固定资产的增加

第二节　固定资产的增加

固定资产增加的业务主要有购入、自行建造、投资者投入、接受捐赠、融资租入以及盘盈的固定资产等。

一、购置固定资产

(一)购置无需安装的固定资产

企业购入新的不需要安装的固定资产，应按购入固定资产的全部支出，借记“固定资产”账户，贷记“银行存款”账户。

例1　某企业购入不需要安装设备1台，取得的增值税专用发票上注明：设备买价30000元，增值税5100元，运输费及装卸费共计900元。款项用银行存款付清。会计分录为：

借：固定资产　　36000

　贷：银行存款　　36000

(二)购置需要安装的固定资产

企业购置需要安装的固定资产，须先记入“在建工程”账户，即购入时，按实际支付的价款(包括买价、支付的包装费、运输费等)，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”等账户;发生的安装费用，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”等账户;安装完成交付使用时，按其全部成本作为固定资产的原价转账。借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”账户。

例2　某企业购入需要安装的设备1台，取得的增值税采用发票上注明的设备买价为50000元，增值税额为8500元，支付运输及包装费1000元;设备安装时领用材料物资价值1500元，该批材料购进时支付的增值税额为255元，支付工资2500元。有关会计处理如下：

(1)支付设备价款、税金、运杂费时，会计分录为：

借：在建工程　　59500

　贷：银行存款　　59500

(2)领用安装材料、支付工资费用等时，会计分录为：

借：在建工程　　4255

　贷：原材料　　1500

　　　应交税金——应交税金(进项税额转出)　　255

　　　应付工资　　2500

(3)安装完毕交付使用，转入固定资产时，会计分录为：

借：固定资产　　(59500+4255)63755

　贷：在建工程　　63755

二、自行建造固定资产

企业根据生产经营的需要，可以利用自身能力、条件自建房屋建筑物和自制机器设备。企业的自建自制项目，也称为在建工程。在建工程按其实施的方式不同可分为自营工程和出包工程两种。

(一)企业自行建造固定资产入账价值的确定

企业自行建造的固定资产，应按建造过程中发生的全部支出(包括所消耗的材料、人工、其他费用和交纳的有关税金等)确定其价值。

1．在建工程的计价方法

(1)工程用物资。比照存货的有关外购材料的计价方法计价，但外购的工程用物资，其增值税进项税额应计入所购工程物资的成本。

(2)待安装设备。比照固定资产的计价方法计价。

(3)预付工程款。按照实际预付的工程款项计价。

(4)工程管理费用。按照实际发生的各项管理费用计价。

(5)自营工程。按照直接材料、直接工资、直接机械施工费以及所分摊的工程管理费等计价。

(6)出包工程。按照应当支付的工程价值计价。

(7)设备安装工程。按照所安装设备的原价、工程安装费用、工程试运转支出以及所分摊的工程管理费等计价。

2．在建工程计价需注意的问题

(1)工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。

(2)在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，报经批准后计入继续施工的工程成本;如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其损失直接计入当期营业外支出。

(3)所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计的价值转入固定资产，并按企业会计制度的规定，计提固定资产的折旧，待办理竣工决算手续后再作调整。

(二)在建工程的会计处理

1．自营工程　企业自营工程主要通过“工程物资”和“在建工程”账户进行核算。

“工程物资”账户是核算企业为基建工程、更新改造工程和大修理工程准备的各种物资的实际成本，包括为工程准备的材料、尚未交付安装的需安装设备的实际成本，以及预付大型设备款和基本建设期间根据项目概算购入为生产准备的工具及器具等的实际成本。“工程物资”账户应分别设置“专用材料”、“专用设备”、“预付大型设备款”、“为生产准备的工具及器具”等明细账户进行核算。该账户期末借方余额，反映企业为工程购入但尚未领用的专用材料的实际成本、购入需要安装设备的实际成本，以及为生产准备但尚未交付的工具及器具的实际成本等。企业购入不需要安装的设备，应当在“固定资产”账户核算，不在该账户中核算。

“在建工程”账户是核算企业为工程(基建工程、安装工程、技术改造工程、大修理工程等)发生的实际成本，包括需要安装设备的价值，并分别设置“建筑工程”、“安装工程”、“在安装工程”、“技术改造工程”、“大修理工程”、“其他支出”等明细账户进行核算。该账户的期末借方余额，反映尚未完工的在建工程发生的各项实际支出。企业根据项目概算购入不需要安装的固定资产，为生产准备的工具器具、购入的无形资产及发生的不属于工程支出的其他费用等，不在“在建工程”账户中核算。

以下举例说明自营工程的会计处理方法。

例3　某企业自行建造仓库一座，购入为工程准备的各种物资200000元，支付的增值税额为34000元，实际领用工程物资(含增值税)210600元，剩余物资转作企业存货;另外，还领用了企业生产用的原材料一批，实际成本为30000元，应转出的增值税额为5100元;支付工程人员工资50000元，企业辅助生产车间为工程提供有关劳务支出10000元。工程完工交付使用。有关会计处理如下：

(1)购入为工程准备的物资时，会计分录为：

借：工程物资　　　234000

　贷：银行存款　　　234000

(2)工程领用物资时，会计分录为：

借：在建工程——仓库　　　210600

　贷：工程物资　　　210600

(3)工程领用原材料时，会计分录为：

借：在建工程——仓库　　　35100

　贷：原材料　　　　　　　30000

应交税金——应交增值税(进项税额转出)5100

(4)支付工程人员工资时，会计分录为：

借：在建工程——仓库　50000

　贷：应付工资　　　　　　50000

(5)分摊辅助生产车间为工程提供的劳务支出时，会计分录为：

借：在建工程——仓库　　　10000

　贷：生产成本——辅助生产成本　　　　10000

(6)工程完工交付使用时，会计分录为：

借：固定资产　　　　　305700

　贷：在建工程——仓库　　　　　305700

(7)剩余工程物资转作企业存货时，会计分录为：

借：原材料　　　20000

　　应交税金——应交增值税(进项税额)　　3400

　贷：工程物资　　　　23400

2．出包工程　企业采用出包方式进行的自制、自建固定资产工程，其工程的具体支出在承包单位核算。在这种方式下，“在建工程”账户实际成为企业与承包单位的结算账户。企业将与承包单位结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”账户核算。企业按规定预付承包单位的工程价款时，借记“在建工程——建筑工程、安装工程等(××工程)”账户，贷记“银行存款”账户;以拨付给承包企业的材料抵作预付备料款的，应按工程物资的实际成本，借记“在建工程——建筑工程、安装工程等(××工程)”账户，贷记“工程物资”账户;将需要安装设备交付承包企业进行安装时，应按设备的成本，借记“在建工程(在安装设备)”账户，贷记“工程物资”账户;与承包企业办理工程价款结算时，补付的工程款，借记“在建工程——建筑工程、安装工程等(××工程)”账户，贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。工程完工达到预定可使用状态时，按实际发生的全部支出，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程——建筑工程、安装工程等(××工程)”账户。

例4　某企业将一幢新建厂房的工程出包给甲企业承建，按规定先向承包单位预付工程价款200000元，工程完工后，收到承包单位的有关工程结算单据，补付工程款86000元。工程完工经验收后交付使用。有关会计处理如下：

(1)预付工程价款时，会计分录为：

借：在建工程——建筑工程(厂房)　　200000

　贷：银行存款　　　　200000

(2)补付工程款时，会计分录为：

借：在建工程——建筑工程(厂房)　　　　86000

　贷：银行存款　　　　86000

(3)工程完工交付使用时，会计分录为：

借：固定资产——厂房　　286000

　贷：在建工程——建筑工程(厂房)　286000

3．在建工程的期末计价　企业应当定期或者至少于每年年度终了，对在建工程进行全面检查，如果有证据表明在建工程已经发生了减值，应当计提减值准备。存在下列一项或若干项情况的，应当计提在建工程减值准备：

(1)长期停建并且预计在未来3年内不会重新开工的在建工程。

(2)所建项目无论在性能上，还是在技术上已经落后，并且给企业带来的经济利益具有很大的不确定性。

(3)其他足以证明在建工程已经发生减值的情形。

企业发生在建工程减值时，借记“营业外支出——计提的在建工程减值准备”账户，贷记“在建工程减值准备”账户;如已计提减值准备的在建工程价值又得以恢复，应在原已计提减值准备的范围内转回，借记“在建工程减值准备”账户，贷记“营业外支出——计提的在建工程减值准备”账户。

三、投资者投入固定资产

企业对投资者投资转入的机器设备等固定资产，一方面反映本企业固定资产的增加;另一方面要反映投资者投资额的增加。投入的固定资产按投资双方确认的价值记账。

例5　甲企业收到乙企业投入的固定资产1台，乙企业记录的该固定资产的账面原价为100000元，已提折旧10000元;甲企业接受投资时，双方同意按原固定资产的净值确认投资。有关会计处理如下：

借：固定资产　　　90000

　贷：实收资本　　　90000

四、接受捐赠固定资产

接受捐赠的固定资产，按确定的入账价值，借记“固定资产”账户，按未来应交的所得税，贷记“递延税款”账户，按确定的入账价值减去未来应交所得税及相关税费后的余额，贷记“资本公积——接受捐赠的非现金资产准备”账户，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”等账户。

例6　某企业接受外商捐赠的设备1台，根据捐赠设备的发票、报关单等有关单据确定其价值为35000元，估计折旧额为2000元，发生的运输费、包装费计1000元。该企业适用的所得税率为33%。企业在收到捐赠的设备时，编制会计分录如下：

借：固定资产　　36000

　贷：累计折旧　　　2000

　　　资本公积——接受捐赠的非现金资产准备　　22110

　　　银行存款　　　1000

　　　递延税款　　　10890

五、租入固定资产

企业在生产经营过程中，由于生产经营的临时性或季节性需要，或出于融资等方面的考虑，对于生产经营所需的固定资产可以采用租赁的方式取得。租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。租赁的主要特征是转移资产的使用权，而不是转移资产的所有权，这种转移是有偿的，取得使用权以支付租金为代价。

租赁按其性质和形式的不同可分为经营租赁和融资租赁两种。融资租赁，是指在实质上转移了与资产所有权有关的主要风险和报酬的一种租赁。经营租赁，是指融资租赁以外的另一种租赁。这里仅介绍企业(即承租方)租入固定资产的有关业务。

1．经营租赁　在经营租赁方式下，承租人租入资产的主要目的是为了解决生产经营的季节性、临时性的需要，并不是长期拥有，租赁期限相对较短;资产的所有权仍归属出租方，承租企业只在租赁期内拥有资产的使用权;租赁期满，承租企业将资产退还给出租人，即是说，在这种租赁方式下，与租赁资产相关的风险和报酬仍然归属于出租人。

基于经营租赁的上述特点，作为承租人的企业，对租入的资产不需要也不应该作为本企业的资产计价入账，也无需计提折旧。

例7　某商场由于季节性生产经营的需要，每年第四季度的农产品收购时节，需租入货运汽车以满足进货需要。假设2003年10月租入汽车5辆，租期为3个月，每月租金50000元，共150000元，租金于开始时一次付清。有关会计处理如下：

(1)预付租金时，会计分录为：

借：待摊费用　　　150000

　贷：银行存款　　150000

(2)各月摊销时，会计分录为：

借：营业费用　　50000

　贷：待摊费用　　50000

2．融资租赁　企业采用融资租赁方式租入固定资产，尽管从法律形式上资产的所有权在租赁期间仍然属于出租方，但由于资产租赁期基本上包括了资产的有效使用年限，承租企业实质上获得了租赁资产所提供的主要经济利益，同时承担与资产有关的风险。因此企业应将融资租入资产作为一项固定资产计价入账，同时确认相应的负债，并计提固定资产的折旧。

为了区别融资租入固定资产和企业自有固定资产，企业应对融资租入的固定资产单设“融资租入固定资产”明细科目核算。企业应在租赁开始日，按当日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值，借记“固定资产”账户，按最低付款额，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”账户，按其差额，借记“未确认融资费用”账户。租赁期满，如合同规定将设备所有权转归承租企业，应进行转账，将固定资产从“融资租入固定资产”明细账户转入有关明细账户。未确认融资费用应当在租赁期内各个期间按合理的方法进行分摊，分摊时借记“财务费用”账户，贷记“未确认融资费用”账户。

如果租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。企业应按最低租赁付款额，借记“固定资产”账户，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”账户。

例8　某企业采用融资租赁方式租入生产线一条，按租赁协议确定的租赁价款为1000000元，另外支付运杂费、途中保险费、安装调试费等200000元(包括租期结束购买该生产线应付的价款)。按租赁协议规定，租赁价款分5年于每年年初支付，该生产线的折旧年限为5年，采用直线法计提折旧(不考虑净残值)，租赁期满，该生产线转归承租企业拥有。该企业融资租赁资产占全部资产总额的5%。有关会计处理如下：

(1)租入生产线时，会计分录为：

借：在建工程　　1000000

　贷：长期应付款——应付融资租赁款　　1000000

借：在建工程　　200000

　贷：银行存款　　200000

(2)资产交付使用时，会计分录为：

借：固定资产——融资租入固定资产　　1200000

　贷：在建工程　　　1200000

(3)每期(分5期)支付融资租赁费时，会计分录为：

借：长期应付款——应付融资租赁款　　200000

　贷：银行存款　　200000

(4)计提折旧时，会计分录为：

借：制造费用　　240000

　贷：累计折旧　　　240000

(5)租赁期满，资产产权转入企业时，会计分录为：

借：固定资产——生产经营用固定资产　　1200000

　贷：固定资产——融资租入固定资产　　1200000

在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的初始直接费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费等，应当确认为当期费用。

六、无偿调入固定资产

企业按照有关规定并报经有关部门批准无偿调入的固定资产，按调出单位的账面价值加上新的安装成本、包装费、运杂费等，作为调入固定资产的入账价值，按调入固定资产的原账面价值，贷记“资本公积——无偿调入固定资产”账户。

例9　甲企业经上级主管部门批准由乙企业无偿调入1台大型设备，该设备原价150000元，已提折旧30000元，调入过程中发生的包装费、运杂费等5000元，设备安装过程中发生安装费3000元，支付工资费用等4000元，设备安装完工交付使用。有关账务处理如下：

(1)设备调入，并支付包装费、运杂费等时，会计分录为：

借：在建工程　　　125000

　贷：资本公积——无偿调入固定资产　　120000

　　　银行存款　　5000

(2)发生安装费用时，会计分录为：

借：在建工程　　　7000

　贷：银行存款　　3000

　　　应付工资　　　4000

(3)设备安装完工交付使用时，会计分录为：

借：固定资产　　132000

　贷：在建工程　　132000

七、盘盈固定资产

盘盈的固定资产，按同类或类似资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，或在同类或类似固定资产不存在活跃市场时，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，借记“固定资产”账户，贷记“待处理财产损溢”账户，经批准后转销时，将盘盈的固定资产净值转入营业外收入，即借记“待处理财产损溢”账户，贷记“营业外收入”账户。

八、以非货币性交易换入固定资产

根据《企业会计准则——非货币性交易》的规定，对于以非货币性交易换入固定资产，要区分是否涉及补价，进行相应的会计处理。

(一)没有补价情况下换入固定资产的会计处理

没有补价情况下换入的固定资产，应以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为其入账价值，不确认非货币性交易损益。用公式表示为：

例10　某企业以其生产的甲商品10件换取北方公司的乙车床1台。甲商品的账面价值为80000元，在交换日公允价值为75000元，计税价格等于公允价值，增值税率为17%;乙车床的原价为100000元，累计折旧为50000元。假定交易过程未发生其他税费。则：

换入乙车床的入账价值=80000+75000×17%=92750(元)

会计分录为：

借：固定资产——车床　　　92750

　贷：库存商品　　80000

　　　应交税金——应交增值税(销项税额)　　12750

需要指出，无论换入固定资产的原账面价值，以及公允价值是否与其换出资产的账面价值相同，均按换出资产的账面价值加上支付的相关税费，作为换入固定资产的入账价值(即实际成本)。如果换入的固定资产的公允价值低于换出资产的账面价值，也按换出资产的账面价值作为换入固定资产的入账价值，换入固定资产的公允价值低于其入账价值的，待期末时采取计提减值准备的方法处理。

(二)涉及补价情况下换入固定资产的会计处理

涉及补价情况下换入的固定资产，还应区别是支付补价还是收到补价，分别进行会计处理。

1．支付补价　换入固定资产时支付补价的，其会计处理与没有涉及补价时会计处理相同，不同之处仅在于需要考虑补价因素，即以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账价值，不确认非货币性交易损益。用公式表示为：

例11　江南公司以A设备换取江北公司B设备，A设备的原值150000元，交换日累计折旧为15000元，公允价值为160000元。B设备的原值200000元，累计折旧为65000元，公允价值为170000元。另由江南公司向江北公司贴补现金10000元。假定两公司都没有对固定资产计提减值准备，也没有发生其他的相关税费。江南公司应作如下会计处理：

(1)结转换出固定资产的账面价值时，会计分录为：

借：固定资产清理　　　135000

　　累计折旧　　　　　　　　15000

　贷：固定资产——A设备　　　　150000

(2)支付补价时，会计分录为：

借：固定资产清理　　　10000

　贷：银行存款　　　　　10000

(3)结转换入的固定资产时，会计分录为：

借：固定资产——B设备　　145000

　贷：固定资产清理　　　　　145000

2．收到补价　换入固定资产收到补价的，应按换出资产的账面价值减去补价，加上应确认的收益和应支付的税费，作为固定资产的入账价值。其计算公式为：

例12　天山公司以甲设备换取北方公司的乙设备。甲设备原值为150000元，交换日的累计折旧为15000元，公允价值为160000元;乙设备的原值为200000元，交换日的累计折旧为65000元，公允价值为170000元。另外天山公司向北方公司补贴现金10000元。假定交易过程未作其他税费，两公司均未对交换的固定资产计提减值准备。据此，应作如下会计处理：

(1)计算交换资产发生的非货币性交易收益：

(2)计算换入固定资产的入账价值：

乙设备入账价值=135000－10000+625=125625(元)

(3)有关会计分录为：

1)结转换出固定资产的账面价值：

借：固定资产清理　　　　135000

　　累计折旧　　　　　　　　15000

　贷：固定资产——甲设备　　　　150000

2)收到补价：

借：银行存款　　　　10000

　贷：固定资产清理　　10000

3)结转非货币性交易收益：

借：固定资产清理　　　　　　　　　　625

　贷：营业外收入——非货币性交易收益　625

4)结转换入的固定资产：

借：固定资产　　　　　125625

　贷：固定资产清理　　　　125625

九、以非现金资产抵债或以应收债权换入固定资产

(参见本书第九章)