标准成本法固定制造费用差异分析

时间：2022-11-26 理论教育版权反馈

【摘要】：标准成本制度的产生有利于克服实际成本制度的缺陷。在标准成本法下，要为产品成本制定各种标准，并使之适用于管理中对产品成本进行有效的控制。采用标准成本法核算，企业必须事先制定产品的各项标准成本。基本标准成本是在制定后，只要基本生产条件不变，则不再变动的一种标准成本。由于标准成本均由数量标准和价格标准组成，因此，成本差异的分析也应从数量差异和价格差异两方面入手。

第一节　标准成本法

本书前几章介绍的几种产品成本计算方法，仅限于实际成本计算，属于实际成本制度的范畴。它们虽然也能较正确地反映产品的实际成本，为编制会计报表提供资料，对成本管理起一定的作用，但是，随着生产的发展，企业经营的规模的扩大，这几种实际成本制度已很难满足现代化大生产经营管理的需要，比如实际成本制度重在事后核算，而忽视了事前、事中的控制，提供的成本信息不能直接用于分析成本升降的原因，不便于成本预测和决策等。标准成本制度的产生有利于克服实际成本制度的缺陷。

一、标准成本法的含义和特点

标准成本法又称为标准成本制度，它不仅仅是一种成本计算方法，而且是把成本的计划、控制、计算、分析结合在一起的一种成本控制系统。在标准成本法下，要为产品成本制定各种标准，并使之适用于管理中对产品成本进行有效的控制。其主要目的在于尽可能地降低成本，提高企业经营绩效。

标准成本法具有以下特点。

（1）事先为企业生产的各种产品制定各成本项目的标准，即标准成本，将标准成本作为员工努力工作的目标、衡量实际成本节约或超支的尺度，从而起到事先控制的作用。

（2）生产过程中将实际发生的成本与标准成本作比较，及时揭示并分析成本差异，并迅速采取有效措施加以改进，起到事中控制的作用。

（3）月末，将实际产量下的标准成本与实际成本作比较，揭示成本差异并分析原因，查明责任，评价业绩，并指出降低成本的途径，达到事后控制的目的。

由于标准成本法可以简化成本核算，有效地进行成本控制，有利于正确评价业绩，增强员工的成本意识，最终提高企业经营的绩效，因此，它在西方国家的企业中被广泛采用。

二、标准成本的制定

采用标准成本法核算，企业必须事先制定产品的各项标准成本。标准成本是指在整个生产经营过程中为各部门、各单位、各种产品规定的费用开支和人力、物力的消耗标准。

（一）标准成本的类型

常见的标准成本有三种分类方法。

（1）按照制定标准成本依据的不同，分为历史标准成本和预期标准成本。历史标准成本是以某产品过去已实现的实际成本为标准确定的成本。历史成本可以选择历史平均成本，也可以选择历史最低成本。预期标准成本是以现有的技术水平为基础，在考虑未来可能发生的变化的基础上制定的标准成本，是企业短期内的目标成本。

（2）按照标准成本使用的期限不同，分为基本标准成本和现行标准成本。基本标准成本是在制定后，只要基本生产条件不变，则不再变动的一种标准成本。现行标准成本是在企业现行的生产条件下有效经营可以达到的成本，该标准成本应随着企业生产条件的变化而调整，通常每年制定一次。

（3）按照标准成本的水平，分为理想标准成本和正常标准成本。理想标准成本是企业的生产经营条件达到最优水平时的成本。这种成本只在理论上存在，现实中不可能达到。正常标准成本是在合理的工作效率、正常的生产能力和有效的经营条件下所能达到的成本。这种成本经过生产经营者的努力是可以达到的。

企业在成本控制中应采用何种标准成本，要根据自身情况来选择，既要选先进的标准，又要选切实可行的标准。标准制定以后既不能长期不变，也不能变化过频，一般以每年修订一次为宜。

（二）各成本项目标准的制定

标准成本和实际成本一样，包括直接材料、直接人工和制造费用三个成本项目。标准成本的制定应分成本项目分别进行，每一个成本项目都遵循一个公式

标准成本＝标准消耗量×标准价格

1．直接材料的标准成本

某产品直接材料的标准成本＝直接材料标准数量×直接材料标准价格

其中，在制定标准数量时，要以正常生产条件下构成产品实体所耗的原材料数量为依据，同时考虑合理的损耗和不可避免的废品损耗；标准价格是指材料的采购标准成本，包括买价和采购费用。

2．直接人工的标准成本

某产品直接人工的标准成本＝直接人工标准工时×直接人工标准工资率

其中，直接人工标准工时即为标准数量，在制定直接人工标准工时时应考虑产品正常加工时间、必要停工时间和不可避免废品所耗时间等；直接人工标准工资率即为标准价格，计时工资制下为标准小时工资率，计件工资制下为标准计件工资。

3．制造费用的标准成本

计算制造费用的标准成本，首先，分别编制固定制造费用和变动制造费用预算，除以标准总工时，求得各自的标准分配率，计算公式如下

固定制造费用标准分配率＝固定制造费用预算总额／标准总工时

变动制造费用标准分配率＝变动制造费用预算总额／标准总工时

然后，用该产品的标准工时数乘以标准分配率计算求得。

某产品固定制造费用的标准成本＝该产品标准工时×固定制造费用标准分配率

某产品变动制造费用的标准成本＝该产品标准工时×变动制造费用标准分配率

综上所述，单位产品的标准成本由三个成本项目构成：

单位产品标准成本＝直接材料的标准成本＋直接人工的标准成本＋制造费用的标准成本

三、标准成本差异的计算和分析

标准成本差异是指标准成本与实际成本之间的差额。如果实际成本高于标准成本，为超支差异；如果实际成本低于标准成本，为节约差异。成本差异的存在，表明成本发生过程中有不利或有利的因素在起作用。企业可以从差异入手，找出这些影响成本的因素，并采取措施，控制成本。由于标准成本均由数量标准和价格标准组成，因此，成本差异的分析也应从数量差异和价格差异两方面入手。

（一）直接材料成本差异

直接材料成本差异＝材料实际成本－材料标准成本

　　　　　　　　＝实际数量×实际价格－标准数量×标准价格

总的成本差异应从数量差异和价格差异两方面来考虑：

直接材料数量差异＝（实际数量－标准数量）×标准价格

直接材料价格差异＝（实际价格－标准价格）×实际数量

【例8－1】　某产品生产中耗用A材料。A材料的标准消耗量为600千克，标准价格为8元，实际消耗量为700千克，实际单价为7．5元。A材料成本差异计算如下

A材料成本差异＝（700×7．5－600×8）元＝450元

其中，A材料数量差异＝（700－600）×8元＝800元

A材料价格差异＝（7．5－8）×700元＝－350元

计算表明该产品耗用A材料超支450元。其中由于增加了材料的消耗量引起成本超支800元，由于降低了采购成本而节约了350元。因此，企业应在控制采购成本的基础上，有效控制生产部门消耗，减少浪费。

（二）直接人工成本差异

直接人工成本差异＝实际工时×实际工资率－标准工时×标准工资率

同样从两方面分析，直接人工成本差异由直接人工效率差异和直接人工工资率差异两部分组成。

直接人工效率差异＝（实际工时－标准工时）×标准工资率

直接人工工资率差异＝（实际工资率－标准工资率）×实际工时

【例8－2】　某企业生产甲产品耗用某种工人的劳动。单位产品消耗的标准工时为5小时，标准工资率为2．5元／小时，实际消耗的工时为6小时，实际工资率为2．4元／小时。单位产品的直接人工成本差异计算如下

直接人工成本差异＝（6×2．4－5×2．5）元＝1．9元

其中，直接人工效率差异＝（6－5）×2．5元＝2．5元

直接人工工资率差异＝（2．4－2．5）×6元＝－0．6元

计算表明单位甲产品的直接人工成本超支1．9元。其中，由于生产效率降低导致成本增加了2．5元，人工工资率降低使得成本降低了0．6元。因此，要降低直接人工成本，必须改进生产工艺，提高劳动熟练程度，以提高劳动生产率。

（三）制造费用的成本差异

制造费用的成本差异分为固定制造费用的成本差异和变动制造费用的成本差异。固定制造费用的成本差异和变动制造费用的成本差异分别从效率差异和开支差异两方面考虑。

1．变动制造费用的成本差异

变动制造费用的成本差异＝实际变动制造费用－标准工时×标准变动制造费用分配率

其中，变动制造费用的效率差异＝（实际工时—标准工时）×标准变动制造费用分配率

变动制造费用的开支差异＝（实际变动制造费用分配率－标准变动制造费用分配率）×实际工时或

　　　　　　　　　　　＝实际变动制造费用－实际工时×标准变动制造费用分配率

【例8－3】　某车间本月变动制造费用实际发生额为2680元，实际工时为1500小时，标准工时为1400小时，标准变动制造费用分配率为1．8元／小时。变动制造费用成本差异计算如下

变动制造费用的成本差异＝（2680－1400×1．8）元＝160元

其中，变动制造费用的效率差异＝（1500－1400）×1．8元＝180元

变动制造费用的开支差异＝（2680－1500×1．8）元＝－20元

计算表明变动制造费用成本超支160元，其中由于工时的增加使成本增加了180元，而变动制造费用开支的降低使成本降低了20元。

2．固定制造费用的成本差异

固定制造费用的成本差异＝实际固定制造费用－标准工时×标准固定制造费用分配率

其中，固定制造费用的效率差异＝（实际工时－标准工时）×标准固定制造费用分配率

固定制造费用的开支差异＝实际固定制造费用－实际工时×标准固定制造费用分配率

其计算分析过程与变动制造费用类似，不再赘述。

四、标准成本法账务处理的特点

标准成本法账务处理具有如下几个特点。

（1）“原材料”、“基本生产成本”、“库存商品”、“主营业务成本”等账户日常均按标准成本记账。如购入材料时，用采购数量乘以标准单价记入“原材料”账户借方；领用材料时，用领用数量乘以材料标准成本，从“原材料”账户贷方转入“基本生产成本”账户借方；结转完工产品成本时，已完工产品数量乘以标准成本，从“基本生产成本”账户贷方转入“库存商品”账户借方。

（2）对标准成本差异，单独开设账户进行核算，如设置“材料数量差异”、“材料价格差异”、“直接人工效率差异”、“直接人工工资率差异”、“变动制造费用效率差异”、“变动制造费用开支差异”、“固定制造费用效率差异”和“固定制造费用开支差异”等账户。这些差异账户借方登记超支差异，贷方登记节约差异。

（3）月末，将各差异账户中的差异额汇总后，编制成本差异汇总表，并将各种差异抵消后的净额列入利润表，作为主营业务成本的调整范围。

五、标准成本法的应用

【例8－4】　某公司本月生产甲产品200件，全部完工，且全部出售，每件售价500元。“在产品”和“产成品”账户期初均无余额，本月有关费用资料如下。

（1）甲产品耗用A材料，标准耗用量为10千克／件，标准价格为5元／千克，实际耗用2100千克，实际价格为4元／千克。

（2）实际耗用工时3000小时，实际工资总额42000元，标准工资率10元／小时，单位产品标准工时20小时。

（3）本月变动制造费用15000元，变动制造费用标准分配率为4元／小时。固定制造费用9600元，标准固定制造费用分配率为3元／小时。

按照标准成本法，根据以上材料，计算过程如下。

（1）编制领用材料会计分录。

直接材料标准成本＝200×10×5元＝10000元

直接材料实际成本＝2100×4元＝8400元

直接材料价格差异＝（4－5）×2100元＝－2100元（节约差异）