会计核算和监督的特定主体

第三节　会计核算的基本前提和会计信息质量要求

一、会计核算的基本前提

会计核算的基本前提是会计人员对会计核算所处的变化不定的环境所做的合理判断。会计所处的社会经济环境极为复杂，在这种情况下，会计人员有必要对会计核算所处的经济环境做出判断。例如，企业在一般情况下是连续经营下去，为了及时计算企业的损益情况，就有必要将企业连续不断的生产经营过程人为地划分为一定的期间。再如，会计核算必须以某一方式反映企业的生产经营情况，这就有必要选择确定一定的计量单位。

会计核算的基本前提，是人们在长期的会计实践中逐步认识和总结形成的。按照国际会计惯例，结合我国情况，企业在组织会计核算时，应以会计主体、持续经营、会计分期和货币计量作为基本前提。

（一）会计主体

会计主体，又称为会计实体或会计个体，是指会计信息所反映的特定单位或者组织，它规范了会计工作的空间范围。

会计主体可以是一个企业，也可以是某个企业的某一部分，如分公司、分工厂、零售点等，也可以是一个事业单位，如学校、社会团体、科研和医疗机构等。这一基本前提要求经济业务按照特定的责任单位来识别。即一个会计主体不仅要与其他会计主体分开，而且也要独立于所有者之外。会计只能反映和监督某一会计主体的经济活动，而不能反映其他会计主体的经济活动，不能反映所有者的私人财产和私人债务。因此，在会计核算中必须将该主体所有者的财务活动与该主体自身的财务活动严格分开。会计核算工作中通常所讲的资产、负债的确认，收入的取得，费用的发生，都是针对特定会计主体而言的。

应该指出的是，会计主体不同于法律主体。一般来说，作为一个法人，其经济上必然是独立的，因而法律主体往往是一个会计主体。例如，一个企业作为一个法律主体，应当建立会计核算体系，独立地反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是，会计主体不一定是法律主体。例如，企业的某一生产车间可以作为一个会计主体来进行核算，但它并不是一个法律主体。

（二）持续经营

持续经营，是指会计核算应以持续、正常的生产经营活动为前提，而不考虑企业是否将破产清算。它明确了会计工作的时间范围。

企业是否持续经营，在会计原则、会计方法的选择上有很大的差别。一般情况下，应当假定企业在可以预见的将来按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。会计主体既然不会破产清算，那么它就将按照既定用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，会计人员就可以在此基础上选择会计原则和会计方法。例如，一般情况下，企业的固定资产可以在一个较长的时期内发挥作用，如果可以判断企业会持续经营，就可以假定企业的固定资产会在生产经营过程中长期发挥作用，固定资产就可以根据历史成本进行记录，并采用折旧的方法，将历史成本分摊到各个会计期间或相关产品的成本中。如果判断企业不会持续经营，固定资产就不应采用历史成本进行记录并按期计提折旧。

由于持续经营是根据企业发展的一般情况所做的设定，而任何企业改组、停业、合并以至破产的风险都是存在的，所以持续经营仅是一种假定而已。没有这种前提条件，会计原则、会计方法也就不适用了（如破产企业的资产就不能按历史成本计价，而应按清算价值计价），就丧失了其存在的基础。为此，需要企业定期对其持续经营前提做出分析和判断。如果可以判断企业不会持续经营，就应当改变会计核算的原则和方法，并在企业财务会计报告中作相应披露。

（三）会计分期

会计分期，又称会计期间，是指将一个企业持续的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的时间段落。

会计分期这一前提是从第二条基本前提引申出来的，也可以说是持续经营的客观要求。根据持续经营前提，一个企业将要按当前的规模和状态持续经营下去。要最终确定企业的生产经营成果，只能等到一个企业在若干年后歇业的时候核算一次盈亏。但是，企业的生产经营活动和投资决策要求及时的信息，不能等到歇业时一次性地核算。因此，就需要将企业持续的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间，分期核算和反映。所以，会计分期的目的是按期结算盈亏，按期编制财务会计报告，从而及时向各方面提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息。

会计期间是指在会计工作中为核算生产经营活动和预算执行情况所规定的起讫日期。会计期间划分的长短会影响损益的确定，一般地说，会计期间划分得愈短，反映经济活动的会计信息质量就愈不可靠。当然，会计期间的划分也不可能太长，太长了会影响会计信息使用者及时使用会计信息的需要和满足程度。因此必须恰当地划分会计期间。

最常见的会计期间是一年，以一年确定的会计期间称为会计年度，按年度编制的财务会计报告也称为年报。我国会计期间分为年度、半年度、季度和月份。我国《企业会计准则》规定，会计期间采用“历年”制，即按公历起讫时间来确定，会计年度为公历1月1日起至12月31日止。采用历年制可以使会计分期与国家计划和财政分期相一致，以满足国民经济宏观管理的需要。为满足人们对会计信息的需要，也要求企业按短于一个完整的会计年度的期间编制财务报告，如要求上市公司每半年和每个季度提供一次财务会计报告等。

有了会计期间这个前提，才产生了本期与非本期的区别，才产生了收付实现制和权责发生制，才能正确贯彻配比原则。只有正确地划分会计期间，才能准确地提供财务状况和经营成果的资料，进而进行会计信息的对比。

（四）货币计量

货币计量，是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为计量单位，计量、记录和报告会计主体的生产经营活动。

用货币来反映一切经济业务是会计核算的基本特征，因而也是会计核算的一个重要前提条件。在会计核算过程中，之所以选择货币作为计量单位，是由货币本身的属性决定的。货币是商品的一般等价物，是衡量一般商品价值的共同尺度，具有价值尺度、流通手段、贮藏手段和支付手段等功能。其他的计量单位，如实物量度（重量、长度、容积、台、件等），只能从一个侧面反映企业的生产经营情况，无法在量上进行汇总和比较，不便于管理和会计计量。劳动量度（如劳动工时等）也只能反映生产活动所耗费的时间。所以，为了全面反映企业的生产经营、业务收支等情况，会计核算就选择了货币作为计量单位。当然，货币计量前提并不排斥会计核算有时采用实物计量单位和劳动计量单位作为补充。

《企业会计准则》规定，企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币反映。在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币反映。

用货币作为会计统一的计量手段，又必然引出一个实质性的假设——币值不变假设，即假定货币本身的价值是稳定不变的或变化甚微的，只有这样，才能对会计主体发生的经济活动进行连续、系统的记录与汇总，并对不同时期的会计信息进行比较、分析和评价。但实际上货币本身的价值是会发生变动的。按照国际会计惯例，当货币本身的价值波动不大，或前后波动能够被抵消时，会计核算中可以不考虑这些波动因素，即仍认为币值是稳定的。但在发生恶性通货膨胀时，就需要采用特殊的会计核算方法（物价变动会计）来处理有关的会计事项。

当然，统一采用货币计量，也有不利之处，因为影响企业财务状况和经营成果的因素并不是都能用货币来计量的，比如，企业经营战略、在消费者当中的信誉度、人力资源状况、技术开发能力，等等。为了弥补货币计量的局限性，企业应采用一些非货币指标作为会计报表的补充。

二、会计信息质量要求

会计核算要顺利进行，就需要有具体操作行为的规范。

2006年2月财政部发布的《企业会计准则——基本准则》中明确了会计信息质量要求的内容。

（一）可靠性

可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实、可靠、内容完整。

（二）相关性

相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。

（三）可理解性

可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于报告使用者理解和使用。

（四）可比性

可比性要求企业提供的会计信息应当具有可比性。具体包括下列要求：

（1）同一企业对于不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。

（2）不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更。

（五）实质重于形式

实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。如果企业仅仅以交易或者事项的法律形式为依据进行会计确认、计量和报告，那么就容易导致会计信息失真，无法如实反映经济现实和实际情况。

（六）重要性

重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。

（七）谨慎性

谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。

但是，谨慎性的应用并不允许企业设置秘密准备。如果企业故意低估资产或者收益，或者故意高估负债或者费用，损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是会计准则所不允许的。

（八）及时性

及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。