契税的筹划

第五节　契税的筹划

契税是以所有权发生转移变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税。

一、契税的相关法律规定

（一）纳税义务人及税率

契税的纳税义务人是境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人。境内是指中华人民共和国实际税收行政管辖范围内。土地、房屋权属是指土地使用权和房屋所有权。单位是指企业单位、事业单位、国家机关、军事单位和社会团体以及其他组织。个人是指个体经营者及其他个人，包括中国公民和外籍人员。

契税实行3%～5%的幅度税率。各省、自治区、直辖市人民政府可以在3%～5%的幅度税率规定范围内，按照本地区的实际情况决定。

（二）计税依据

契税的计税依据为不动产价格。由于土地、房屋权属转移方式不同，定价方法不同，因而具体计税依据视不同情况而决定。

（1）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，以成交价格作为计税依据。

（2）土地使用权赠与、房屋赠与，由征税机关参照土地使用权出售、房屋买卖市场价格核定。

（3）土地使用权交换、房屋交换为所交换土地使用权、房屋的价格差额。也就是说，交换价格不相等的，由多交付货币的一方缴纳契税；交换价格相等的，免征契税。

（4）以划拨方式取得的土地使用权，经批准转让房地产时，以补交的土地使用权出让费用或者土地收益为计税依据。

（5）房屋附属设施征收契税的依据:

①采取分期付款方式购买房屋附属设施土地使用权、房屋所有权的，应按合同规定的总价款计征契税。

②承受的房屋附属设施权属如为单独计价的，按照当地确定的适用税率征收契税；如与房屋统一计价的，适用与房屋相同的契税税率。

（6）个人无偿赠与不动产行为（法定继承人除外）应对受赠人全额征收契税。

（7）出让国有土地使用权，契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

（三）税收优惠

契税优惠的一般规定:

（1）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征契税。

（2）城镇职工按规定第一次购买公有住房，免征契税。

（3）因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情减免。

契税优惠的特殊规定:

（1）企业公司制改造。一般而言，承受一方如无优惠政策就要征契税；另外，要注意不征税与免税是不同的概念。企业公司制改造中，承受原企业土地、房屋权属，免征契税。

（2）企业股权重组。在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。但在增资扩股中，如果是以土地使用权来认购股份，则承受方需缴契税。国有、集体企业实施“企业股份合作制改造”，由职工买断企业产权，或向其职工转让部分产权，或者通过其职工投资增资扩股，将原企业改造为股份合作制企业的，对改造后的股份合作制企业承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。

（3）企业合并、分立。两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税；企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。

（4）企业出售。国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人妥善安置原企业30%以上职工的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征契税。

（5）企业关闭、破产。债权人承受关闭、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税；对非债权人承受关闭、破产企业土地、房屋权属，凡妥善安置原企业30%以上职工的，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征契税。

（6）房屋附属设施。对于承受与房屋相关的附属设施（如停车位、汽车库等）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。

（7）继承土地、房屋权属。法定继承人继承土地、房屋权属，不征契税；非法定继承人应征收契税。

（8）其他。经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税；企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。

二、契税的筹划方法

在目前的经济生活中，涉及转移土地、房屋权属的契税缴纳行为较多，根据契税缴纳的税收政策进行纳税筹划，降低契税支出，日益为各方面纳税人所重视。（以下案例假定契税税率为4%）

（一）隐性赠与筹划法

赠与行为在现实经济活动中比较常见，如某人向他人赠送纪念物、货币等，这是当事人自主决策的行为。在契税中，我国税法规定，当事人赠与土地使用权、房屋，属于应税行为，应该依照规定缴纳契税。本来赠与的目的就是要使他人（受赠人）获益，但由于税收的原因，受赠人却要因此支付一笔税款，无论这笔税款最终实际由谁支付，当事人双方都会觉得这笔税款是额外负担。

如果甲向乙赠送（免费）一套住房，该套住房市面价值50万元，再假定适用税率为5%，则乙要支付50万元×5%＝2.5万元的税款。

这时，比较好的办法就是不办理产权转移手续。因为甲既然愿向乙赠送该套住房，其原意应该是不再索回该住房的所有权，其实让受赠人实际占有该套住房也能达到这种效果。这里所要做的只是赠与人搬出（让出）该套住房，受赠人以实际居住的形式占有，只要赠与人不再索回该房的所有权就可以解决了。这种筹划可以完全免去应缴税款，效果很好，但这要建立在赠与人信誉较好的前提下。如果赠与人信誉不好，赠送出去的东西在某一日忽然想索回，则受赠人反倒不如多缴点税款去办理产权转移手续。而且这种筹划还有一个弱点，这便是出现经济纠纷时，产权归属的界定可能会带来一定的麻烦。当事人在利用该法进行筹划时，一定要权衡利弊，以作出最优的选择。

（二）签订等价交换合同筹划法

根据《契税暂行条例》及其实施细则规定:土地使用权、房屋交换，契税的计税依据为所交换的土地使用权、房屋的价格差额，由多交付货币、实物、无形资产或其他经济利益的一方缴纳税款，交换价格相等的，免征契税。

［案例8－11］甲公司有一块土地价值3 000万元拟出售给乙公司。然后从乙公司购买其另外一块价值3 000万元的土地。

双方签订土地销售与购买合同后，甲公司应缴纳契税＝3 000万元×4%＝120万元。乙公司应缴纳契税＝3 000万元×4%＝120万元。

如果甲公司与乙公司改变合同订立方式，签订土地使用权交换合同，约定以3 000万元的价格等价交换双方土地。则甲公司和乙公司各自免征契税120万元。

（三）签订分立合同筹划法

根据《财政部、国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复》（财税［2004］126号）规定:

（1）对于承受与房屋相关的附属设施（包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室，下同）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税:对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。

（2）采取分期付款方式购买房屋附属设施土地使用权、房屋所有权的，应按合同规定的总价款计征契税。

（3）承受的房屋附属设施权属如为单独计价的，按照当地确定的适用税率征收契税:如与房屋统一计价的，适用与房屋相同的契税税率。

［案例8－12］甲公司有一化肥生产车间拟出售给乙化工公司，该化肥生产车间有一幢生产厂房及其他生产厂房附属物。附属物主要为围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、若干油气罐、挡土墙、蓄水池等，化肥生产车间总占地面积3 000平方米。整体评估价为600万元（其中生产厂房评估价为160万元，3 000平方米土地评估价为240万元，其他生产厂房附属物评估价为200万元），乙化工公司按整体评估价600万元购买，应缴纳契税＝600万元×4%＝24万元。

如果甲公司与乙化工公司签订两份销售合同:第一份合同为销售生产厂房及占地3 000平方米土地使用权的合同，销售合同价款为400万元，第二份合同为销售独立于房屋之外的建筑物、构筑物以及地面附着物（主要包括围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、若干油气罐、挡土墙、蓄水池等），销售合同价款为200万元。经过筹划，乙化工公司只就第一份销售合同缴纳契税。应缴纳契税＝400万元×4%＝16万元，节约契税支出8万元。

（四）改变抵债时间筹划法

根据《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税［2003］184号）规定:企业按照有关法律、法规的规定实施关闭、破产后，债权人（包括关闭、破产企业职工）承受关闭、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税。

［案例8－13］甲公司因严重亏损准备关闭，尚欠主要债权人乙公司5 000万元，准备以公司一块价值5 000万元的土地偿还所欠债务。

乙公司接受甲公司土地抵债应缴纳契税＝5 000万元×4%＝200万元。

如果乙公司改变接受甲公司以土地抵债的时间，先以主要债权人身份到法院申请甲公司破产，待甲公司破产清算后再以主要债权人身份承受甲公司以价值5 000万元的土地抵偿债务。可享受免征契税，节约契税支出200万元。

（五）改变投资方式筹划法

根据财税［2003］184号文件的规定:非公司制企业，按照《中华人民共和国公司法》的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。

［案例8－14］王明有一幢商品房价值500万元，李立有货币资金300万元，两人共同投资开办新华有限责任公司，新华公司注册资本为800万元。新华公司接受房产投资后应缴纳契税＝500万元×4%＝20万元。

根据上述规定，提出纳税筹划方案如下:

第一步，王明到工商局注册登记成立王明个人独资公司，将自有房产投入王明个人独资公司，由于房屋产权所有人和使用人未发生变化，故无需办理房产变更手续，不需缴纳契税。

第二步，王明对其个人独资公司进行公司制改造。改建为有限责任公司，吸收李立投资，改建为新华有限责任公司。改建后的新华有限责任公司承受王明个人独资公司的房屋，免征契税，新华公司减少契税支出20万元。

在以上若干案例筹划中，要注意契税缴纳和土地增值税缴纳密切相关。进行税收筹划时需同时考虑土地增值税的税负，并结合有关营业税和企业所得税的相关免征政策，综合考虑企业总体税负支出，方能取得较好的筹划效果。