影响税制结构的因素

第三节　影响税制结构的因素

从整体上看，不同历史时期的税制结构存在很大差异。对于同一时期不同的国家来说也是如此。造成这种差异的原因是税制结构的发展演变受到多种因素的影响，在不同历史时期和不同的国家所面临的各种条件不同，税制结构自然会出现差异。尽管税制结构的形成受多种因素的影响，甚至对于每一个国家来说都有其具体的形成和发展原因，但总体来看，税制结构的影响因素可以归纳为以下几个方面：

一、经济条件

经济条件，包括生产力发展水平和经济结构，是影响税制结构的基本因素。一定税制结构的形成首先取决于一定阶段的生产力的发展水平及其所决定的社会经济结构。

从古老的直接税到间接税再到现代直接税的发展过程与生产力发展水平和社会经济结构有着紧密的联系。在奴隶社会和封建社会生产力非常低下的自然经济条件下，农业是国民经济的主要部门，并且农产品主要是为了自给而生产，虽然也存在少量的手工业和商业，但主要依附于农业。在这种生产力发展水平和经济结构条件下，只有农业收入才是广泛、充裕的税源，而农产品的自给性和非商品性决定了税收以人丁和土地作为课税对象，而不能对不用于交换的农产品征收间接税，这就形成了以古老的以直接税为主体的税制结构。当发展到商品经济的资本主义社会，国民经济结构发生了根本性的变化，工商业成为国民经济的主要部门，商品生产与商品交换日益发达，不仅如此，农业部门的商品化程度也越来越高，商品交换环节的增多和交换的日益频繁使经营收入不断增加，为国家筹集足够的财政收入提供了广阔的税源，从而形成以对商品和劳务流转征收的间接税为主体的税制结构。而在现代商品经济条件下，随着生产力的发展和国民收入水平的提高，为国家对工资、利润、利息等各种生产要素收入征收所得税创造了条件，同时，所得税又富有弹性，在政策上又能满足稳定经济、调节收入分配的优点，在传统间接税存在严重弊端的情况下，所得税在确立以后迅速发展，占整个税收收入的比重大幅提高，从而取代间接税成为主体税种，形成以现代直接税为主体的税制结构。

从当前发达国家与发展中国家税制结构的差异，也能清晰地看到生产力水平和社会经济结构对税制结构的影响。目前，发达国家一般以所得税为主体税种，形成了以现代直接税为主体的税制结构，发展中国家则是以商品和劳务征收的间接税为主体税种。这从根本上取决于生产力发展水平和经济结构的不同。美国经济学家马斯格雷夫曾在60年代根据40个国家的统计资料对生产力发展水平及经济结构与税制结构的相关关系做了非常具体的研究，并得出了这样的结论：间接税占全部税收收入的比重与人均GDP呈负相关关系，与农业产值占GDP的比重正相关；关税占税收收入的比重与人均GDP呈负相关关系，而个人所得税占税收收入的比重则与GDP正相关。这说明，同一国家不同经济发展阶段和同一时期不同国家税制结构的差异取决于不同的生产力发展水平和社会经济结构。一国只有根据本国的生产力水平和经济结构情况来选择适合本国的税制结构，才能保证稳定、充足的财政收入，对经济进行全面、有效的调节。

二、社会政治条件

税收作为一种分配关系对不同阶级和阶层的利益产生重要影响。某一税种的确立和税制结构的选择往往受不同利益集团的驱使，因而是不同阶级和阶层进行博弈和利益平衡的过程。从政治上看，税制结构是一个非常敏感的问题，所以，社会政治条件对税制结构的形成产生直接的影响，可以说税制结构在一定经济条件基础上，也反映了不同利益集团力量对比和利益平衡的结果。

从历史上看，政治因素对税制结构的发展演变产生了直接的影响。比如，在由直接税向间接税的发展过程中，政治因素起到了不可忽视的作用。新兴的资产阶级在夺取政权以后，推行消费税等间接税以替代古老的直接税可以削弱封建势力，打击贵族和地主的作用。随着间接税的不断推广，不仅奢侈品要征税，而且社会必需品也要征税，从而在政治上引起了劳动人民的强烈不满和反对。由于间接税导致的社会必需品的价格上涨导致19世纪早期的欧洲许多国家出现了抗税斗争，工人阶级反对消费税的斗争还曾引发了1848年的欧洲革命。因此，日益突出的阶级矛盾和不断扩大的贫富差距，对现代直接税的产生起到了重要推动作用，在政治斗争的压力下，许多资本主义国家逐渐推行了所得税，形成了以现代直接税为主的税制结构。同时，所得税推行的曲折过程也说明资产阶级为维护自身的利益而加以抵制，尤其是累进的个人所得税对资本家更为不利。在法国，资产阶级夺取政权时就宣布永远不征收所得税，虽然由于财政困难也开征了所得税，但由于政府长期依赖反对所得税利益集团的支持，法国的所得税在整个税收中的地位远不如其他国家突出，而是致力于克服传统间接税的弊端，对其进行改良，并于1954年形成了增值税制度，此后大力推广，20世纪80年代，法国的增值税占其税收收入的比重已经达到40%。在美国等所得税占绝对主体地位的国家，也在80年代减少了税率档次，降低了个人所得税税率，以刺激人们的积极性，而且对高收入者使用的税率下降更多。就当前各国的情况来看，政治上的考虑一直是影响税收改革的重要因素，自然对税制结构的发展演变产生影响。

三、税收政策目标

调节经济是税收的一项重要职能，而不同的税种对经济的调节程度、调节范围和领域并不相同，所以在不同的税收政策目标条件下，就会选择不同的税种，进行不同的组合，从而形成不同的税制结构。总体来看，税收政策在微观上包括提高资源配置效率和公平收入分配等目标，宏观目标包括稳定经济、充分就业等。归纳起来，公平与效率及稳定经济等目标最为重要。而不同的调节目标对税制结构的要求不尽相同。比如，实现公平收入分配、稳定经济需要更多地发挥累进的个人所得税作用，因为这一税收对收入分配的调节力度比差别商品税更大，累进税率所形成的弹性税制相对于比例税率的刚性来说更有助于保持经济稳定。就资源配置来看，商品税效率更高一些，但在收入分配和经济稳定方面的作用存在严重不足。因此，不同国家在公平与效率目标及稳定经济方面之间进行的不同选择就会形成不同的税制结构。

从税制结构的发展历史来看，在“二战”以前，西方国家税收政策的目标主要是追求效率。在资本主义生产方式确立以后，间接税逐渐取代古老的直接税，形成了以间接税为主体的税制结构。但随着资本主义经济的发展，间接税制妨碍市场机制效率的缺陷日益暴露，如阻碍国际贸易和资本、劳动等生产要素的自由流动，重复征税不仅破坏了商品之间的比价关系，损害自由竞争与交换，还有碍专业化分工的深入发展，不利于资本主义经济的进一步发展。为促进资本主义经济的进一步发展，必须采用更为有效的税种来替代间接税的主体地位，在人们收入水平不断提高，税源日益充裕的条件下，所得税由于对市场机制的影响较小，更符合效率原则，因此得到普遍地推广，逐渐取代间接税而成为主体税种，形成了以直接税为主体的税制结构。值得注意的是，在间接税制向现代直接税制的发展过程中，虽然公平目标也起了一定的促进作用，但追求效率是更为主要的推动力。

而直到“二战”以后，许多国家才普遍奉行“福利国家”政策，将税收政策的目标由追求效率转向了实现公平，一方面通过累进的个人所得税对人们的收入水平进行调节；另一方面通过社会保险及最低生活保障从支出上进行调节，以缩小贫富差距，实现收入的公平分配。在税制结构上表现为个人所得税主体地位的进一步提高，如美国、英国、丹麦、瑞典、澳大利亚、新西兰等许多国家的个人所得税在60—70年代占整个税收收入的比重达到了30%—50%，而且累进的程度也进一步提高，许多国家的个人所得税最高边际税率高达70%，有的甚至超过了80%；同时，社会保险税的地位也不断地提高，在全部税收收入的比重逐渐上升，有一些国家，如德国、法国、荷兰、瑞典等国的社会保险税甚至超过了个人所得税而成为第一大税种。此外，所得税与社会转移支付在经济中的独特稳定作用也是所得税能够得到高度重视和迅速推行的一个不可忽略的缘由。

但从70年代开始一直到80年代初，西方国家的经济陷入了严重的“滞胀”之中。为摆脱长期存在的“滞胀”局面，重振经济，西方国家的税收政策目标从实现公平又转向了效率目标。战后形成的以所得税为绝对主体地位的税制结构固然在实现社会公平方面具有积极作用，但所得税过高的边际税率却抑制了人们劳动、储蓄、投资及从事风险事业的积极性，不利于资本的积累和技术进步，损害经济效率。再就国际上的情况来看，现代国际贸易惯例允许一国产品在出口环节退还在国内负担的商品税，在这种情况下，所得税占税收收入的比重过大对本国产业参与国际竞争产生了极为不利的影响。它降低了本国产品在国际市场上的竞争能力。因此，降低所得税的比重，提高国内商品税的地位对于提高经济效率和本国产品在国际市场上的竞争力具有重要的积极意义。西方国家80年代中期开始的税制改革已经充分证明了这一点，甚至有人说税制结构有“重返间接税为主体”的趋势。根据经合组织的统计，经过税制改革后，各成员国个人所得税的最高边际税率由改革前的60%下降至50%，除美国、英国和加拿大等个别国家外，绝大多数国家在降低税率的过程中并没有拓宽税基。同时，除美国、澳大利亚等少数几个国家没有开征外，绝大部分国家都推行了增值税。所得税税率的降低和增值税的推行，使20世纪50年代开始的所得税比重不断提高的势头得到了抑制，国内商品税在税收收入中的比重不断提高，呈现出稳中有升之势。

此外，税收征管能力也对税制结构产生一定的影响。一般来说，商品税征收管理较为简单，而所得税，尤其是个人所得税管理起来则比较复杂。但从总体上看，征管能力对税制结构的影响只是技术上的问题，是短期的、次要的。税制结构的发展演变主要受前面三种因素，特别是生产力发展水平和社会经济结构的影响。