准则修订后职工薪酬的会计处理

《企业会计准则第9号——职工薪酬》明确了职工范围、职工薪酬的适用内涵，明确了“离职后福利”内容，非货币性福利特定情况下可以采用成本计量，增设“其他长期职工薪酬”，整合了带薪缺勤、利润分享计划、辞退福利等薪酬，对企业报表将产生重大影响。

财政部修订后的《企业会计准则第9号——职工薪酬》，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行。本次职工薪酬准则的更新也是紧随国际会计准则的大趋势，体现了我国会计准则体系与国际体系趋同的方向。

一、新修订的准则有六大亮点

（1）明确了职工范围。除了与企业订立劳动合同的所有人员外，职工范围还包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。此外，针对此前颇具争议的劳务派遣问题，新准则明确了那些向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员也都属于职工的范畴，而不管其是否与企业订立劳动合同或由其正式任命，这样的情况涵盖了通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。

（2）扩展了职工薪酬的适用内涵。职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿，包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。

（3）充实了“离职后福利”内容。这是新准则中首次提出的概念，并区分设定提存计划和设定受益计划，完整地规范了离职后福利的会计处理。原职工薪酬准则中的养老保险费、失业保险费便属于离职后福利中的设定提存计划范畴。

（4）原准则的工会经费、职工教育经费、“五险一金”，计提比例应按国家规定，借记“成本费用类”科目，贷记“应付职工薪酬——工会经费”“应付职工薪酬——职工教育经费”“应付职工薪酬——社会保险费（或住房公积金）”账户。

（5）新准则的养老保险费、失业保险等，计入“应付职工薪酬——离职后福利”账户。

（6）非货币性福利计量统一采用公允价值计量，但公允价值无法可靠获得时，可以采用成本计量。这主要是解决原准则中非货币性福利计量不一致的问题，并提高准则的可操作性。

例1：某公司为化妆品生产企业，共有职工200人，其中生产工人170人、行政管理人员30人。本月以每套成本为200元的化妆品发放职工元旦福利，市场售价为每套300元，增值税率17%。

借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　59 670

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　10 530

　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　 　　70 200

借：应付职工薪酬——非货币性福利　　　　70 200

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　 　60 000

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　10 200

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　40 000

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　40 000

增设“其他长期职工薪酬”。在常见的3类职工薪酬（短期薪酬、离职后福利、辞退福利）的基础上，引入其他长期职工福利，有助于囊括实务中可能存在的其他职工薪酬，以完整规范与职工薪酬相关的会计处理问题。

整合了带薪缺勤、利润分享计划、辞退福利等薪酬。这些薪酬规定以前分布在准则应用指南和讲解中，这次借新准则颁布之际，进入新准则体系。

例2：惠民公司2014年10月有2名销售人员放弃15天的婚假，假设平均每名职工每个工作日工资为200元，月工资为6 000元。

（1）假设该公司未实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，会计处理为：

借：销售费用　　　　　　　　　　12 000

　　贷：应付职工薪酬——工资　　　　12 000

（2）假设该公司实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，补偿金额为放弃带薪休假期间平均日工资的2倍，会计处理为：

借：销售费用　　　　　　　　　　24 000

　　贷：应付职工薪酬——工资　　　　12 000

　　　　应付职工薪酬——非累计带薪休假

12 000（2×15×200×2）

实际补偿时一般随工资同时支付：

借：应付职工薪酬——工资　　　　　　12 000

　　应付职工薪酬——非累计带薪休假　12 000

　　贷：库存现金　　　　　　　　　　　24 000

例3：2014年10月1日，A企业集团主业改造、辅业分流过程，拟解除与一部分职工的劳动关系，因此一次性支付具有辞退福利性质的经济补偿，但未签订解除劳动合同，共计金额1 000 000元。

借：管理费用　　　　　　　　　　　1 000 000

　　贷：应付职工薪酬——辞退福利　　　1 000 000

例4：续上例，2014年12月31日，A企业集团支付辞退福利性质的经济补偿。

借：应付职工薪酬——辞退福利　　1 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　1 000 000

二、修订后的9号会计准则将对报表产生重大影响

新修订的会计准则对实务的最大影响可能体现在：以前准则没有明确设定受益计划的会计处理，在实务中仅在国有企业改制等特定情况下，按照财务和国资管理方面的规定对统筹外离退休福利等予以预提，并未建立起确认此类职工福利的常态化机制。现在新准则将这些内容纳入，也就是建立了确认和计量这些事项的常态化机制，因此原先很多没有予以确认和计量的表外职工福利负债将纳入表内，对不少国有和国有控股企业的报表将产生重大影响。

例如，根据《关于企业重组有关职工安置费用财务管理问题的通知》（财企〔2009〕117号）规定，在预计负债核算的一些人员费用需要转移至应付职工薪酬进行核算，其中离退休人员的费用转入“应付职工薪酬——离职后福利”核算，内退人员的费用转入“应付职工薪酬——其他长期职工福利”中进行核算，同时对于精算利得或损失变动，属于离退休人员的部分计入“其他综合收益”，而属于内退人员的部分计入“当期损益”。以上账户的变动，将会影响报表的主要指标分析。