第三节 现行成本会计
现行成本会计模式也就是现行成本/名义货币模式，是资产的现行成本或重置成本作为计价基础，从而反映和消除物价变动对企业财务状况和经营成果影响的一种会计程序和方法。在计量属性上，这种模式摒弃了原始（历史）成本，采用了现行成本（重置成本）;在计量单位上，这种模式仍然沿用了名义货币，对币值的变动忽略不计。
一、现行成本会计的特征
现行成本会计是以名义货币为计价单位，以资产的现行成本和个别物价水平变动为计价基准，提供企业的财务状况和经营成果，反映和消除通货膨胀条件下个别物价水平变动对传统财务会计信息影响的会计方法和程序。现行成本会计是在一般物价水平会计之后形成的一种新的通货膨胀模式，与其他会计模式相比，具有以下特征:
（一）以名义货币作为计价单位
现行成本会计与一般物价水平会计的货币计量单位不同。一般物价水平会计是以等值货币作为计价单位，而现行成本会计则是以在通货膨胀条件下不同时期形成的单位币值不等的名义货币作为计价单位。这样不仅是因为简化一般物价水平会计报告期末将不同时期形成的名义货币换算为等值货币的繁杂工作，而是因为现行成本总是与名义货币相联系，用名义货币计价可以保证提供现行成本会计信息的需要，并使所提供的会计信息为广大报表使用者所容易理解。
（二）以资产的现行成本和个别物价水平变动为计价基准
由于以现行成本为计价基准使所计价的对象针对性较为具体，且不同的资产在通货膨胀中的价格变动不同，因此在核算中必须根据个别物价水平变动情况有针对性地调整个别资产发生的价格变动，同时反映由于个别资产价格变动对企业财务状况和经营成果的影响。
（三）建立现行成本会计账户体系或特有专门账户进行日常核算
由于现行成本会计采用了不同于传统财务会计的历史成本核算原则的做法，需随个别物价水平变动不断调整资产的账面价格，以按现行成本的入账原则不断反映资产现行成本的变动，以及由此变动而使企业获得的收益或造成的损失和由于个别物价水平变动对企业财务成果的最终影响。因此，必须在进行传统财务会计核算的同时另行建立一套现行成本会计账户体系，或为简化核算，也可采用在利用传统财务会计信息的同时，设置受个别物价水平变动影响的专门账户，进行专门的核算。
二、基本程序
现行成本会计的主要工作内容一般有:按现行成本确定流动资产、固定资产的价值及持有损益，按现行成本编制利润表及资产负债表等财务报表。
（一）确定现行成本
现行成本的确定是进行现行成本会计处理的基础，现行成本的计量基础有多种，主要有:
1.重置成本。重置成本是指在当前的市场条件下，按现行价格购置与现行资产相同或相似资产需支付的现金及现金等价物。
2.再生产成本。再生产成本是指在当前生产力水平下，再生产相同或相似资产需付出的成本。
3.可变现金净值。可变现净值是指在当前的市场供求情况下，把资产卖出的净收入，即预计的售价减去预计销售税费后的净额。
4.未来现金流量净现值。未来现金流量净现值是指将资产未来净收入用适当的折现方法和折现率折现后的现行估计价值。
5.可收回金额。可收回金额是指可变现净值与未来现金流量净现值两者中较高者。
（二）确定实物资产持有损益
实物资产持有损益（持产损益）是指由于物价变动形成的实物资产历史成本与现行成本之差额。当现行成本大于历史成本时，会产生实物资产持有利得，简称持产利得;当现行成本小于历史成本时，则会形成实物资产持有损失，简称持产损失。
持产损益可以分为已实现损益和未实现损益。前者指已经销售或已经转换了的资产的现行成本与历史成本之差。其中，存货的已实现持有损益与销货有关，而固定资产的已实现持有损益则与折旧费用有关;后者是指期末尚持有的实物资产的现行成本与历史成本之差。计算持有资产损益时应按流动资产、固定资产等项目分别进行。
1.确定流动资产持有损益。
【例9－4】某公司期初购入存货1000件，每件20元;该公司于年中按每件25元售出该种存货500件，当时该种商品的市场价格是22元;期末市场价格是23元。
根据以上资料，该公司应进行的会计处理为:
（1）期初购入存货
（2）期中按市场价格售出的存货
同时结转成本:
（3）计算本期的已实现和未实现的持有损益
本期已实现的持有损益=500×（22－20）=1000（元）
本期未实现的持有损益=500×（23－20）=1500（元）
2.确定固定资产持有损益。
【例9－5】某公司年初购入一套生产用新设备，价格为15000元，预计可使用5年，按直线法提取折旧。年末时该项资产重置成本为20000元。
根据以上资料，该公司应进行的会计处理为:
固定资产持有损益=20000–15000=5000（元）
固定资产已实现的持有损益=20000÷5－15000÷5=1000（元）
固定资产未实现持有损益=（20000–20000÷5）－（15000－15000÷5）=4000（元）
（三）按现行成本调整财务报表
按现行成本调整财务报表的程序是，首先按现行成本调整报表内的资产项目，使其账面价值与现行成本趋于一致;然后再按计算过的资产持有损益编制利润表（包含利润分配部分）;最后按调整后各账户的余额编制资产负债表。
【例9－6】设某公司未调整前的财务报表如表9－3、表9－4，另补充资料如下:
20×9年1月1日物价指数为100，20×9年该项固定资产的分类物价指数为200，该设备预计可使用5年。
期初存货的成本按期初的现行成本编制，期末存货按现行成本每件150元计价，现行总成本为420000元。
销售成本按现行成本计价，年应计的销售成本为1050000元。
在本期利润表中，除销售成本和折旧费外，其余表9－2、表9－3中数据均是按现行成本计价。
根据以上资料，企业可做以下处理:
1.调整资产负债表中的项目（只有非货币性项目，因为货币性项目体现的都是现行成本）。
（1）存货
本期持有存货损益数额=420000–336000=84000（元）
（2）固定资产
固定资产按期末重置成本计算=430000×（200÷100）=860000（元）
未实现的固定资产损益=860000–430000=430000（元）
2.调整利润表项目。
（1）营业收入。按实际取得的收入额计算，本例中为1260000元。
（2）营业成本。按现行成本计算，本例中为1050000元（7000×150）
本期应计入已实现损益=1050000－764000=286000（元）
（3）折旧费用
计入本期成本的折旧费=430000×（200÷100）÷5=172000（元）
补提折旧=172000–86000=86000（元）
（4）其余数据都应按实际发生额计算、填列。
3.编制调整后的财务报表。
表9－10 利润表（含利润分配部分）
表9－11 资产负债表
上述处理，该企业按现行成本调整了各资产账户，计算了资产持有损益，并在此基础上编制出了改变会计计价基础的会计报表。按国际会计准则和美国会计准则的要求，这是企业在通货膨胀时期编制对外报出会计报表的另一种方法。
三、现行成本会计的评价
（一）现行成本会计的优点
1.增强了会计信息的客观性和有用性。现行成本会计将用现行成本重新计量的销售成本和折旧费用与按现行价格确认的销售收入配比，提供了企业实际经营业绩的近似值，因而提高了会计信息的客观性和相关性。
2.对实物资产的计价比较合理。首先，对于不同时间按不同计价基础取得相同资产的不同企业，对该种资产都安现行成本计价，实现了同一资产在不同企业间的可比性;其次，对不同资产的计价，一律采用现行成本这种单一的计量基础，既合理，又简化;在此，把不同时点取得的资产以及随其使用而转销的成本都统一按现行成本表述，体现了对企业实物资产本身计价的可比性;最后，企业内部各部门所使用的实物资产的原始价值、累计折旧、生产能力等，由于历史成本计量所导致的现实差异，可以通过现行成本的调整而得以消除，在此基础上，对各部门实物资产转移价值按现行成本确认费用，有利于合理确定内部利润，有利于有效评价业绩。
3.有利于揭示企业的实物资本保持情况。用现行成本弥补企业所耗资产的价值，可以确保已耗资产的收回，维持企业的资本和再生产能力，有助于为企业的扩大再生产固本培根。
（二）现行成本会计的局限性
1.由于现行成本会计模式下必须依赖于现行成本资料，而对各种资产现行成本进行估价的工作量太大，特定资产的必要的物价指数也并不一定能够取得。所以，应用起来有一定难度。
2.采用现行成本会计模式，无疑加大了审计工作的难度和成本，所以管理上有一定难度。
3.由于现行成本的确定需要大量的物价资料、广泛的对比及复杂的计算，容易受制于人的主观意志，所以主观性较强。
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