税式支出的成本估算与效益评价

第三节　税式支出的成本估算与效益评价

税式支出是国家为了实现一定的社会经济政策目标而采取的一系列税收优惠措施。政府实施税式支出直接导致国家税收收入的减少，同时对社会经济活动产生各种影响。作为一种实现社会经济目标的手段，税式支出到底给国家造成多大的损失、产生了什么样的效果、是否达到了预期的目标，自然就成为国家运用税收支出时所要考虑的重要问题之一。而且随着税式支出的普遍运用，对运用税式支出的成本和效益进行估计和评价，对于不断地提高税式支出的效益，进一步加强税式支出管理，对税式支出进行合理、适度控制都具有重要意义。

一、税式支出的成本估算

从理论上看，成本是实施某种计划方案所付出的代价。具体来看，成本可以从性质上分为实际成本与货币成本、直接成本和间接成本，有形成本和无形成本、内部成本和外部成本，直接成本和间接成本、中间成本和最终成本等多种形式。在本部分中，我们简单地把税式支出的成本分为给国家带来的税收收入的减少和对社会造成的损失或负面影响，如对公平竞争和企业积极性的影响等。相比之下，税式支出给社会造成的损失计算起来非常复杂，甚至无法计算或估量，而对税式支出给国家带来的税收收入的减少进行探讨不仅可能，而且更具有现实意义。所以，我们这里说指的税式支出成本指的是政府实施税式支出所放弃的税收收入。那么，税式支出成本的估算也就是估计国家实施税式支出所放弃的税收收入的多少。总体来看，税式支出的成本估算可以分为两个阶段：（1）对税式支出进行鉴定，即认定税收制度中哪些部分是税式支出。（2）在认定的基础上对税式支出给国家带来的税收收入的损失额进行估算。因而税式支出的成本估算是一个由定性到定量的过程。由于税式支出是税收制度中背离正规税制结构的例外条款，所以对税式支出进行确认就是区分税收制度中哪些是基本条款，哪些是特殊的、例外的税收优惠条款。由于税式支出是隐含在税收制度中的，所以税式支出引起的国家税收收入的减少不能直接计算出来。一般来说，税式支出的确认和估算并不是直接针对税收制度中的特殊条款来进行，而是通过区分基本条款间接实现的。基本条款一般包括以下几方面的规定，如某一税种的正常税基、普遍适用的税率、课税对象的单位和金额的一般计算方法、最适宜的征收期限以及正规的征收管理程序等。与正规税制结构或基本条款背离的部分就是作为特殊条款的税式支出。然后，再根据基本条款的规定，计算出该税种应该征收的税收收入总额，那么该税种实际征收的税收收入总额与根据基本条款计算出的应征税收收入总额的偏离就是税式支出造成的税收收入的减少数额。需要指出的是，在实际确认和估算过程中，还面临着许多复杂的问题：（1）在税式支出的鉴定上，可能会出现偏差，因为并不是所有与基本税制结构的偏离都是税式支出，只有与正规税制中的正常规定相背离的部分才属于税式支出的内容，但这在实际的认定过程中可能更复杂一些。（2）在税式支出成本的估算过程中往往要运用许多种计算方法，如年收入损失法、年收入所得法、等额支出估算法等，而且有些方法本身还存在一些技术上的问题，在此不再作详细介绍。

二、税式支出的效益评价

效益，是指成本与收益的对比，简单地说，就是所费与所得的对比。根据性质的不同，效益可以分为实际效益与货币效益、直接效益与间接效益、有形效益与无形效益、内部效益和外部效益、中间效益与最终效益等几种类型。税式支出的效益评价是对实施税式支出的效果进行的考察，最根本的目的是以税收收入损失最少的税式支出取得最大的社会经济效益。从目标和原则上来讲，税式支出的效益与微观经济主体的效益是一致的；但就范围来看，微观经济主体只考虑自身范围内直接的、有形的效益，而对税式支出效益的考察不仅包括直接的、有形的效益，还包括间接的、无形的效益，追求的是整个社会的效益。

作为一种补贴性质的间接财政支出，以各种形式的税收优惠表现出来的税式支出就与财政支出紧密地联系起来。因此，财政支出效益评价的基本方法之一——成本—效益分析法就成为进行税式支出效益评价的重要方法。在税式支出的效益评价中，成本—效益分析法就针对政府确定的社会经济目标，提出一些税式支出方案，将各种方案的全部成本和效益进行比较，选择最优的税式支出方案。运用成本—效益分析法进行税式支出的效益评价，选择最优税式支出方案的依据是所计算出的各种方案的净社会效益，即效益减去成本后的余额，因为税式支出的目标通常是要提高其使用净效益。由于税法具有相对的稳定性，所确定的税式支出项目一般也要持续多年，因此还必须将在此期间内的每年发生的成本和效益相加。当然，这种相加并不是简单的加总，而是“成本流”和“效益流”的相加。一般的方法是估算税式支出项目未来的成本和效益现值，具体计算公式为：

其中，NSB代表的是净效益现值，B代表效益，C代表成本，r代表贴现率，t代表年限，N代表项目持续的时间界限。在具体的计算中，需要对影响资本时间价值的贴现率进行适当的选择，只有这样，才能将各种税式支出项目中的成本和效益科学地折算成现在的价值。总体上看，社会贴现率的选择有以下几种：（1）政府的借款利率，即国家向中央银行、金融机构或居民借款、发行公债的利率。（2）经济增长率，一般选择中长期实际经济增长率。（3）社会机会成本率，实施某一税式支出项目而产生的放弃其他选择的成本收益率，因而是一种可能发生的成本，但在不完全竞争的条件下，由于不同的投资一般会有不同的收益，因此，只能用影子利率或平均收益率来衡量社会机会成本收益率。（4）社会时间偏好率，即将来消费与即期消费的边际替代率。当然，后两种方法虽然在理论上具有重要意义，但在实践中操作起来极为困难。前两种方法简便易行，而且紧密地联系实际，在成本—效益的分析中更为实用。

根据所选择的贴现率r将成本和效益折算成现值，然后把二者相减求出净效益现值。如果NSB＞0，表明确定的各种税式支出方案的净效益现值大于净成本现值，因而该项目是可行的，然后将各种方案的净效益现值进行对比和排序最终选出最优方案，以尽可能小的税式支出成本换取最大的社会经济效益。如果NSB＜0，表明净效益现值小于净成本现值，方案不可取，如果已经实施税式支出项目则应该进行调整，甚至压缩或取消。在NSB＝0的情况下，则要计算出内部收益率，即净效益现值为0时的贴现率，具体的计算公式为：

如果内部收益率r大于市场利率，则项目具有可行性，然后按照内部收益率的高低对各种备选方案进行排序，选出最优方案；如果内部收益率小于市场利率，则该方案不可行。

成本—效益分析法自20世纪初在政府中运用以来，已有了非常广泛的发展。但由于成本和效益衡量起来比较困难，有的根本无法衡量，所以在运用上还受一定的限制。需要指出的是，运用成本—效益分析法进行税式支出的分析和评价仍不失为一种有效的途径，需要在不断的实践中进一步地发展和完善。