如何理解函证决策

2.如何理解函证决策?

函证决策时应该考虑如下因素。

(1)评估的认定层次重大错报风险。评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通过执行程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。在这种情况下，函证程序的运用对于提供充分、适当的审计证据可能是有效的。

评估的认定层次重大错报风险水平越低，注册会计师需要从实质性程序中获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越低。例如，被审计单位可能有一笔正在按照商定还款计划表偿还的银行借款，假设注册会计师在以前年度已对其条款进行了函证，如果注册会计师实施的其他工作(包括必要时进行的控制测试)表明借款的条款没有改变，并且这些工作使得未偿还借款余额发生重大错报风险被评估为低水平时，注册会计师实施的实质性程序可能只限于测试还款的详细情况，而不必再次向债权人直接函证这笔借款的余额和条款。

如果认为某项风险属于特别风险，注册会计师需要考虑是否通过函证特定事项以降低检查风险。例如，与简单的交易相比，异常或复杂的交易可能导致更高的错报风险。如果被审计单位从事了异常的或复杂的、容易导致较高重大错报风险的交易，除检查被审计单位持有的文件凭证外，注册会计师可能还需考虑是否向交易对方函证交易的真实性和详细条款。

(2)实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平。针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。这里的其他审计程序是指除函证程序以外的其他审计程序。例如，对应收账款期末余额存在性认定，注册会计师可能实施对形成应收账款余额的销售交易和收款交易的细节进行测试，实施实质性分析程序，并根据这些程序的结果确定和实施函证程序，如果实施其他审计程序获取的审计证据能将检查风险降至可接受的水平，注册会计师可不实施函证;如果不能，则注册会计师需要运用函证程序。

注册会计师应当考虑被审计单位的经营环境、内部控制的有效性、账户或交易的性质、被询证者处理询证的习惯做法及回函的可能性等，以确定函证的内容、范围、时间或方式。例如，如果被审计单位与应收账款存在性有关的内部控制设计良好并有效运行，注册会计师可适当减少函证的样本量。

【例5-6】执行函证程序，发现在应收款项中隐含的其他问题。审计人员一方面对应收款项进行大规模的凭证抽查，另一方面，设计了完备的函证方案，具体过程如下:审计人员根据迅捷股份有限公司应收账款明细账余额进行分类，并设计函证方式和确定函证对象，如表5-3所示。

表5-3　迅捷股份有限公司应收账款明细账余额分类表