变动制造费用和固定制造费用

变动成本法与完全成本法的区别主要体现在以下几方面。

（一）成本划分的标准、类别及产品成本的构成内容不同

变动成本法按照成本性态把企业的全部成本划分为变动成本和固定成本两大类，产品成本只包括变动制造成本，固定制造成本即固定制造费用则作为期间成本处理。完全成本法按经济用途把企业的全部成本分为制造成本和非制造成本两大类。产品成本包括全部制造成本（即产品制造过程中发生直接材料、直接人工、固定制造费用、变动制造费用），非制造成本作为期间成本处理。具体内容见表3-1。

表3-1　两种成本计算法在成本划分及产品成本的构成上的比较

（二）应用的目的不同

变动成本计算法是为强化企业内部管理而产生的，因此，它主要是为了满足企业的经营预测、决策和内部控制的需要，而完全成本法主要是为了满足对外提供报表的需要。

（三）存货计价内容不同

在变动成本法下，产品成本按变动制造成本计算，将固定制造费用作为期间成本处理。因此，无论在产品、库存产成品还是已售产品都只包含变动制造成本，即期末存货都是按变动制造成本计价。而完全成本法计算的产品成本除包括变动制造成本以外，还包括固定制造费用，并将固定制造费用在完工产品和在产品之间分配，因此，期末在产品、库存产成品和已售产品中都吸收了一定的固定制造费用，即期末存货都是按全部制造成本来计算。所以，变动成本法计算的存货成本小于完全成本法计算的存货成本。

［例3-1］假设某公司只生产一种产品，2012年的产量为3000件，固定制造费用全年为24000元，每件产品的成本如下：

直接材料　　　　12元；

直接人工　　　　 8元；

变动制造费用　　　 6元。

若无期初存货，期末存货为1000件，根据上述资料，分别计算变动成本法和完全成本法下的期末存货价值。具体计算见表3-2所示。

表3-2　期末存货价值计算（元）

从［例3-1］可见，该公司的产品期末存货采用变动成本法计算的成本为26000元，采用完全成本法计算的成本为34000元。两种方法下，期末存货成本差额相差8000元，这个差额就是采用完全成本法计算期末存货上负担的固定制造费用1000×（24000/3000）= 8000元

（四）损益确定的程序不同

1.变动成本法确定损益的程序

（1）先补偿本期已售产品的全部变动成本，计算得出边际贡献，具体公式为：

边际贡献=销售收入-变动成本总额

其中，变动成本总额应包括本期已售产品的变动制造成本和变动的销售及管理费用。

（2）再用边际贡献补偿固定成本，计算出当期的税前利润，具体公式为：

税前利润=边际贡献-固定成本总额

其中，固定成本总额应包括固定的制造费用和固定的销售及管理费用。

2.完全成本法计算损益的程序

（1）先补偿本期已售产品的全部制造成本，计算出销售毛利，具体公式为：

销售毛利=销售收入-销售成本

其中，销售成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本。

（2）将销售毛利扣除期间成本，计算当期税前利润，具体公式为：

税前利润=销售毛利总额-期间成本总额

其中，期间成本总额包括全部变动的、固定的销售及管理费用。

［例3-2］继续以［例3-1］为例，若共售出2000件，每件售价50元，变动销售费用为每件1元，变动管理费用为每件0.6元，固定销售费用共计2800元，固定管理费用4000元，假定期初存货为0，期末存货为1000件，其他成本资料如表3-2所示。分别用两种成本法计算当期利润。两种成本法的损益表如表3-3和表3-4所示。

表3-3　变动成本法下的损益表（元）

表3-4　完全成本法下的损益表（元）

由表3-3和表3-4的计算结果可见，两种成本计算法下的税前利润是不同的，完全成本法下的利润比变动成本法下的利润高8000元。这是由于完全成本法下的期末存货成本包含了一部分的固定制造费用，这部分固定制造费用被拖延至下期，而变动成本法下的固定制造费用全部作为期间成本扣除。因此，两种方法各期损益的计算结果也有所不同。