怎么理解鉴证业务基本准则的地位

2.怎么理解鉴证业务基本准则的地位?

鉴证业务基本准则是审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则的总纲，是所有鉴证业务准则的“母则”。鉴证业务基本准则类似于国际财务报告准则的“概念框架”。之所以命名为基本准则，一方面是因为我国的法律体系属于成文法，不属于准则体系组成部分的“概念框架”，如果与法律体系不合，就会没有法律效力;另一方面基本准则不仅指导具体准则的制定，对具体准则起统驭作用，还具有“执行力”，注册会计师如果从事涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴证业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。可以说，鉴证业务基本准则是鉴证业务的理论概括和高度提炼，成为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则的基石。

(1)规范注册会计师执行鉴证业务

本准则旨在为鉴证业务建立一个概念框架，以规范注册会计师执行鉴证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则适用的鉴证业务类型。

①审计准则。对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论(合理保证的鉴证业务目标是CPA将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础，即提供高水平保证也即合理保证)。

②审阅准则。对所审计信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论(有限保证的鉴证业务目标是CPA将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础，即提供低于高水平的保证也即有限保证)。

③其他鉴证业务准则。根据鉴证业务的性质与业务约定书的要求提供有限或合理保证(主要包括预测性财务信息的审核、内部控制鉴证等)。

(2)规范鉴证业务的目标和要素

鉴证业务旨在增进鉴证对象信息的可信性。注册会计师通过收集充分、适当的证据来评价某个对象是否在所有重大方面符合适当的标准，提出鉴证结论，从而提高该鉴证对象信息对预期使用者的有用性。

鉴证业务基本准则规范了鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告等鉴证要素。这些要素构成一个完整的“鉴证链”。

①三方关系。三方关系人分别是注册会计师、责任方和预期使用者。注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。

②鉴证对象。鉴证对象具有多种不同的表现形式，如财务或非财务的业绩或状况、物理特征、系统与过程、行为等。不同的鉴证对象具有不同特征。

③标准。标准即用来对鉴证对象进行评价或计量的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。

④证据。获取充分、适当的证据是注册会计师提出鉴证结论的基础。

⑤鉴证报告。注册会计师应当针对鉴证对象信息(或鉴证对象)在所有重大方面是否符合适当的标准，以书面报告的形式发表能够提供一定保证程度的结论。

(3)区分鉴证业务与非鉴证业务

注册会计师提供的专业服务包括鉴证业务和相关服务，两者的区别主要体现在以下几个方面:

①业务涉及的关系人不同。相关服务通常只涉及两方关系人，即客户和提供相关服务的注册会计师;而鉴证业务通常涉及三方关系人，即责任方、预期使用者及提供鉴证业务的注册会计师。

②业务关注的焦点不同。相关服务关注的焦点主要是信息的生成、编制或对如何利用信息作出决策提供建议;而鉴证业务关注的焦点是适当保证和提高鉴证对象信息的质量，通常不涉及信息的利用。

③工作结果不同。相关服务的工作结果不对信息提供可信性保证;而鉴证业务的工作结果是注册会计师以书面形式提出结论，该结论能对鉴证对象信息提供某种程度的可信性保证。

④独立性要求不同。相关服务通常不对提供服务的注册会计师提出独立性要求;而鉴证业务要求注册会计师必须独立于鉴证业务中的其他两方。

我们以财务报表审计作为鉴证业务的例子，以代编财务信息作为相关服务的例子，对两类业务进行比较，见表2-1。

表2-1　鉴证业务与相关服务的区别例解

注册会计师在确定某项业务是适合作为鉴证业务还是适合作为相关服务时，应当根据执业准则的要求，着重考虑客户寻求服务的目的。如果客户的要求只涉及信息的编制和利用或就某一事项寻求建议或意见，那么注册会计师将此业务作为相关服务是恰当的。但是，如果客户需要注册会计师对特定事项以书面报告的形式提供保证，则此业务应当作为鉴证业务。

(4)区分不同类型的鉴证业务

鉴证业务按鉴证对象分为责任方认定和直接报告业务。在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取，例如财务报表审计等;在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。

基于责任方认定的业务和直接报告两类业务的主要区别体现在:①预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同;②注册会计师提出结论的对象不同;③责任方的责任不同;④鉴证报告的格式和内容不同等方面。下面我们以预测性财务信息审核和IT系统鉴证为例，比较说明两者的区别，见表2-2。

表2-2　基于责任方认定的业务和直接报告业务的区别

鉴证业务按鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。合理保证业务和有限保证业务在以下方面有所区别:①目标不同;②证据收集程序不同;③所需证据多少不同;④鉴证业务风险不同;⑤鉴证对象信息的可信性不同;⑥提出结论的方式不同;⑦责任大小不同;⑧业务收费不同等。下面我们以财务报表审计和财务报表审阅为例，比较说明两者的区别，见表2-3。

表2-3　合理保证业务和有限保证业务的区别

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