生物资产的披露

第一章　总　则

第一条　为了规范与农业生产相关的生物资产的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。

第二条　生物资产是指有生命的动物和植物。

第三条　生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

消耗性生物资产，是指为出售而持有的，或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。

生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

第四条　下列各项适用其他相关会计准则：

（一）与生物资产相关的政府补助，适用《企业会计准则第16号——政府补助》。

（二）收获后的农产品，适用《企业会计准则第1号——存货》。

第二章　确认和初始计量

第五条　生物资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制该资产；

（二）该资产所包含的经济利益或服务潜能很可能流入企业；

（三）该资产的成本能够可靠地计量。

第六条　企业取得的生物资产，应当按照取得时的成本进行初始计量。

第七条　外购生物资产的成本包括购买价款、运输费、保险费、相关税费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。

第八条 自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：

（一）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，按照其在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出确定。

（二）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，按照其郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费及其他管护费等必要支出确定。

（三）自行繁殖的育肥畜的成本，按照其在出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出确定。

（四）水产养殖的动物和植物的成本，按照其在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出确定。

第九条　自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：

（一）自行营造的林木类生产性生物资产的成本，按照其达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费及其他管护费等必要支出确定。

（二）自行繁殖的产畜和役畜的成本，按照其达到预定生产经营目的（成龄）前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出确定。

达到预定生产经营目的，是指生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。

第十条　自行营造的公益性生物资产的成本，应当按照其达到郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费及其他管护费等必要支出确定。

第十一条　应计入生物资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理，消耗性林木类生物资产发生的借款费用，应当在郁闭时停止资本化。

第十二条　投资者投入的生物资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

第十三条　天然起源的生物资产的成本，应当按照名义金额确定。

第十四条　企业合并取得的生物资产的成本，应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》确定。

非货币性资产交换取得的生物资产的成本，应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定。

债务重组取得的生物资产的成本，应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。

第三章　后续计量

第十五条　企业应当采用成本模式对生物资产进行后续计量，但本准则第二十二条规定的情况除外。

第十六条　因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物资产发生的后续支出，应当计入林木类生物资产的成本。

生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，应当确认为当期费用。

第十七条　企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。

第十八条　企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和所包含经济利益的预期消耗方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。

生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法一经确定，不得随意变更；但是，符合本准则第二十条规定的除外。

第十九条　企业确定生产性生物资产的使用寿命，应当考虑下列因素：

（一）该资产的预计产出能力或实物产量；

（二）该资产的有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等；

（三）该资产的无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。

第二十条　企业应当定期对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者包含的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》处理，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变折旧方法。

第二十一条　企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并确认为当期损失。上述可变现净值和可收回金额，应当分别按照《企业会计准则第1号——存货》和《企业会计准则第8号——资产减值》确定。

消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。

公益性生物资产不计提减值准备。

第二十二条　有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，应当对生物资产采用公允价值进行计量。

采用公允价值计量的，应当同时具备下列条件：

（一）生物资产所在地有活跃的交易市场；

（二）能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值做出合理估计。

第四章　收获与处置

第二十三条　对于消耗性生物资产，应当在收获或出售时，按照其账面价值结转成本。结转成本的方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。

第二十四条　生产性生物资产收获的农产品成本，按照产出或采收过程中发生的材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出计算确定，并采用加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等方法，将其账面价值结转为农产品成本。

收获之后的农产品，应当按照《企业会计准则第1号——存货》等进行处理。

第二十五条　生物资产转变用途后的成本应当按照转变用途时的账面价值确定。

第二十六条　生物资产出售、盘亏或死亡、毁损时，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的余额计入当期损益。

第五章　披　露

第二十七条　企业应当在附注中披露与生物资产有关的下列信息：

（一）生物资产的类别以及各类生物资产的实物数量和账面价值。

（二）各类消耗性生物资产的累计跌价准备金额，以及各类生产性生物资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法、累计折旧和累计减值准备金额。

（三）天然起源生物资产的类别、取得方式和实物数量。

（四）作为负债担保物的生物资产的账面价值。

（五）与生物资产相关的风险情况与管理措施。

第二十八条　企业应当在附注中披露与生物资产增减变动有关的下列信息：

（一）因购买而增加的部分；

（二）因自行培育而增加的部分；

（三）因出售、转让而减少的部分；

（四）因死亡、毁损或盘亏而减少的部分；

（五）计提的折旧及计提的减值准备或跌价准备；

（六）其他变动。

一、与生物资产相关的定义和说明

（一）农业

本准则规范的农业，包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等。

（二）生物资产

生物资产是指有生命的动物和植物。生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

（三）消耗性生物资产

消耗性生物资产，是指为出售而持有的或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。

消耗性生物资产类似企业的存货，如农田中的小麦作物可以收获为农产品小麦，农田中的蔬菜可用于出售，用材林是以生产木材为主要目的的林木，薪炭林是以生产燃料为目的的林木，存栏待售的牲畜可以屠宰出售。

注意：消耗性生物资产与企业一般存货显著不同的是它们是有生命的资产。

（四）生产性生物资产

生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

生产性生物资产具备自我生长性，属于有生命的劳动手段，类似企业的固定资产。例如，经济林可生产果品、食用油料、饮料、工业原料和药材，产畜能提供仔畜、畜产品，役畜可供人役使进行田间作业、运输作业。

与消耗性生物资产相比较，生产性生物资产最大的不同点在于其持有目的。消耗性生物资产持有的目的是为了出售（如用材林）或者是即将收获为农产品（如玉米、大豆等农作物），而生产性生物资产持有的目的则是为了在生产经营中长期地、多次反复地使用，利用其进行繁殖（如产畜、种畜），或者不断产出农产品（如果树、橡胶树、奶牛），或者是长期役用（如役畜）。

（五）公益性生物资产

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

公益性生物资产不能直接为企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益。如防风固沙林和水土保持林能带来防风固沙、保持水土的效能，风景林有美化环境、休息游览的效能。

（六）生物资产与农产品

有生命的动物和植物具有生物转化的能力，这种能力导致生物资产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产和繁殖等。生物资产的形态、价值以及产生经济利益的方式，随其出生、成长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动的变化而变化。企业从事农业生产的目的，主要是增强生物资产的生物转化能力，最终获得更多的符合市场需要的农产品。

农产品与生物资产密不可分，当其附在生物资产上时，构成生物资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再具有生命和生物转化能力或者其生命和生物转化能力受到限制，应当作为存货处理，比如，从用材林中采伐的木材、奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树上采摘的水果等。

二、生物资产的确认

准则对生物资产的定义隐含了生物资产的确认标准：

（一）由过去的交易、事项形成

这一确认标准是指企业所确认入账的生物资产应是过去交易或事项形成的结果。这条标准在生物资产准则中是被特别强调的，因为有些生物资产是天然起源的，不同于一般的资产。如某些天然起源林场，需有上级部门批准的文件证明该林场归企业所有。

天然林等天然起源的生物资产，有确凿证据表明企业能够拥有或者控制时，才能予以确认。企业拥有或控制的天然起源的生物资产，通常并未进行相关的农业生产，如企业从土地、河流湖泊中取得的天然生长的天然林、水生动植物等。

（二）所包含的经济利益或服务潜能能够为企业拥有或控制

准则对“服务潜能”作了特别强调。企业拥有或控制的公益性生物资产，虽然不能为企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益，应确认为生物资产。

此外，生物资产都是为企业所拥有的，或者即使不为企业所拥有，也是企业所控制的。

（三）该资产的成本能够可靠地计量

这一确认标准是指企业所确认入账的生物资产的成本能够可靠计量。如果生物资产的成本能够可靠地计量，并同时满足其他确认条件，就可以加以确认；否则，企业不应加以确认。

三、生物资产的计量

生物资产的计量可归纳如下（见表5－1）：

表5－1　生物资产的计量

续表

（一）生物资产的初始计量

准则规定，企业取得消耗性、生产性、公益性生物资产，均按其实际成本进行初始计量。准则还对不同取得方式下实际成本的确定进行说明（见表5－2）：

表5－2　生物资产初始计量实际成本的确定

表中的郁闭通常指林木类消耗性生物资产的郁闭度达0．20以上（含0．20）。郁闭度是指森林中乔木树冠遮蔽地面的程度，它是反映林分密度的指标，以林地树冠垂直投影面积与林地面积之比表示，完全覆盖地面为1。

根据联合国粮农组织的规定，郁闭度达0．20以上（含0．20）的为郁闭林（其中一般以0．20～0．69为中度郁闭，0．70以上为密郁闭）；0．20以下（不含0．20）的为疏林（即未郁闭林）。不同林种、不同林分等对郁闭度指标的要求有所不同，比如，生产纤维原料的工业原材料林一般要求郁闭度相对较高；以降低雨水冲刷为主要目标的水土保持林要求郁闭度相对较高；以培育珍贵大径材为主要目标的林木一般要求郁闭度相对较低。企业应当结合历史经验数据和自身实际情况，确定林木类消耗性生物资产的郁闭度及是否达到郁闭。各类林木类消耗性生物资产的郁闭度一经确定，不得随意变更。

从上表可以看出，三类生物资产在确定外购取得资产实际成本的原则相同。消耗性生物资产和公益性生物资产在确定天然起源的资产实际成本的原则也相同。至于自行营造方式，三类生物资产分别根据某时点（初始计量资本化终止点）之前的必要支出确定，如自行营造的消耗性生物资产按出售或收获前的必要支出确定，自行营造的生产性生物资产按达到产出农产品、提供劳务或出租目的之前的必要支出确定，自行营造的公益性生物资产按达到预定公益目的之前的必要支出确定。

【例5－1】甲农业企业从市场上一次性购买了10头种母猪。甲农业企业为此共支付价款65600元，发生的运输费为400元、装卸费为600元，款项全部以银行存款支付。

此例中，种母猪属于产畜，应属生产性生物资产，据准则确定应计入生物资产成本的金额，包括买价、运输费、保险费、装卸费等，即：

种母猪的入账金额＝65600＋400＋600＝66600（元）

（二）生物资产的后续计量

根据本准则的规定，生物资产通常按照成本计量，但有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的除外。采用公允价值计量的生物资产，应当同时满足下列两个条件：

1．生物资产有活跃的交易市场

活跃的交易市场，是指同时具有下列特征的市场：

（1）市场内交易的对象具有同质性；

（2）可以随时找到自愿交易的买方和卖方；

（3）市场价格的信息是公开的。

2．能够取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息

企业能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。同类或类似，是指生物资产的品种相同或类似、质量等级相同或类似、生长时间相同或类似、所处气候和地理环境相同或类似。

（三）后续支出

本准则规定，林木类消耗性生物资产郁闭成林后发生的管护费用等后续支出应确认为当期费用；因择伐、间伐而补植林木类消耗性生物资产而发生的后续支出，应当予以资本化；生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，应当确认为当期费用；因择伐、间伐而补植林木类生产性生物资产而发生的后续支出，予以资本化；公益性生物资产达到预定公益目的后发生的管护费用等后续支出，应当确认为当期费用。

上述规定可归纳为初始计量资本化终止点之后发生的后续支出应确认为当期费用，因择伐、间伐而补植林木类消耗性、生产性生物资产的后续支出应资本化。

（四）计提折旧

由于生产性生物资产可在生产经营中长期地、多次反复地使用，因此应对其计提折旧。本准则规定对进入正常生产期，可以多年连续收获农产品或连续提供劳务的经济林、产畜和役畜等生产性生物资产计提折旧。据《农业企业会计核算办法》，即对成熟生产性生物资产计提折旧。

（五）计提减值准备

本准则规定，只对消耗性生物资产和生产性生物资产计提减值准备。公益性生物资产由于该类资产的特殊公益性目的，不计提减值准备。

根据本准则第二十一条的规定，企业至少应当于每年年度终了对消耗性和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明生物资产发生减值的，应当计提消耗性生物资产跌价准备或生产性生物资产减值准备。

生物资产存在下列情形之一的，通常表明该生物资产发生了减值：

（1）因遭受火灾、旱灾、水灾、冻灾、台风、冰雹等自然灾害，造成消耗性或生产性生物资产发生实体损坏，影响该资产的进一步生长或生产，从而降低其产生经济利益的能力。

（2）因遭受病虫害或动物疫病侵袭，造成消耗性或生产性生物资产的市场价格大幅度持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。

（3）因消费者偏好改变而使企业消耗性或生产性生物资产收获的农产品的市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌。

（4）因企业所处经营环境，如动植物检验检疫标准等发生重大变化，从而对企业产生不利影响，导致消耗性或生产性生物资产的市场价格逐渐下跌。

（5）其他足以证明消耗性或生产性生物资产实质上已经发生减值的情形。

【例5－2】2005年12月31日，乙农业企业对橡胶园（经济林，生产性生物资产）进行检查时发现其可能发生减值。橡胶园尚可使用5年，预计其在未来4年内产生的现金流量分别为：400000元、360000元、320000元、250000元；第5年产生的现金流量以及使用寿命结束时处置形成的现金流量合计为200000元；在考虑相关风险的基础上，公司决定采用5%的折现率。假设2005年12月31日该橡胶园的账面价值为1500000元，以前年度没有计提生产性生物资产减值准备。

【解析】有关计算过程见下表（表5－3）：

表5－3　生产性生物资产未来现金流量贴现表　单位：元

该企业橡胶园的账面价值为1500000元，可收回金额为1346271元，其账面价值大于可收回金额的差额为153729元（1500000－1346271）。因此，应计提153729元的减值准备。

四、生物资产核算设置的会计科目及主要账务处理

（一）“消耗性生物资产”科目

1．“消耗性生物资产”科目的内容

“消耗性生物资产”科目核算企业（农业）持有的消耗性生物资产的实际成本。消耗性生物资产发生减值的，可以单独设置“消耗性生物资产跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。

本科目可按消耗性生物资产的种类、群别等进行明细核算，期末借方余额，反映企业消耗性生物资产的实际成本。

2．消耗性生物资产的主要账务处理

（1）外购的消耗性生物资产，按应计入消耗性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。

（2）自行栽培的大田作物和蔬菜，应按收获前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

自行营造的林木类消耗性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

自行繁殖的育肥畜、水产养殖的动植物，应按出售前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

（3）取得天然起源的消耗性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。

（4）产畜或役畜淘汰转为育肥畜的，按转群时的账面价值，借记本科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

育肥畜转为产畜或役畜的，应按其账面余额，借记“生产性生物资产”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

（5）择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类消耗性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

林木类消耗性生物资产达到郁闭后发生的管护费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

（6）农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额，借记本科目，贷记“农业生产成本”科目。

（7）消耗性生物资产收获为农产品时，应按其账面余额，借记“农产品”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

（8）出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目。按其账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

（二）“生产性生物资产”科目

1．“生产性生物资产”科目的内容

“生产性生物资产”科目核算企业（农业）持有的生产性生物资产原价。

本科目可按“未成熟生产性生物资产”和“成熟生产性生物资产”，分别生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。期末借方余额，反映企业生产性生物资产的原价。

生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

2．生产性生物资产的主要账务处理

（1）企业外购的生产性生物资产，按应计入生产性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

（2）自行营造的林木类生产性生物资产、自行繁殖的产畜和役畜，应按达到预定生产经营目的前发生的必要支出，借记本科目（未成熟生产性生物资产），贷记“银行存款”等科目。

（3）天然起源的生产性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。

（4）育肥畜转为产畜或役畜，应按其账面余额，借记本科目，贷记“消耗性生物资产”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。

产畜或役畜淘汰转为育肥畜，按转群时的账面价值，借记“消耗性生物资产”科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

（5）未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时，按其账面余额，借记本科目（成熟生产性生物资产），贷记本科目（未成熟生产性生物资产）。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

（6）择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类生产性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

（7）处置生产性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目或贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

（三）“生产性生物资产累计折旧”科目

1．“生产性生物资产累计折旧”科目的内容

“生产性生物资产累计折旧”科目核算企业（农业）成熟生产性生物资产的累计折旧。

本科目可按生产性生物资产的种类、群别、所属部门等进行明细核算。期末贷方余额，反映企业成熟生产性生物资产的累计折旧额。

2．生产性生物资产累计折旧的主要账务处理

企业按期（月）计提成熟生产性生物资产的折旧，借记“农业生产成本”、“管理费用”等科目，贷记本科目。处置生产性生物资产还应同时结转生产性生物资产累计折旧。

（四）“公益性生物资产”科目

1．“公益性生物资产”科目的内容

“公益性生物资产”科目核算企业（农业）持有的公益性生物资产的实际成本。

本科目可按公益性生物资产的种类或项目进行明细核算。期末借方余额，反映企业公益性生物资产的原价。

2．公益性生物资产的主要账务处理

（1）企业外购的公益性生物资产，按应计入公益性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

（2）自行营造的公益性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

（3）天然起源的公益性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。

（4）消耗性生物资产、生产性生物资产转为公益性生物资产的，应按其账面余额或账面价值，借记本科目，按已计提的生产性生物资产累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”等科目。已计提跌价准备或减值准备的，还应同时结转跌价准备或减值准备。

（5）择伐、间伐或抚育更新等生产性采伐而补植林木类公益性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

林木类公益性生物资产郁闭后发生的管护费用等其他后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。

（五）“农业生产成本”科目

1．“农业生产成本”科目的内容

企业（农业）进行农业生产发生的各项生产成本，可设置“农业生产成本”科目，并分别种植业、畜牧养殖业、林业和水产业确定成本核算对象（消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产和农产品）和成本项目，进行费用的归集和分配。期末借方余额，反映企业尚未加工完成的在产品成本或尚未收获的农产品成本。

2．农业生产成本的主要账务处理

生产性生物资产在产出农产品过程中发生的各项费用，借记“农业生产成本”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产性生物资产累计折旧”等科目。

农业生产过程中发生的应由农产品、消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产共同负担的费用，借记“农业生产成本——共同费用”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“农业生产成本”等科目。

期（月）末，可按一定的分配标准对上述共同负担的费用进行分配，借记“农业生产成本——农产品”、“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”、“公益性生物资产”等科目，贷记“农业生产成本——共同费用”科目。

应由生产性生物资产收获的农产品负担的费用，应当采用合理的方法在农产品各品种之间进行分配；如有尚未收获的农产品，还应当在已收获和尚未收获的农产品之间进行分配。

生产性生物资产收获的农产品验收入库时，按其实际成本，借记“农产品”科目，贷记本科目（农产品）。

（六）“农产品”科目

“农产品”科目核算企业（农业）收获的农产品的成本。“农产品”科目的内容及账务处理见“库存商品”科目。

生物资产信息通过会计报表和会计报表附注的形式从定性和定量两个方面分别加以披露。如前所述，生物资产分为生产性生物资产和消耗性生物资产，在不改变现有资产负债表的结构情况下，将消耗性生物资产列入“存货”项目，生产性生物资产列入“固定资产”项目；生物资产减值准备应分两种情况计提，分别列入存货跌价准备和固定资产减值准备中。

在会计报表附注中，企业应披露与生物资产有关的信息包含两部分：一部分是附注中应披露的生物资产相关信息；另一部分是在附注中披露与生物资产增减变动有关的信息。

一、企业应当在附注中披露与生物资产有关的下列信息

（1）生物资产的类别以及各类生物资产的实物数量和账面价值。

（2）各类消耗性生物资产的累计跌价准备金额，以及各类生产性生物资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法、累计折旧和累计减值准备金额。

（3）天然起源生物资产的类别、取得方式和实物数量。

（4）作为负债担保物的生物资产的账面价值。

（5）与生物资产相关的风险情况与管理措施。

二、企业应当在附注中披露与生物资产增减变动有关的下列信息

（1）因购买而增加的部分；

（2）因自行培育而增加的部分；

（3）因出售、转让而减少的部分；

（4）因死亡、毁损或盘亏而减少的部分；

（5）计提的折旧及计提的减值准备或跌价准备；

（6）其他变动。

IAS41对生物资产披露不同于其他资产，因此，应根据计量依据不同分情况披露。如果生物资产开始时，公允价值可以可靠地计量，则企业应对各组生物资产以定量或文字方式做出描述，并披露公允价值可以合理估计的理由，以及企业期初期末生物资产账面价值的调节表；当企业按照成本减去累计折旧和累计减值损失计量资产时，应披露对生物资产的描述，对公允价值不能可靠计量的原因的解释，公允价值高度可靠所处的估计期间，使用的折旧方法，使用的期限、折旧率以及期初与期末的账面原值和累计折旧；按照成本减去累计折旧和累计减值损失计量的生物资产，如果公允价值在当期内能够可靠计量时，企业应披露对该项资产的描述，对公允价值变为能够计量的原因的解释及变化的影响等。