长期股权投资后续计量错误

新准则规定，长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等情况，分别采用成本法及权益法进行核算。

1.长期股权投资的成本法

按照长期股权投资准则核算的权益性投资中，应当采用成本法核算的有以下两类：一是企业持有的对子公司投资;二是对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

新准则中要求企业对子公司的长期股权投资在日常核算及母公司个别财务报表中采用成本法核算，主要是为了避免在子公司实际宣告发放现金股利或利润之前，母公司垫付资金发放现金股利或利润等情况，解决了原来权益法下投资收益不能足额收回导致超额分配问题。

采用成本法核算的长期股权投资，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益;但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。

【例】甲公司2013年1月，取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2014年2月，甲公司又以1 200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。2014年3月，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取得10万元。

甲公司应进行的会计处理为：

(1)2013年1月取得投资时：

(2)2014年2月追加投资：

(3)宣告分派现金股利：

2.长期股权投资的权益法

权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。长期股权投资准则规定，应当采用权益法核算的长期股权投资包括两类：一是对合营企业投资;二是对联营企业投资。

长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额系投资企业在购入该项投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉，无须进行调整，而是构成长期股权投资的成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额可以看做是被投资单位的股东给予投资企业的让步，或是出于其他方面的考虑，被投资单位的原有股东无偿赠与投资企业的价值，因而应确认为当期收益，同时调整长期股权投资的成本。

【例】A企业于20××年1月取得B公司30%的股权，实际支付价款30 000 000元。取得投资时，被投资单位账面所有者权益的构成如下(假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位:万元):

实收资本　　　　3 000

资本公积　　　　2 400

盈余公积　　　　600

未分配利润　　　1 500

所有者权益总额　7 500

假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。企业A在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A企业对该投资按照权益法核算。在取得投资时点上，A公司应进行的账务处理为:

长期股权投资的成本3 000万元大于取得投资时点上应享有被投资单位净资产公允价值的份额2 250万元(7 500×30%)，不对其账面价值进行调整。

投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限;投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

【例】甲企业持有乙企业40%的股权，2013年12月31日甲企业的账面价值为2 000万元，包括投资成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。乙企业2014年由于一项主要经营业务市场条件发生变化，当年度发生亏损3 000万元。假定甲企业在取得投资时点上，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。

则甲企业当年度应确认的投资损失为1 200万元。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。