施工企业的成本核算

第三节　施工企业的成本核算

施工企业是指从事建筑安装工程施工的经济单位。施工企业施工的建筑工程主要包括以下具体内容：①各种房屋（如厂房、住宅、仓库等）、构筑物（如铁路、矿井、水塔等）的建筑工程，以及各种管道（如石油、蒸汽、排水等管道）、输电线、电讯导线的铺设工程；②设备的基础、支柱、工作台、梯子，以及各种特殊炉（如炼铁炉、炼焦炉）的砌筑工程；③矿井开凿，石油、天然气的钻井工程，以及工程地质勘探，拆除建筑物，建筑工程完工后的清理、绿化等工程；④水库、堤坝等水利工程以及防空等特殊工程，施工企业的设备安装工程，包括生产、动力、起重、运输、传动等各种需要安装的机械设备的装配、装置工程，为检验设备安装工程质量而进行的试车工作也应包括在安装工程内。

施工企业生产活动的对象都是不动产，它与制造企业的产品不同。首先，施工企业的每种（建筑）产品都有其自身的特点和专门的用途，不可能大量地或成批地组织生产，必须按照建筑项目的不同设计要求进行施工生产，因此，施工企业生产的产品基本上是没有重复的，是多种多样的，这就决定了施工企业生产的产品具有单件性特点；其次，建筑安装工程大多在露天进行施工，受气候条件的影响，各月完成的工作量难以均衡，因此，宜采用按全年工程数量平均分配费用的方法；最后，建筑产品一般规模都比较大，生产周期较长，有些建筑产品的施工时间长达两年甚至更长的时间。

一、施工企业成本核算的特点

施工企业产品的多样性、生产的单位性以及长期性等特点，决定了施工企业采用的成本计算方法既类似于制造企业的成本计算分批法，又不同于成本计算分批法。具体来讲，施工企业成本核算的特点主要表现在以下几个方面。

1．以单位工程为成本计算对象

一般来说，施工企业应以每一单位工程作为成本计算对象，这是因为建设单位一般是按单位工程编制工程预算、制定工程成本计划及结算工程价款的。按单位工程确定实际成本，便于与工程的预算成本相比较，有利于检查工程预算的执行情况，又可以与建设单位的工程价款结算相一致，有利于施工企业正确地归集费用，从而保证施工企业利润的正确性。但是，一个施工企业要承包多个工程项目，每项工程的规模大小不同、工期长短不等，甚至在一个工地上有若干个结构相近的单位工程同时施工、交叉作业、共同耗用材料等，因此，工程成本计算对象一般应以施工图预算的单位工程为依据，结合本企业施工组织的特点和成本管理的要求等具体情况来确定。

确定工程成本计算对象的方法主要有以下几种。

（1）一般应以每一独立编制施工图预算的单位工程作为成本计算对象。

（2）一个单位工程由几个专业施工单位分包施工，则各施工单位应以同一单位工程作为成本计算对象，各自核算其分包施工的部分。

（3）规模较大、工期较长的单位工程，可将工程划分为若干部分，以分部工程作为成本计算对象。

（4）将同一建设项目中的若干个单位工程合并为一个成本计算对象。如在同一建设项目中，有若干个施工地点相同、结构类型相同、开工和竣工时期接近、由同一单位施工的单位工程，可以将其合并为一个成本计算对象。

成本计算对象确定后，应开设成本明细账，归集各成本计算对象发生的施工生产费用，计算工程成本。

2．按月定期计算工程成本

施工企业工程规模较大、施工周期较长的特点，决定了施工企业的成本计算期不同于按分批法进行成本计算的制造企业的成本计算期。采用分批法的制造企业，由于每一个订单的批量较小，生产周期较短，批内产品一般都能同时完工，可以在产品完工后计算产品成本，所以成本计算期是不定期的，其成本计算期和生产周期是一致的。而施工企业工程规模较大，施工周期较长，若要等到工程完工再计算成本，就不能及时反映工程成本发生的情况，不利于施工企业及时分析、考核施工成本的计划执行情况，也不利于施工企业及时反映其经营成果。因此，施工企业应根据施工合同确定的工程价款结算方法，按月计算已完工程成本。

3．工程成本需要在已完工程和未完施工之间进行分配

施工企业的生产过程既是产品的形成过程，又是资金的耗费过程。施工企业在一定时期内为一定种类和数量的建筑安装工程所发生的生产耗费总和，称为工程成本。由于建筑安装工程的施工周期较长，因此，在实际工作中一般不能等到整个工程竣工以后才计算其成本，而必须按月及时地计算已完工程的成本。

已完工程是指已完成预算定额规定的单位工程的组成部分，这部分工程可视为产成品进行成本计算。未完施工是指已投料施工但尚未达到预算定额规定的单位工程的组成部分，可视为在产品进行成本计算。因此，工程成本明细账所归集的生产费用，还应在已完工程和未完施工之间进行分配。如果月末尚无已完工程，工程成本明细账归集的生产费用即为未完施工成本；如果当月有已完工程，则应采用一定的方法在已完工程和未完施工之间进行分配。

二、施工企业工程成本的构成内容

施工企业的工程成本按其计入工程成本的方法不同，可分为直接成本和间接成本。

1．直接成本

直接成本是指施工过程中耗费的构成工程实体或有助于工程形成的各项支出，包括人工费、材料费、机械使用费和其他直接费用。

（1）人工费。人工费是指直接从事建筑安装工程施工人员的工资、奖金、福利费、工资性质的津贴、劳动保护费等。

（2）材料费。材料费是指施工生产过程中耗用的构成工程实体或有助于形成工程实体的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用等。

（3）机械使用费。机械使用费是指在施工生产过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费，租入外单位施工机械的租赁费，以及按照规定支付的施工机械安装、拆卸和进出场费。

（4）其他直接费用。其他直接费用是指施工过程中发生的材料搬运费、生产工具和用具使用费、检验试验费、有关的设计和技术援助费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。

2．间接成本

间接成本是指企业下属各施工单位为组织和管理施工生产活动所发生的各种费用，包括施工单位管理人员工资、奖金、福利费、工资性质的津贴、临时设施摊销费、固定资产折旧费及修理费、低值易耗品摊销及物料消耗费、水电费、取暖费、差旅费、办公费、财产保险费、劳动保护费、工程保修费、排污费及其他费用。

施工企业的生产费用，按其在施工过程中的具体用途，可以划分为人工费、材料费、机械使用费、其他直接费用和间接费用等项目。

施工企业在施工生产过程中发生的直接成本，应直接计入“工程施工”账户的借方；工程完工后，将归集的工程成本从“工程施工”账户的贷方转出。间接成本可先通过“间接费用”账户进行归集，月末采用一定的分配方法在各成本计算对象间进行分配结转。

三、已完工程成本和未完施工成本的计算

施工企业不仅要计算竣工工程的成本，还要及时计算已完工程的成本。计算已完工程实际成本的关键是月末未完施工成本的确定。月末未完施工成本的计算方法主要有以下两种。

1．未完施工成本按预算和施工进度计算

由于工程的预算成本一般都是以分部（或分项）工程为对象确定的，因此，对于未完施工成本的计算，需要通过月末盘点，先确定施工进度，然后根据该分部（或分项）工程的预算成本和未完施工的施工进度计算求得。

2．未完施工成本按预算成本比例计算

未完施工成本按预算成本比例计算即将施工生产过程中实际发生的耗费，按已完工程预算成本和未完施工预算成本的比例分配，从而计算未完施工成本。其计算公式如下

施工企业的未完施工成本计算出来后，可按下列公式计算出本月已完工程成本

本月已完工程成本＝月初未完施工成本＋本月发生的施工耗费－月末未完施工成本

为了反映工程预算的执行情况，分析工程成本升降的原因，考核工程成本管理水平，施工企业建设项目的单位工程完工后，应对完工的单位工程及时办理竣工成本决算。所谓竣工成本决算，就是要将竣工工程的实际成本与预算成本相比较，确定其降低额和降低率，编制竣工成本决算表。由于竣工成本决算是在工程竣工时办理的，为了便于及时掌握施工过程中的工程成本水平，有效地控制工程成本，有条件的施工企业还应按月、按季或按工程分部办理工程成本结算。