制造费用的核算

三、制造费用的核算

制造费用是指企业为生产产品或提供劳务而发生的应计入产品成本但没有设置专门的成本项目的各种生产费用。制造费用是一种间接费用，它是产品制造成本的重要组成部分。从制造费用的组成内容来看，主要是指企业各个生产单位为组织、管理生产而发生的各项费用，以及企业各个生产单位发生的固定资产折旧费和维修费。

制造费用主要包括间接用于生产的各项费用，如生产车间发生的机物料消耗，劳动保护费，车间厂房的折旧费、修理费、租赁费和保险费，以及季节性生产和固定资产修理期间的停工损失等。制造费用还包括直接用于产品生产，而管理上不要求或者核算上不便于单独核算，因而没有设置专门的成本项目的费用，如机器设备的折旧费、修理费、租赁费和保险费，生产工具的摊销费，以及设计制图费和试验检验费等。此外，制造费用还包括生产车间的组织和管理费用，如车间管理人员的工资及福利费，车间管理用房的折旧费、修理费、租赁费和保险费，车间管理用的办公费、水电费、照明费等。

为了准确地核算产品成本，必须严格区分制造费用与管理费用。管理费用是企业行政管理部门为组织和管理企业的经营活动而发生的各种费用，而制造费用是企业各生产单位（如分厂、车间）为组织和管理生产活动而发生的各项费用。制造费用是产品成本的组成部分，而管理费用是一种期间费用。

在生产单一品种的生产单位，制造费用全部由该产品承担，直接计入该产品的成本。如果生产单位生产多种产品，所发生的制造费用要由这些产品共同承担，因此，应采用适当的方法，将这些共同耗用的制造费用分配到受益产品的成本中去。

合理分配制造费用的关键在于正确选择分配标准。企业应根据制造费用的性质、产品的性质以及生产方式，结合企业自身的具体情况，对生产活动发生的制造费用，选择合适的分配方法。由于企业各个生产车间或部门的生产任务、技术装备程度、管理水平和费用水准各不相同，因此，制造费用的分配一般应按生产车间或部门进行。

企业所选择的制造费用的分配方法，必须与制造费用的发生密切相关，而且还要考虑计算方法的简便、资料容易获得。常用的制造费用分配方法有生产工人工时比例法、直接工资比例法、机器工时比例法等。

（一）生产工人工时比例法

生产工人工时比例法是指按照各种产品生产耗用生产工人实际工时的比例分配制造费用的方法。其计算公式如下。

制造费用分配率＝制造费用总额/∑（车间生产工人实际工时）

某产品应承担的制造费用＝该产品的生产工人实际工时数×制造费用分配率

例9－9　兴盛公司第一生产车间生产A，B两种产品，2008年2月发生的制造费用为96 000元，甲产品的生产工时为9 000小时，乙产品的生产工时为7 000小时，以生产工人的工时为标准分配制造费用，编制制造费用分配表如表9－11所示。

表9－11　制造费用分配表

根据以上制造费用分配表，可编制如下会计分录。

借：生产成本——基本生产成本——A产品　　　54 000

　　　　　　　　　　　　　　——B产品　　　42 000

　　贷：制造费用——第一车间　　　　　　　　　96 000

生产工人工时比例法用劳动生产率来计算产品应承担的费用水平，使得费用的核算更趋合理。而且，该分配标准的资料容易取得，费用分配的工作较为简便。但是，如果固定资产的折旧费、维修费在制造费用中占的比例较大，且各种产品的机械化程度不同，按此标准分配制造费用，会使得分配结果与制造费用的实际情况不符。因此，生产工人工时比例法适用于各种产品生产的机械化程度大致相同的情况。

（二）直接工资比例法

直接工资比例法是指按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例分配制造费用的方法。其计算公式如下。

制造费用分配率＝制造费用总额/∑（车间生产工人实际工资）

某产品应承担的制造费用＝该产品的生产工人实际工资×制造费用分配率

例9－10　兴盛公司第二生产车间生产A，B两种产品。2008年2月该车间发生制造费用56 000元，A产品的直接工资为8 000元，B产品的直接工资为6 000元，以直接工资为标准分配制造费用，编制制造费用分配表，见表9－12。

表9－12　制造费用分配表

根据以上制造费用分配表，可编制如下会计分录。

借：生产成本——基本生产成本——A产品　　　32 000

　　　　　　　　　　　　　　——B产品　　　24 000

　　贷：制造费用——第二车间　　　　　　　　　56 000

由于工资成本分配表可以直接提供生产工人工资资料，因而采用这种分配方法，成本核算工作比较简便。和生产工人工时比例法一样，采用直接工资比例法对产品生产的机械化程度有要求。产品生产的机械化程度如果相差太悬殊，就会使得制造费用的分配与实际情况不符。因此，直接工资比例法适合在各产品生产的机械化程度和加工技术等级大致相同的情况下使用。

（三）机器工时比例法

机器工时比例法是指按照各种产品生产耗用的机器设备运转时间的比例分配制造费用的方法。这种方法适用于产品生产的机械化程度较高的生产单位。采用这种方法时，如果生产车间的机器设备的类型大小不一，应将机器设备划分为若干类别，按照不同类别归集和分配制造费用。也可以将不同机器设备折算成标准工时进行分配，以提高分配结果的合理性。