收入确认的概念界定

随着会计准则国际化进程的加快，美国财务会计准则委员会(FASB)已和国际会计准则委员会(IASB)通力合作，并在多个项目上达成会计准则的趋同。收入确认问题作为会计准则趋同的中心问题，受到各国会计准则制定机构的重视。就我国而言，在市场经济条件下，追求利润最大化已成为企业经营的一项重要目标。收入作为利润构成的一项重要因素，受到企业以及其他相关方的重视。本文就FASB和IASB在收入确认中存在的问题及其未来的发展方向作以下分析。

一、FASB对收入确认的概念界定和现存问题

美国的会计准则是以“规则”为基础制定的，没有关于收入确认的一般原则。在其概念框架下，指导收入确认的是关于收入的定义和会计确认的基本原则。

(一)确认的概念及基本原则

1.确认的概念。FASB发布的第5号财务会计概念公告指出，确认是将某一项目作为一项资产、负债、营业收入、费用等正式地计入或列入某一主体的财务报表过程。

2.会计确认的基本原则。①可定义性。所确认的项目要符合财务报表对要素的定义。②可计量性。所确认的项目要能予以量化。③相关性。所确认的项目生成的信息对决策者有影响。④可靠性。所确认的项目是真实的、可验证的。

3.收入的定义。由确认的概念和会计确认的基本原则可知，收入的确认必须符合财务报表对要素的定义，因此应明确收入的定义。FASB发布的第6号财务会计概念公告指出，收入是指某一主体在其持续的、主要的或核心的业务中，因交付或生产了商品，提供了劳务，或进行了其他活动而获得的其他增加了的资产或因而清偿了的负债(或两者兼有)。其中，“持续的、主要的或核心的业务”包括生产或交付产品、提供劳务、借贷、保险、投资和融资等业务。可见，FASB对收入的定义遵循的是“资产负债观”。

(二)收入确认的标准

1.已实现或可实现。即很容易变现或取得相应的权利。

2.完成收入的赚取过程。它要求企业已大体完成所需的工作并取得了相应的权利。

(三)存在的问题

1.在美国的会计实务中，对收入的确认是根据不同会计准则颁布机构发布的具体会计准则进行的。由于这些具体会计准则的权威性不同，在概念框架的指导与具体会计准则的规定之间存在着很大的分歧：概念框架要求收入按资产负债观进行确认，而具体会计准则却采用了建立在权责发生制基础之上、以历史成本计量的传统收益观。可见，两者对收入的定义与实务中对收入的处理存在较大的差异。

2.在某些情况下，收入确认的两条标准可能会和收入、资产、负债的定义相矛盾。例如：拟订建造合同以后，客户预付了工程款，企业完成了一部分工作，但对余下的工作还负有相应的责任。那么，对于增加的这部分现金资产，以及对于完成部分应该取得的相应权利是否需要确认为收入?如果确认了，是否就算完成了收入的赚取过程?

二、IASB对收入确认的概念界定和现存问题

1.确认的概念及标准。IASB认为，确认是将符合要素定义并满足确认标准的某一项目列入资产负债表和收益表的过程。确认的标准为：①与该项目有关的任何未来经济利益有可能流入或流出该企业;②该项目的成本或价值能够可靠地计量。由以上定义可以看出，它区分了收入和其他收益，并强调收入是在日常活动中经济利益的总流入。

2.IASB认识的不足。①对收入确认的定义及标准与其概念框架下资产和负债的定义有冲突;②对部分收入确认的概念表述不够清晰。

三、FASB和IASB对收入确认问题的改进

FASB和IASB正通力合作，以改进收入确认的会计准则。

1.统一收入与收益的概念。国际会计准则概念框架中指出，收益指会计期间内经济利益的增加，其表现形式为由资产的流入、资产增值或负债减少而引起的权益的增加，但不包括与权益所有者出资有关的类似事项。其中，经济利益最终表现为直接或间接流入企业的现金或现金等价物。IASB在原则上同意将收入定义为与收益相似的概念。

2.现行的收入确认的标准。①基础标准。要求有资产和负债的变化(不包括有关出资者的权益的变化)。②度量标准。资产和负债的度量要有相关的属性，资产增加或负债减少的度量要有足够的可靠性，但忽略了与收入相关的、流入实体的经济利益。IASB临时决议不将可能性标准作为收入确认的标准之一，一是为了与它本身的“关于企业合并与国际会计准则第39号金融工具的修订项目”保持一致。该项目认为，可能性应该反映在对财务报表的计量上，它不是收入确认的一条标准。二是为了与FASB的概念框架相协调。

3.多要素的收入确认。在多要素的收入确认问题上，IASB建议使用资产负债法。其原因在于：①这不取决于已交付的项目，企业可以从任何卖主那里买到或顾客可以将它转手卖掉;②退货权的存在不足以抵消对整个收入的确认;③当可交付资产不能与不可交付资产分离时，若不能确认那一部分收入，资产负债法可以避免递延借方科目的出现;④可以对不可交付项目直接计量，而不必通过分配得到。这可以避免不同项目有相同利润的问题产生。

4.会计实体(企业)的收入确认。会计实体(企业)是否可以根据对顾客义务的履行情况来确认收入及相关的费用?如果有第三方来履行的话，按基于业绩的收入确认方法，会计实体(企业)应该按自己的完成情况确认收入。

以上就是国际上对收入确认问题研究的动向。不难看出，它呈现以下几个方面的特点：第一，强调各国会计准则的协调一致，以使会计准则体系更为严谨、系统化。这对会计准则具有很大的指导意义。第二，突出收入确认的经济实质，并能更加公允地反映企业的经营状况。瞬息万变的商业环境和发达的信息技术使得收入的确认不再像以前那样容易，如何更加公允地反映企业的经营状况已成为会计界面临的难题。第三，谨慎性原则的适当使用。谨慎性原则是会计的基本原则之一，但过分地强调谨慎性原则，会在一定程度上削弱会计信息的公允性。

四、我国关于收入确认的现状

我国的《企业会计准则-收入》无论是在收入的定义上还是在收入的确认上，都与国际会计准则的规定十分相似。这种以原则为基础制定的会计准则既能够有效地避免会计准则间的冲突、各种形式重于实质的交易设计和套利行为，也能够在一个完整、一致和清晰的概念框架下提供具有广泛适应性的会计准则。我国的会计准则正在与国际会计准则接轨，但是在制定会计准则的过程中还是要考虑我国现阶段的实际情况。

我国的《企业会计准则——收入》遵循“传统收益观”，一般以历史成本为基础，强调收入和费用相配比。随着市场经济的发展，企业经营方式多样化，这种收益观还能否公允地反映企业的经营状况呢?就我国目前的情况来看，仍应以历史成本为基础，因为为投资者提供真实、可靠的会计信息是关键，而过多地考虑会计信息的预测性会降低会计信息的质量。现阶段，我国的《企业会计准则-收入》还是比较适合我国的发展情况的，不需要太多的职业判断，留给企业操纵利润的空间很少。随着我国经济的发展，“救火式”的会计准则的制定也是不可避免的，但会计准则的趋同会促使我国对收入确认进行一场“自上而下”的改革。这是值得我国关注的问题。