中级会计收入确认计量

第三节　财务会计的基本假设和基本原则

对企业经营活动的计量、确认和报告，是财务会计的基本职能。会计的确认和计量基于什么样的基础，以何种方式或标准进行确认与计量，这就是财务会计确认和计量的一般原则所涉及的问题。以下分别对会计的基本假设、会计的基本原则等概念加以介绍。

一、会计的基本假设

会计的基本假设是财务会计进行确认、计量、记录、汇总和报告的前提条件。会计基本假设包括：经济主体、持续经营、货币计量单位和会计分期四个方面。

(一)经济主体的假设

经济主体也称会计主体，是财务会计的基本概念之一，它规定了会计处理和财务报告的空间范围。会计事项的处理应以特定的主体为对象，仅就该主体所发生的经济活动和经济事项进行确认、计量、记录与报告。国际2010版《财务报告概念框架》将报告主体单列一章，笔者理解，报告主体是基于传统的经济主体。

经济主体的假设超越了法律上的法人概念，作为会计主体不受经济主体法律形式的影响。如对于非法人主体的独资和合伙企业，在会计上都是一个独立的经济主体，业务处理应同其所有者严格区分开来，所有者同企业发生的往来业务，在会计处理上同其他第三者无异。另外母子公司的关系，子公司无论在法律上还是会计上，都是独立的法人或独立主体，但实质上其经营活动和方针政策受控于母公司，为反映公司集团的财务状况和经营成果，需要编制母子公司的合并财务报表。这种做法也是以经济主体的假设为依据，超越了法律主体的观念。

(二)持续经营的假设

企业日常的会计处理，除非有确实的证据表明企业不能继续其营业活动外，均以持续经营假设为前提。所谓持续经营，是指会计方法的选择、会计事项的计量和辨认是以企业(经济主体)将会长时期地以它现时的形式、并按既定的目标持续不断地经营下去的假设为依据的。所谓长时期的持续经营并不是意味着企业永久存在，而是指企业能存在足够长的时间，能按原定的用途去使用它现有的经济资源，能按原先承诺的条件去清偿它的债务。这样就为会计报告和会计方法选择提拱了时间基础。如以历史成本作为企业经济资源的主要计价基础，长期资产折旧和摊销的计算方法，以及企业偿债能力的计算等都基于持续经营这一假设。只有在企业确定将停业清理时，才不适用于这一假设，这时不再继续使用的经济资源将按清理变现的清算价值计算，其债务也不一定能按原先的条件清偿了。

(三)货币计量单位的假设

会计计量是会计记录和会计报告的前提，货币计量单位是会计计量属性的基础。会计计量要求有一个能综合各类经济业务的计量单位作为计量各项经济业务的影响及其结果的共同尺度。在商品经济的条件下，这个共同尺度只能是货币单位，因为货币是价值的一般表现形态，具有其他任何计量单位所不具备的综合能力。所以说会计是一个提供财务价值信息的信息系统，它所提供的主要是企业经济活动中可以用货币计量的方面。然而应用货币单位作为会计统一的计量尺度，实质上还存在着币值稳定的假设。现实经济生活中经常出现的币值变动对这一假设提出了挑战，如何解决这一难题，是会计学界研究和探索的重要问题之一。

(四)会计分期的假设

会计分期假设是持续经营的逻辑延伸，在持续经营的前提下，企业的经营成果在最终结束之前是难以准确计量的。但在企业的经营过程中，与企业有着各方面利益关系的决策者需要及时地了解企业的经营成果和财务状况，以供决策之用。因此有必要将企业持续不断的经营活动归属至人为划分的会计期间，定期对外提供财务报告。这种人为划分的时间段落称为会计期间。会计期间的长度可以按月、按季、按年。通常一年为一个会计年度，需要按会计年度进行总括，提供规范、全面的财务报告。会计年度可以和日历年度相一致，也可以根据经济活动的特点，使用与日历年度不一致的会计年度。由于人为的会计分期，许多经济业务的自然周期可能同会计报告期不一致，为此会计处理就必须确定各项经济业务同特定会计期间的相关性，由此导致了权责发生制、收入的确认和费用的分配等会计问题。

二、会计的基本原则

会计的基本原则是会计人员据以辨认、计量和记录经济业务，提供财务报告的指南。具体包括：历史成本原则、收入原则、配比原则和充分披露原则。

(一)历史成本原则

历史成本是指交易最初发生时的交换价格，历史成本原则也称历史成本基础，根据历史成本原则，经营活动的各项交易均以交易发生时的交换价格入账，财务报表各要素项目也按形成此项要素初始确认的货币金额列报。由于通货膨胀和币值变动的存在以及历史成本与会计信息相关性质量特征的矛盾，以历史成本为基础的会计模式受到越来越多的批评。国际2010版《财务报告概念框架》和我国《基本会计准则》都提出了除历史成本以外的其他计量属性。

(二)收入原则

收入原则也称为收入实现原则。根据收入原则，被确认为某一会计期间的收入一般应符合两个条件：其一，收入必须是已经赚取的，标志是获取收入的过程已经完成，如商品已交付，劳务已经提供；其二，收入是能够客观计量的，收入产生的现金流入是确实可实现的，判断的依据是市场的交易行为已经发生，已收回账款或收取账款的要求权已经确立。这样，在销售成立或劳务履行时便确认收入的实现，而不问现金是否收讫，但收回现金的要求权必须确立无疑。这就为收入的确认和计量提供了统一和合理的辨认标准。

(三)配比原则

所谓配比原则是指在确认费用时应把它们同相关的收入联系起来，在计量一个会计期间的经营成果时，应从该期的收入中把为赚取这些收入而发生的费用扣除，从而确定该期间的净收益。收入原则要求对收入的确认是在收入赚取之时，而不问与该收入相关的现金是否收讫。那么与此相对应，费用的确认是在费用发生之时，而不管现金是否支付。可以说配比原则是因为会计分期而产生的，确定一定会计期间的收益时，应把特定会计期间收入和费用的确认置于同一基础，以进行合理的配比。但企业的有些支出很难与相应收入一一对应，在这种情况下往往根据受益关系和稳健性原则，如果没有足够的证据表明支出将在未来给企业带来经济利益，则此项支出确认为支出当期的费用。

(四)充分披露

充分披露是指企业财务报告应按照会计准则的要求，披露的财务信息应该全面、完整、及时，不应遗漏影响财务报告使用者据以决策的重要信息。财务报告包括财务报表和相关附表及注释等，如会计方法及会计政策、某些项目的数据计算都应在注释中加以说明。充分披露原则主要在于职业判断的整体把握，界定何种程度披露才为充分。同前述的会计信息质量要求，重要性原则等都是密切联系的，具有一定的弹性。

三、权责发生制的概念

权责发生制也称应计基础，涉及的是会计分期基础上收益的确认问题，实际上是收入实现原则同配比原则的总括。所谓权责发生制是指这样一种会计基础：收入的确认是在收入赚取之时，而不论其账款是否收讫；而与之相配比的费用则在其发生时确认，而不管相关账款是否支付。这样就产生了记录权责及递延或预计收入和费用的会计处理程序。与权责发生制相对应的另一收益确定的基础称为收付实现制或现金基础。在收付实现制基础上，收入的确认是在收到现金之时，而不问收入何时赚得；对费用的确认是在现金支付之时，而不管费用何时发生。这种严格的收付实现制现在已不被采用，但改进了的收付实现制可能在一些服务性企业中仍有使用。在日常的营业活动中，它们只是在收到或支付现金时才记录收入或费用，但对取得具有长期经济寿命的资产支出，也是先将其资本化为长期资产，然后在使用过程中通过折旧或摊销分期转化为费用。但公认会计准则要求企业提供的是以“权责发生制”基础所编制的财务报告，如国际会计准则委员会的《财务报告概念框架》特别提出：财务成果计量是在权责发生制基础之上的^[9]。