所得税差异的会计处理

《企业会计准则-投资》对投资核算方法作了明确规定，但对权益法下投资收益造成的所得税差异却未涉及。本文根据该准则的规定，结合所得税会计的处理办法，探讨采用权益法核算长期投资时，所得税差异和实际分回利润时的会计处理方法。

一、所得税差异的会计处理

第12号国际会计准则规定，对于按权益法记账的对联营公司的投资，在投资方分得其在被投资方未分配利润中的份额时，其将要支付的所得税款，应当在投资方确认利润时记作递延税款;当有理由假定投资方利润将不进行分配，或虽然分配但又不会产生纳税负债的，可作为一个例外。

目前，我国在权益法下核算对联营公司的投资时，在会计期末按被投资公司年报中的净利润乘以所持表决权资本比例，计算投资收益：

借：长期股权投资;

贷：投资收益。

由于该项投资收益并不是实际分回的利润，税法中并不确认该项投资收益，因此，要看投资双方所得税税率是否一致。有两种会计处理方法(假定不存在其他纳税调整事项)：

1.投资方所得税税率小于或等于被投资方所得税税率，即该项投资收益以后不需补税，不会产生纳税负债，可将其视为一个“例外”，作为永久性差异，从当年利润总额中剔除，不计算当期所得税费用，以后也不用再补交税款。

投资方当年应交所得税=(利润总额-投资收益)×投资方所得税税率。

借：所得税;

贷：应交税金-应交所得税。

2.投资方所得税税率大于被投资方所得税税率，即以后实际分回利润时需要交税，则将其列为时间性差异。具体处理时，先从利润总额中剔除该项投资收益以计算当年的应纳所得税，再计算应补交税款，作为当年所得税费用，计入递延税款的贷方，作为一项纳税负债。具体计算步骤如下：

①投资方当年应交所得税=(利润总额-投资收益)×投资方所得税税率。其中，投资收益=被投资方年报净利润×所持表决权资本比例。 ②应补交税款=被投资方年度分配预案中分配现金股利总额÷(1-被投资方所得税税率)×(投资方所得税税率-被投资方所得税税率)。

借：所得税;

贷：递延税款(应补交税款)，

应交税金-应交所得税(当年应交所得税)。

该项递延税款要待到实际分得利润时(往往已到第二年)才需上交。

二、实际分回利润时的会计处理

董事会提出的利润分配预案要经过股东大会批准后才能得以实施，而股东大会批准的最终方案可能对预案作出修改。因此，实际分回利润时，根据股东大会批准的最终方案与分配预案是否一致，又有以下两种情况：

1.实际分配方案与预案相同，则，

借：递延税款;

贷：应交税金-应交所得税。

同时，借：银行存款;

贷：应收股利。

2.实际分配方案与预案不相同，则应计算差异部分应多交或少交的税款。根据配比原则，多交或少交的税款所对应的所得税费用应由实现利润的那一年承担，而不能由实际分得利润年度承担，所以应调整实际分得利润年度的期初未分配利润。具体可分为以下两种情况：

①实际分得利润大于预案利润，应多交所得税款=(实际分回利润-预案利润)÷(1-被投资方所得税税率)×(投资方所得税税率-被投资方所得税税率)。

借：递延税款，期初未分配利润(应多交所得税款);

贷：应交税金-应交所得税(该项投资分回利润应上缴的所得税)。

同时，冲减长期股权投资，

借：银行存款;

贷：应收股利，

长期股权投资(实际分回利润-预案分回利润)。

②实际分得利润小于预案利润，应少交所得税款=(预案利润-实际分回利润)÷(1-被投资方所得税税率)×(投资方所得税税率-被投资方所得税税率)。

借：递延税款;

贷：期初未分配利润(应少交所得税款)，

应交税金-应交所得税(该项投资分回利润应上缴的所得税)。

同时，转回去年多冲减的长期股权投资，

借：银行存款，

长期股权投资(预案分回利润-实际分回利润);

贷：应收股利。