支出的核算

第五节　支出的核算

一、支出的概念和内容

事业单位的支出是事业单位为开展业务活动和其他活动所发生的各项资金耗费及损失，以及用于基本建设项目的开支。事业单位的支出按其用途可分为本单位支出和对所属单位拨款。本单位支出是为了开展本单位的业务活动及其他活动而发生的支出，包括事业支出、经营支出、专款支出、上缴上级支出、基本建设支出等；对所属单位拨款是指有下属单位的事业单位转拨上级拨入的款项和用本单位筹集的资金补助所属单位的拨款。包括拨出经费、拨出专款和对附属单位补助。

1.事业支出

事业支出是指事业单位开展各项专业业务活动及其辅助活动发生的支出。财政部发布的《2010年政府收支分类科目》“支出经济分类科目”将支出按性质划分为12大类二级科目，分别为：工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助支出、对企事业单位的补贴、转移性支出、赠与、债务利息支出、债务还本支出、基本建设支出、其他资本性支出、贷款转贷及产权参股和其他支出。工资福利支出包括基本工资、津贴补贴、奖金、社会保障缴费、伙食费、伙食补助费、绩效工资、其他工资福利支出；商品和服务支出包括办公费、印刷费、咨询费、手续费、水费、电费、邮电费、取暖费、物业管理费、交通费、差旅费、出国费、维修（护）费、租赁费、会议费、培训费、招待费、专用材料费、被装购置费、专用燃料费、劳务费、委托业务费、工会经费、福利费、其他商品和福利支出；对个人和家庭的补助支出包括离休费、退休费、退职（役）费、抚恤金、生活补助、救济费、医疗费、助学金、奖励金、生产补贴、住房公积金、提租补贴、购房补贴、其他对个人和家庭的补助支出；其他资本性支出包括房屋建筑物构建、办公设备购置、专用设备购置、交通工具购置、基础设施购置、大型修缮、信息网络构建、物资储备、土地补偿、安置补助、地上附着物和青苗补偿、拆迁补偿、其他资本性支出；对企事业单位的补贴包括企业政策性补贴、事业单位补贴、财政贴息、其他对企事业单位的补贴支出；债务利息支出包括向国家银行借款利息支出、其他国内借款付息、向国外政府借款付息、向国际组织借款付息、其他国外借款付息支出；赠与包括对国内的赠与和对国外的赠与；贷款转贷及产权参股，包括国内贷款、产权参股、其他贷款转贷及产权参股支出；其他支出指未包括在以上各项支出中的支出。

2.经营支出

经营支出是指事业单位在专业业务活动及其辅助活动之外开展非独立核算经营活动发生的支出。即实行内部成本核算的事业单位在生产产品、经营商品等活动过程中所发生的各项支出。

3.对附属单位的补助

对附属单位补助是指事业单位用非财政预算资金对附属单位补助发生的支出。

4.上缴上级支出

上缴上级支出是指事业单位按规定标准或比例上缴上级单位的支出。

5.基本建设支出

基本建设支出是指事业单位列入基本建设计划，用国家基本建设资金或自筹资金安排的固定资产新建、扩建和改建形成的支出。包括房屋建筑物构建、办公设备购置、专用设备购置、交通工具购置、基础设施购置、大型修缮、信息网络构建、物资储备、其他基本建设支出。

事业单位的各项支出，应当按照实际支出数或实际发生数额记账。

二、账户设置和核算特点

1.“拨出经费”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算事业单位按核定的预算拨付所属单位的预算资金。借方登记事业单位转拨给下属单位的经费数额，贷方登记收回或年终转入“事业结余”科目的金额，借方余额反映会计年度内拨出经费的累计数，年终转账后，该账户无余额。本账户应按所属单位名称设置明细账核算。该账户的结构见图表12-33所示。

图表12-33　拨出经费

对没有下级核算单位，无拨出经费业务的单位不设置此账户。对附属单位拨付的非财政性补助资金或专项资金不通过本科目核算。

2.“拨出专款”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算主管部门或上级单位拨给所属单位的需要单独报账的专项资金。借方登记实际转拨数，贷方登记收回数和实际报销数，借方余额反映附属单位尚未报销的专款数，本账户按所属单位的名称或项目设置明细账核算。该账户的结构见图表12-34所示。

图表12-34　拨出专款

对没有下级核算单位，无拨出经费业务的单位不设置此科目。

3.“专款支出”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算由财政部门、上级单位和其他单位拨入的指定项目或用途，并需要单独报账的专项资金的实际支出数。借方登记专项工程或专项业务开支的实际数，贷方登记项目完工向拨款单位单独列报数，借方余额表示专项支出尚未列报数。本科目按专款支出的项目设置明细账核算。该账户的结构见图表12-35所示。

图表12-35　专款支出

4.“事业支出”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算事业单位开展各项专业业务活动及其辅助活动所发生预算经费的实际支出。借方登记支出实际报销数，贷方登记支出收回数和年终转入“事业结余”的数额，年末转账前借方余额表示累计支出数，年终结转后，该科目无余额。该账户应按规定的费用支出性质和用途设置账户，宜采用多栏式分类明细账核算。该账户的结构见图表12-36所示。

图表12-36　事业支出

事业支出的报销列支口径规定如下：

（1）对于发给个人的工资、津贴、补贴和抚恤救济费等，应根据实有人数和实发金额，取得本人签收的凭证后列报支出。

（2）购入办公用品、业务用品可直接列报支出。购入其他各种材料可在领用时列报支出。

（3）社会保障费、职工福利费和管理部门支付的工会经费，按照规定标准和实有人数每月计算提取，直接列报支出。

（4）固定资产修购基金按核定的比例提取，直接列报支出。

（5）购入固定资产，经验收后列报支出，同时记入“固定资产”和“固定基金”科目。

（6）其各项费用，均以实际支出数列报支出。

5.“经营支出”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算事业单位在专业业务活动及其辅助活动之外开展非独立核算经营活动发生的各项支出以及实行内部成本核算单位已销产品、商品实际成本。借方登记经营支出实际发生数，贷方登记支出冲销数和期末转入“经营结余”的数额，年末转账前借方余额表示累计支出数。年终结转后，该科目无余额。经营业务种类较多的单位，应按经营业务的主要类别进行二级明细核算。该账户的结构见图表12-37所示。

图表12-37　经营支出

6.“上缴上级支出”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算附属于上级单位的独立核算单位按规定的标准或比例上缴上级单位的支出。借方登记上缴款项的实际数，贷方登记年终转入“事业结余”科目的数额，年末转账前借方余额表示累计上缴数。年终结转后，该账户无余额。该账户的结构见图表12-38所示。

图表12-38　上缴上级支出

7.“对附属单位补助”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算事业单位用非财政预算资金对附属单位补助发生的支出。借方登记对附属单位拨款的实际数，贷方登记收回的补助款及年终转入“事业结余”科目的数额，年末转账前借方余额表示累计拨款数。年终结转后，该科目无余额。本科目应按接受补助的附属单位名称设置明细账核算。该账户的结构见图表12-39所示。

图表12-39　对附属单位补助

8.“结转自筹基建”账户的设置

本账户属于支出类账户，用来核算事业单位经批准用财政补助收入以外的资金安排自筹基本建设，其所筹集并转存建设银行的资金。借方登记转存建设银行的资金，贷方登记期末转入“事业结余”科目的数额，年终转账前借方余额反映累计存入建设银行的资金，年终结转后，该账户无余额。账户的结构见图表12-40所示。

图表12-40　结转自筹基建

三、主要经济业务核算举例

某事业单位2008年发生的部分经济业务如下：

【例12—25】7月13日向下属A单位拨出经费800000元，向B单位拨出经费150000元。月末，收回向下属A单位多拨经费100000元。年末拨出经费总账科目借方累计发生额4500000元，贷方累计发生额100000元，年末结转拨出经费账户。

分析说明：有下级核算单位的事业单位从财政部门或上级单位领来的经费再转拨给所属单位，借记拨出经费科目，收回时作相反的会计分录。年末，拨入经费借方累计发生额减去贷方累计发生额为年末借方余额，将其转入事业结余。编制会计分录如下：

（1）拨款和收回时：

借：拨出经费——A单位　　　　　800000

　　拨出经费——B单位　　　　　　150000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　950000

借：银行存款　　　　　　　　　100000

　　贷：拨出经费——A单位　　　　100000

（2）结转事业结余：

借：事业结余　　　　　　　　　4400000

　　贷：拨出经费　　　　　　　　4400000

【例12—26】8月份收到财政部门拨来新材料成型实验室专项建设资金2000000元，该单位将此项资金拨给下属研究单位筹建实验室，项目年内完工，实际使用资金1800000元，按规定将50%留归研究机构使用，将剩余的50%交回。

分析说明：有下级核算单位的事业单位从财政部门或上级单位领拨来的专项资金再转拨给所属单位，所属单位用此项拨款建设专项工程，工程完工时，应核销此专项资金，对未使用完的专款，按规定留归所属机构使用部分转入事业基金，其余部分应在工程完工后交回。编制该事业单位会计分录如下：

（1）收到财政部门拨入专项资金及向所属机构拨出专项资金时：

借：银行存款　　　　　　　2000000

　　贷：拨入专款　　　　　　2000000

借：拨出专款　　　　　　　2000000

　　贷：银行存款　　　　　　2000000

（2）所属机构交回专项结余及年终结转时：

借：银行存款　　　　　　　100000

　　贷：拨出专款　　　　　　100000

借：拨入专款　　　　　　　1900000

　　贷：拨出专款　　　　　　1900000

所属研究机构会计分录如下：

（1）收到及使用专款时：

借：银行存款　　　　　　　2000000

　　贷：拨入专款　　　　　　2000000

借：专款支出　　　　　　　1800000

　　贷：银行存款　　　　　　1800000

（2）工程完工列报时：

借：拨入专款　　　　　　　1800000

　　贷：专款支出　　　　　　1800000

（3）交回专项资金及年终结转时：

借：拨入专款　　　　　　　　　　200000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　100000

　　　　事业基金——一般基金　　　　100000

【例12-27】11月7日发生的支出业务有：用现金购买办公消耗品4500，支付独生子女奖励金1000元，用银行存款向供热点交取暖费250000元，购买办公电脑两台，单价4500元；发放本月工资，“工资结算汇总表”如下表：

11月份工资结算汇总表单位：元

每月发放工资时，该单位还按应付基本工资和应付津贴补贴的10%提取职工福利基金，按1.5%提取职工教育基金，按应付工资总额的2%提取工会经费。

分析说明：事业单位的实际支出是考核单位预算执行情况的依据，必须严格按统一的口径列报，准确归纳预算支出科目。不能以拨作支、以领代报、以预算数或者按定编计划数列报。需要说明的是，国家预算支出“目”级科目的设置和包括的具体内容，根据不同时期预算管理与改革的实际需要经常作适当的修改和补充，在实际会计核算中应以中华人民共和国财政部制定的年度《政府收支预算科目》为科目设置的标准。本例中的各项支出应在“事业支出”中列报，核发工资时代扣的各类款项形成了单位与其他单位之间的负债，提取的基金应在“事业支出”科目所属的明细科目中对应列支。

（1）编制支出会计科目如下：

借：事业支出——商品和服务支出——办公费　　　　4500

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4500

借：事业支出——对个人和家庭的补助支出——奖励金　　1000

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

借：事业支出——商品和服务支出——取暖费　　　250000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　250000

借：事业支出——其他资本性支出——办公设备购置　　　9000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9000

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　9000

　　贷：固定基金　　　　　　　　　　　　9000

（2）编制发放工资会计科目：

借：现金　　　　　　145140

　　贷：银行存款　　　145140

借：事业支出——工资福利支出——基本工资　　　　　　88000

　　　　　　——工资福利支出——津贴补贴　　　　　　13000

　　　　　　——工资福利支出——绩效工资　　　　　　50000

　　　　　　——对个人和家庭的补助支出——离休费　　2400

　　　　　　——对个人和家庭的补助支出——退休费　　13250

　　　　　　——商品和服务支出——劳务费　　　　　　8000

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　145140

　　　　其他应付款——住房公积金　　　　　　　　　　　10500

　　　　　　　　　——水费　　　　　　　　　　　　　　600

　　　　　　　　　——电费　　　　　　　　　　　　　　1700

　　　　　　　　　——取暖费　　　　　　　　　　　　　6410

　　　　　　　　　——医疗保险　　　　　　　　　　　　4000

　　　　应交税金——个人所得税　　　　　　　　　　　　3200

　　　　其他应收款——王伟　　　　　　　　　　　　　　2000

　　　　事业支出——工资福利支出——绩效工资　　　　　1100

（3）提取专用基金时：

应提取职工福利费（88000＋13000）×10%＝10100（元）

应提取职工教育经费（88000＋13000）×1.5%＝1515（元）

应提取教育经费（88000＋13000＋50000）×2%＝3020（元）

借：事业支出——商品和服务支出——福利费　　　　10100

　　　　　　　　　　　　　　　——工会经费　　　　3020

　　　　　　　　　　　　　　　——其他　　　　　　1515

　　贷：专用基金——职工福利基金　　　　10100

　　　　专用基金——职工教育基金　　　　1515

　　　　其他应付款——工会经费　　　　　　3020

【例12—28】9月份收回本年三月份已列为事业支出的其他应收款1000元，存入银行。因图书印刷问题，收到印刷厂退回的上年度已列入支出的印刷费17000元，存入银行。

分析说明：事业单位收回本年度已列为事业支出的款项，冲减当年的支出；收回以前年度已经列为事业支出的款项，因为以前年度的事业支出已通过决算，应增加事业基金，不得冲减本年度事业支出；收回以前年度已列为支出的专项资金，除财政部门有特殊规定者外，应缴回上级或财政部门。

（1）收回当年已列支出的款项时：

借：银行存款　　　　　　　1000

　　贷：其他应收款　　　　　1000

借：其他应收款　　　　　　1000

　　贷：事业支出　　　　　　1000

（2）收回以前年度的款项时：

借：银行存款　　　　　　　　　17000

　　贷：事业基金——一般基金　　17000

【例12—29】12月份进行年终结账前的盘点工作，对库存材料进行盘点，发现A材料盘盈1900元，B材料盘亏600元。结账前按规定调整相关账务。

分析说明：事业单位的材料，每年甚少盘点一次，发生盘盈、盘亏及变价处理的差价等情况，属于正常的溢出和损耗，按照实际成本，作增加或减少本年度材料处理，而不考虑材料的购入时间。其中属于事业用材料应冲减或增加“事业支出”科目，属于经营用资料应冲减或增加“经营支出”科目。

（1）材料盘盈编制会计分录：

借：材料——A材料　　1900

　　贷：事业支出　　　1900

（1）材料盘亏编制会计分录：

借：事业支出　　　　　　　　600

　　货：材料——B材料　　　　600

【例12—30】年终结账前，“事业支出”总账借方累计发生额4765000万元，贷方累计发生额89000元；作年终转账处理。

分析说明：年末借方累计发生额减去贷方累计发生额即为当年事业支出实际发生额，应转入事业结余科目。编制会计分录如下：

借：事业结余　　　　　　4676000

　　贷：事业支出　　　　　4676000

【例12—31】11月份发生的经营支出业务有：以现金14000元支付经营人员工资，同时，提取福利费1400元；以银行存款4600元支付固定资产维修费，该项固定资产事业业务和经营活动共用，经营业务使用量占80%；按经营收入的一定比例提取修购基金3000元；月末结转本月经营支出。

分析说明：事业单位在专业业务活动及其辅助活动之外开展非独立核算经营活动发生的支出以及实行内部成本核算单位销售产品的实际成本，均应记入经营支出科目。按《事业单位会计准则》的规定：“事业单位从事各项业务活动发生的支出，应当正确予以归集；无法直接归集的，应当按标准和规定的比例在事业支出和经营支出中进行合理分摊”。由于事业单位往往是在事业发展的基础上开展经营活动，经营支出与事业支出的界限有时难以划分清楚。因此，在实务中对于能分清的支出，要分别归集，对于不能分清的，应按一定标准进行分配，不得将应列入经营支出的项目列入事业支出，也不得将应列入事业支出的项目列入经营支出。本例中，经营支出应负担的固定资产维修费用为：4600×80%=3680元。

编制会计分录如下：

借：经营支出　　　　　　　　　　　　15400

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　14000

　　　　专用基金——职工福利基金　　　1400

借：经营支出　　　　　　　　3680

　　事业支出　　　　　　　　　920

　　贷：银行存款　　　　　　　4600

借：经营支出　　　　　　　　　　3600

　　贷：专用基金——修购基金　　　3600

结转本期经营支出：15400＋3680＋3600＝22680（元）

借：经营结余　　　　22680

　　贷：经营支出　　　22680

课后扩展训练

一、复习思考题

1.事业单位的固定资产为什么不计提折旧？对增加的固定资产如何确定入账价值？

2.事业单位“应缴预算款”和“应缴财政专户款”核算的内容有哪些？

3.事业单位的净资产包括哪些内容？

4.事业基金是如何形成的，它有什么特点？

5.事业单位专业基金包括哪些内容？

6.简述事业结余的计算公式。

7.事业单位事业收入包括哪些内容？会计核算应注意哪些事项？

8.事业单位的事业支出包括哪几大类？

二、判断题

1.事业单位资产的概念和性质与企业单位基本相同。（　）

2.事业单位随买随用的零星办公用品，必须纳入库存材料核算。（　）

3.事业单位代扣职工个人所得税，上交之前暂时滞留在单位，形成了单位对国家的一笔短期债务。（　）

4.事业单位的事业结余不表示单位进行经济活动的成果，只能说明单位专业业务活动及辅助活动过程中收支相抵的余额。（　）

5.由于固定基金与固定资产同步增减，因此入账价值和入账时间的确定也必须相同。（　）

6.由于事业单位的固定资产不计提折旧，因此，固定资产对外转让取得的收入，应作为营业外收入处理。（　）

7.事业单位购买固定资产时发生的差旅费应计入固定资产价值。（　）

8.事业单位在有融资租入固定资产的情况下，如存在尚未付清的租赁费，则资产负债表中固定资产和固定基金金额不相等。（　）

9.应上缴财政预算的资金和应缴财政专户的预算外资金是单位的事业收入。（　）

10.在预算管理上将收入较少，财政预算拨入部分业务经费的单位称之为差额预算单位。（　）

11.年度终了，事业结余和经营结余科目均不能有余额。（　）12.事业基金是指事业单位拥有的限定用途的净资产。（　）13.对于项目已经完成的拨入专款结余、按规定留归本单位使用的部分，借记“拨入专款”科目，贷记“专用基金”科目。（　）

14.事业单位取得的应上缴财政专户的资金，在预留事业活动所需的经费后，其余部分应上缴财政。（　）

15.事业单位的经营收入指业务活动及其辅助活动所取得的收入。

（　）

16.目前，事业单位的事业支出分为十二大类。（　）

17.事业单位购入办公用品一般可按购入数直接列为支出，但对单位价值较高，数量较多的购入，必须先记入“材料”账户，待领用出库后再转入支出。（　）

18.目前，事业单位普遍由银行代发工资，因此，支付给个人的工资、津贴、补贴等可以不由本人签收。（　）

三、实务练习题

【习题一】

目的：练习事业单位财政集中收付业务的核算。

资料:某事业单位为财政全额拨款，实行国库集中收付制度，2009年12月份发生下列经济业务：

（1）收到代理银行盖章的“财政授权支付额度到账通知单”，通知单中列明本月授权支付额度为300000元；

（2）本月财政部门核定的财政直接支付用款计划为1000000元；

（3）用财政授权支付额度支付购买实验室材料款85000元；

（4）购买实验实设备200000元，收到所购设备和发票，设备已验收，上级预算单位向财政国库支付执行机构提交了“财政直接支付申请书”，次日，收到代理银行转来的“财政直接支付入账通知书”，列明支付给供应商的设备价款为200000元：

（5）从零余额账户中提取现金2000元，用于小额零星支出。

（6）申请上级预算单位向财政国库支付执行机构提交“财政直接支付申请书”，发放本月职工工资400000元，代理银行已将工资款划入单位职工个人工资账户，转给单位的“财政直接支付入账通知书”注明工资支付额度为400000元；

（7）某职工出差，预借差旅费40000元，用财政授权支付额度支付；

（8）年末，单位核算预算资金结余为850000元，其中：财政直接支付年终预算结余资金600000元，财政授权支付年终预算结余资金为250000元。

要求：根据上述资料编制会计分录。

【习题二】

目的：练习事业单位专用基金和固定基金业务的核算。

资料:某大专院校发生下列固定资产购置业务：

（1）按计划用取得的专款购买教学设备一台，价款43000元，运杂费300元，用银行存款支付；

（2）接受某公司捐赠的教学设备一套共6台，该种设备目前的市场价格为每台18000元；

（3）采用融资租赁方式向某教学仪器设备公司租入设备一台，协议价为300000元，每年付租金60000元，分5年付清，租入该设备时，发生的运杂费、安装费共计4000元，已用银行存款支付；

（4）经国有资产管理部门批准报废设备一台，账面价值80000元，残料出售取得收入3000元，支付清理费1000元；

（5）以历年积累的自有资金对外投资，购买国库券1000000元；

（6）支付职工医疗体检费用80000元，职工培训费用30000元；

（7）年终事业结余170000元，经财政部门核准按70%提留事业基金，按30%提留职工福利基金。

【习题三】

目的：练习事业单位应缴款项的核算。

资料:某事业单位发生下列收入业务：

（1）代收行政性收费收入60000元，罚没收入50000元，已存入非税收入专户（银行存款账户）；

（2）收到专用业务活动收入2000000元，存入非税收入专户；

（3）将上述收入全部上缴财政专户。

要求：根据上述资料编制会计分录。

【习题四】

目的：练习事业单位年终结转账务的会计核算。

资料一：某事业单位12月31日各收入支出账户余额如下：

资料二:该事业单位按事业结余的30%计提职工福利基金，按70%计提事业发展基金，经营结余全部转入事业发展基金。

要求：1.编制年末将各收入账户的余额分别转入“事业结余”和“经营结余”账户的会计分录；

2.编制年末将各支出账户的余额分别转入“事业结余”和“经营结余”账户的会计分录；

3.编制将经营结余和事业结余转入“结余分配”的会计科目；

4.按规定的比例提取职工福利基金，结转事业基金，并编制会计分录。