入、利息、股息等。规定税目，一方面是课税在技术上必需，另一方面可以对不同税目区别对待，有目的地贯彻执行税收政策。

3.税率。税率是税额与课税对象数额之间的比例。在课税对象既定的条件下，税额和税负的大小就决定于税率的高低。税率的高低，直接关系到国家财政收入和纳税人的负担。因此，税率是税收政策和制度的中心环节，被称为“税收的眼睛”。税率可分为三种:

第一，比例税率。它是不论课税对象的数额大小，只规定一个比例的税率。一般运用于课征流转税，如营业税、关税等。

第二，累进税率。它是按课税对象数额大小，规定不同等级的税率。课税对象数额越大，税率越高。累进税率又分全额累进税率和超额累进税率两种。全额累进税率是课税对象的全部数额都按照与之相适应的等级的一个税率征税，课税对象数额越大，所适用的税率越高。超额累进税率是把课税对象按数额的大小划分为若干不同等级部分，对每个等级部分分别规定相应的税率，分别计算税额。一定数额的课税对象可能同时使用几个等级部分的税率，每一等级部分都有相应税率，分别计算的税额加在一起，即为应纳税额。

全额累进计算比较简单、取得税收多，但全额累进税负担不尽合理，主要表现为累进分界点上下负担相差悬殊。如表7-1，5 000元所得额按30%税率课征所得税，税收为1 500元，5 000元以上所得额按50%税率课征所得税，则5 001元所得额应纳税收为2 500.5元，这样所得额增加了1元，税额却要增加1 000.5元。

表7-1　全额累进和超额累进税率的比较

超额累进的幅度比较缓和，一定程度上克服了全额累进的缺陷。在超额累进的情况下，要采用平均税率的概念来反映纳税人的真实负担。平均税率等于实际缴纳税款与应税所得额的比率。容易看出，超额累进的平均税率往往要低于全额累进的税率。目前各国所使用的累进税率，主要是超额累进税率。累进税率由于具有很强的再分配效应，所以多用在所得税上。

第三，定额税率。它是指按单位课税对象直接规定一个固定税额。实际上它是比例税率的一种特殊形式。定额税率同价格没有直接联系，一般适用于从量征收。如一辆汽车缴纳一定的牌照税，一个个体业主缴纳一定的营业执照税，每进口1升酒缴纳一定的进口税等等。

(三)税收分类

一个国家的税收往往由许多不同的具体税种构成，构成一个完整税收体系的各税种根据不同的标准可以有不同的分类，比较重要的分类方法有:

1.据课征对象的不同可以将税收划分为所得税、流转税、财产税等，这也是划分不同税种最主要的依据。所得税，也称收益税，是直接依据纳税人的所得额或收益额征收的税;流转税，也称商品税、货物税、营业税或销售税等，依各国具体税收制度而有不同的名称，这是依据商品或劳务交易中的流转额课征的一种税;财产税，是对纳税人拥有或支配的财产征收的一种税;资源税，是对从事资源开发的单位和个人就列举的应税资源课征的一种税;行为税，是以纳税人的某种特定行为作为课税对象的一种税。

2.产品税与要素税。所谓产品税，指在产品市场上课征的税收。所谓要素税，指在要素市场上课征的税收。另外，依税负覆盖范围不同，这两类税又可分别细分为一般税与特别税。

3.对人税与对物税。这是按是否直接依纳税人的纳税能力课税而划分的。对人税是根据纳税人的纳税能力课税，对物税是根据经济活动，例如购买、销售或对财产持有而课税，税收负担与交易者或所有者的特性无关。根据这一标准，对物税可以对个人或家庭，也可以对企业征收;对人税则必须对个人或家庭征收。对人税与对物税的区分是很重要的，因为它涉及税制的公平性。所有的税包括对物税的负担者都是人，但考虑税制的公平性时必须考虑税收的最后负担者是谁。从这个角度看，对物税就不如直接根据纳税能力征自特定个人的对人税。

4.直接税与间接税。这是按税负是否容易转嫁来划分的。直接税指税负难以转嫁的税种，通常包括直接对个人与家庭课征的税收，如个人所得税、一般财产税等;而间接税是指税负相对比较容易转嫁的税种，主要包括对商品或劳务的交易课征的税收，如营业税、消费税、关税等。

5.按税收的计征标准可分为从价税和从量税。凡是以课税对象的价格为标准，按一定比例计算征收的税为从价税;凡以课税对象的重量、容积、面积、数量等为计征标准的税为从量税。

7.按税收用途分类，可以划分为一般税和特定税。一般税，是指满足一般性财政需要的税收。一国税收体系中大部分税收都是一般税。特定税是指满足特定财政需要的税收，如城市维护建设税。

8.按税收收入的归属关系分类，可分为中央税、地方税及共享税。中央税、地方税分别指税收收入归属中央政府和地方政府的税收，共享税则指税收收入由中央政府和地方政府共享的税收。