制造费用的分配与核算

三、制造费用的分配与核算

(一)制造费用的分配原理

1.制造费用计入产品成本的方法

制造费用是产品成本的主要构成项目，无论是基本生产车间还是辅助生产车间，所发生的制造费用都必须计入产品的生产成本之中。制造费用计入产品成本的方法，有直接计入法和分配计入法。在只生产一种产品的车间，制造费用可以直接计入该种产品生产成本;在生产多种产品的车间中，制造费用则应该采用既合理又较简便的分配方法，分配计入各种产品的生产成本。

辅助生产制造费用通过“制造费用”科目核算的企业，应先分配辅助生产制造费用，将其计入辅助生产成本;然后分配辅助生产费用，将其中应由基本生产车间负担的费用计入基本生产车间的产品成本;最后再分配基本生产车间的制造费用。

2.制造费用的分配程序

从制造费用的分配过程来看，企业应先进行辅助生产车间制造费用的分配，再进行基本生产车间制造费用的分配，其分配程序是：

第一，将辅助生产车间的制造费用直接转入或分配转入相应的辅助生产成本明细账;第二，按照费用用途分配辅助生产费用，分别计入基本车间制造费用、管理费用和产品销售费用等;第三，将基本生产车间的制造费用分配转入或直接转入基本生产成本明细账，归集基本生产成本。

(二)制造费用的分配方法

合理分配制造费用的关键是正确选择分配标准，选择分配标准的原则是：分配标准的资料必须容易取得且与制造费用存在客观的因果关系，通常情况下包括工时、工资和产量等。对制造费用进行分配，采取的方法通常有生产工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等。

1.工时比例法

工时比例法是以各种产品所消耗的直接生产工人的生产工时为标准，分配制造费用的一种方法。按生产工时比例分配是较为常用的一种分配方法，它能将劳动生产率的高低与产品负担费用的多少联系起来，分配结果比较合理。由于工资费用分配表中有现成的生产工人工资的资料，所以按生产工人工资比例分配制造费用核算工作很简便。

【例3-20】宇锋制造有限公司按工时分配制造费用，第二生产车间产品实际生产工时如前所述分别为1600小时和2400小时，则其制造费用的分配如表3-26所示。

表3-26　　宇锋制造有限公司制造费用分配表

根据费用分配表编制会计分录如下：

【会计分录10】

根据会计分录10，登记“生产成本”和“制造费用”账户总账和明细账。

2.工资比例法

工资比例法是以计入各种产品成本的生产工人的工资为标准，分配制造费用的一种方法。由于工资费用分配表中有现成的生产工人工资的资料，所以按生产工人工资比例分配制造费用核算工作很简便。但是采用这一方法，各种产品生产的机械化程度应相差不多，否则机械化程度高的产品，由于工资费用少，分配负担的制造费用也少，影响费用分配的合理性。

如果生产工人工资是按照生产工时比例分配计入各种产品成本的，那么，按照生产工人工资比例分配制造费用，实际上也就是按照生产工时比例分配制造费用。

3.机时比例法

机时比例法是以各种产品生产所用机器设备的运转工作时数的比例分配制造费用的一种方法。这种方法适合于机械化程度和自动化程度较高的生产车间，因为这些车间归集的制造费用中，与机器设备使用有关的费用(如折旧、修理和动力等费用)占比重比较大，而这一部分费用与机器设备运转的时间有着密切的联系，因此按机器工时分配制造费用是比较合理的。在采用这种方法时，必须具备各种产品所用机器工时的原始记录。

4.年度计划分配率法

年度计划分配率法是根据企业正常生产经营条件下的年度制造费用计划数和计划的定额标准数，事先计算分配率，然后按计划分配率分配制造费用的方法。

在年度计划分配率法下，制造费用的分配通常是按以下步骤来进行的：

第一步——年初确定计划分配率。其计算公式如下：

第三步——年末进行差异调整。计划分配额与实际发生额之间的差额，在年终进行一次性调整。调整方法是按各产品已分配制造费用的比例进行再分配。

需要说明的是：第一，采用这种分配方法，不管各月实际发生的制造费用是多少，每月各种产品中的制造费用都按年度计划分配率进行分配，但在年度内如果发现全年的制造费用实际数和产量实际数与计划可能发生较大的差额时，应及时调整计划分配率。第二，采用这种分配方法时，制造费用明细账以及与之相联系的“制造费用”总账科目，月末可能会有余额，若余额在借方，表示超过计划所预计费用，属于待摊费用，为资产;若余额在贷方，则表示按照计划应付而未付的费用，属于预提费用，为负债。对于这种月末余额，一般不进行处理，只有在年末时才进行一次性处理。第三，“制造费用”科目的年末余额，就是全年制造费用的实际发生额与计划分配额之间的差额，一般是调整计入12月份的产品成本，借记“生产成本”科目，贷记“制造费用”科目，如果实际发生额大于计划分配额，用蓝字补加，否则用红字冲减。

想一想

采用年度计划分配率法分配制造费用，会出现什么结果?为什么会出现这种情况?应如何进行处理?这种方法有何好处?

【例3-21】隆盛制造企业某车间全年生产A、B两种产品，计划产量分别为5000件和3000件，单位产品定额工时分别为6小时和5小时。全年计划制造费用总额为315000元。假定12月份的实际产量为：A产品450件，B产品280件。若12月初“制造费用”账户有借方余额1000元，12月份实际发生的制造费用27200元。

根据企业有关资料，运用年度计划分配率对制造费用进行会计处理如下：

①确定年度计划分配率

年度计划分配率=315000÷(5000×6+3000×5)=7(元/小时)

②分配12月份的制造费用

A产品分配额=450×6×7=18900(元)

B产品分配额=280×5×7=9800(元)

③分配调整年度差异额

“制造费用”账户12月末余额=1000+27200－28700=－500元(贷)制造费用差异分配率=－500÷(18900+9800)=－1.74%

A产品年末应负担的差异=18900×(－1.74%)=－328.86

B产品年末应负担的差异=－500－(－328.86)=－171.74