生物资产的计量

二、生物资产的计量

生物资产的计量分为初始计量和后续计量。

（一）生物资产的初始计量

生物资产应当按照成本进行初始计量。

为准确核算生无形资产，分别设置“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”、“生产性生物资产累计折旧”和“公益性生物资产”四个会计科目。

其中，“消耗性生物资产”科目用来核算企业（农业）持有的消耗性生物资产的实际成本，可以按照其种类、群别进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业消耗性生物资产的实际成本。

“生产性生物资产”科目用来核算企业（农业）持有的生产性生物资产原价。本科目可按“未成熟生物资产”和“成熟生产性生物资产”，分别生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业生产性生物资产的原价。

“生产性生物资产累计折旧”科目核算企业（农业）成熟生产性生物资产的累计折旧，可按生产性生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。企业按期（月）计提成熟性生物资产的折旧，借记“农业生产成本”、“管理费用”等科目，贷记本科目。处置生产性生物资产还应同时结转生产性生物资产累计折旧。本科目期末贷方余额，反映企业成熟生产性生物资产的累计折旧额。

“公益性生物资产”科目用来核算企业（农业）持有的公益性生物资产的实际成本，可按其种类或项目进行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业公益性生物资产的原价。

生物资产按其来源不同，可以分为外购、自行营造、天然起源、因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类的生物资产等。对这些不同来源的生物资产的成本计算不尽相同，在具体会计处理中，还要区分是消耗性的、生产性的、还是公益性的生物资产，并据此进行账务处理。

（二）生物资产的后续计量

1．生产性生物资产的后续计量

企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法一经确定，不得随意变更。

企业至少应当在每个年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者有关经济利益预期实现方式有重大改变的，应当作为会计估计变更，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变折旧方法。

2．对生物资产后续支出的会计处理

企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。实际会计处理中，按达到预定生产经营目的后发生的管理看护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。因择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类生产性生物资产发生的后续支出，应予以资本化，借记“生产性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。

择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类公益性生物资产发生的后续支出，借记“公益性生物资产”，贷记“银行存款”等科目。

3．对生物资产的检查

企业至少应当在每个年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并计入当期损益。生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目；比照“固定资产减值准备”科目进行处理。消耗性生物资产发生减值准备的，可以单独设置“消耗性生物资产跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。

消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。公益性生物资产不计提减值准备。

（三）生物资产的处置

1．生物资产收获或出售

对于生产性生物资产收获的农产品成本，按照产出或采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出计算确定，并采用加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等方法，将其账面价值结转为农产品成本。收获之后的农产品，应当按照存货处理。

对于消耗性生物资产，应当在收获或出售时，按照其账面价值结转成本。结转成本的方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。消耗性生物资产收获为农产品时，应按其账面余额，借记“农产品”科目，贷记“消耗性生物资产”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。按其账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记“消耗性生物资产”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

2．生物资产转变用途

生物资产改变用途后的成本，应当按照改变用途时的账面价值确定。

3．生物资产死亡或损毁

生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。处置生产性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目，按其差额，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目或贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目，已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。