资产税务处理的具体规定

第二节　资产税务处理的具体规定

一、固定资产

(一)固定资产计税基础

固定资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。

固定资产按照以下方法确定计税基础：

1．外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

2．自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础;

3．融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础;

4．盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础;

5．通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础;

6．改建的固定资产，除租入固定资产的改建支出和固定资产的大修理支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

(二)固定资产折旧

1．固定资产折旧方法。

固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。

企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

按照现行的税收政策，对企业新购置投入使用的固定资产，在计提折旧前，其残值暂统一确定为5％。对一些固定资产凡能预见在其使用年限结束后无法变卖，或者没有变卖价值的，可不留残值。会计制度则规定固定资产的净残值可以由企业根据固定资产管理的需要自行确定。企业年度所得税申报时，应对不属于使用年限结束后无法变卖，或者没有变卖价值的固定资产，其会计核算中预留的残值率不等于5％的，做出纳税调整。税法和会计对于固定资产净残值规定的差异是一种时间性差异，在固定资产最终变卖或者报废清理的时候，固定资产所有成本最终进入企业会计利润和应纳税所得额的金额是相等的。

2．固定资产折旧年限。

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

(1)房屋、建筑物，为20年;

(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;

(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;

(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;

(5)电子设备，为3年。

从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。

3．不得计算折旧的规定。

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。但下列固定资产不得计算折旧扣除：

(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;

(2)以经营租赁方式租入的固定资产;

(3)以融资租赁方式租出的固定资产;

(4)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;

(5)与经营活动无关的固定资产;

(6)单独估价作为固定资产入账的土地;

(7)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

二、生产性生物资产

(一)生产性生物资产计税基础

生产性生物资产是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：

1．外购的生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础;

2．通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

(二)生产性生物资产折旧

生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。

企业应当自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。

生产性生物资产计算折旧的最低年限为：林木类生产性生物资产，为10年;畜类生产性生物资产，为3年。

三、无形资产

(一)无形资产计税基础

无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

无形资产按照以下方法确定计税基础：

1．外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;

2．自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础;

3．通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

(二)无形资产摊销

无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

无形资产的摊销年限不得低于10年。

作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。

(三)不得摊销无形资产的规定

下列无形资产不得计算摊销。如果摊销，其费用不得税前扣除。

1．自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产。由于税法规定了企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以实行加计扣除，即按照研发支出的实际发生数额，加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的扣除项目，所以说，对于企业自行研发形成的无形资产所提取的摊销额，不允许在税前扣除，需要在企业计算缴税时作纳税调增处理，否则容易造成双重扣除。

2．自创商誉。由于商誉在资产评估时都不能准确确定并分摊到可识别资产上，因此，将其作为资产并摊销不尽合理。商誉的价值很不确定，不能单独存在和变现，形成商誉的因素难以控制。而且商誉的价值并没有损耗，即使确认为无形资产也不应该摊销，所以，世界上多数国家税法都不允许商誉摊销。

3．与经营活动无关的无形资产。企业税前扣除的成本、费用等项目必须从根源与性质上与取得的应税收入直接相关，因此，对于与经营活动无关的无形资产，税法不允许其计提摊销费用在税前扣除。

4．其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。

四、长期待摊费用

(一)长期待摊费用计税基础

长期待摊费用是指企业已经发生但应由本期和以后各期分别负担的分摊期限在一年以上的各种费用。也就是说，长期待摊费用是不能全部计入当年损益的，应当在以后年度内分期摊销的费用。长期待摊费用应当按照实际发生额作为计税基础。

(二)长期待摊费用摊销

在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：

1．已足额提取折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。

2．租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

3．固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。

固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：

(1)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50％以上;

(2)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

4．其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。例如，2008年以后企业筹建期间发生的开办费，自支出发生月份的次月起，可以分期摊销，但摊销年限不得低于3年。

五、投资资产

(一)投资资产计税基础

投资资产是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。投资资产按照以下方法确定成本：

1．通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本;

2．通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。

(二)投资资产扣除

企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。

六、存货

(一)存货计税基础

存货是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货按照以下方法确定成本：

1．通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本;

2．通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本;

3．生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。

(二)存货扣除

企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。

企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。

七、资产净值

资产净值或财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。

企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。

企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，但在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。

关于财产损失，主要是指企业在生产经营过程中发生的固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废净损失，坏账损失，以及遭受自然灾害、民事诉讼等意外事故造成的非常损失。会计核算将财产损失计入营业外支出、管理费用等项目，作为会计利润的抵减项。税法对企业发生的合理损失允许企业在税前扣除。但是，为了加强对财产损失税前扣除的管理，保证企业税前扣除财产损失的真实性，税法要求企业发生的财产损失需要报经税务机关审核批准后，准予在发生当期计算缴纳企业所得税时扣除。凡未经税务机关批准的财产损失，企业一律不得自行在所得税前扣除。