审计失败对审计质量的辅助验证

三、审计失败对审计质量的辅助验证

1．相关文献综述

如前所述，是否发生审计失败能够对单项审计业务质量提供一种辅助验证^[1]。有的研究者从这一点出发，对已有单项审计业务质量衡量标准的可靠性进行了实证检验。

例如，Dang Li（2004）将审计质量区别为“真实审计质量”和“市场感知审计质量”两个层次，以“明显的审计失败”作为事务所真实审计质量低下的表现，以被审计单位会计信息的价值相关性衡量市场对事务所审计质量的感知。为了考察这两个层次审计质量之间的关系，她运用配对样本研究了经历审计失败的公司和未经历审计失败的公司在会计信息价值相关性方面是否存在显著差异，结果发现，前者会计信息的价值相关性要低于后者。由此，她得出了“市场感知的审计质量可以作为对真实审计质量的替代”的结论。

在上述研究中，Dang Li（2004）事实上采用了“被审计单位会计信息的价值相关性”对审计质量进行了替代衡量，并运用审计失败信息对这一替代衡量的可靠性进行了实证检验，得出了肯定的结论。

发生审计失败的概率大小则能够对事务所总体执业质量提供一种辅助验证。例如，Palmrose（1988）研究了人们通常认为审计质量存在差异的“八大”和“非八大”在涉及法律诉讼方面是否存在不同的表现。虽然事务所涉及法律诉讼并不一定意味着发生了审计失败，但Palmrose（1988）指出：信息使用者虽无法直接观察审计质量和审计失败，但法律诉讼有助于识别审计失败，因此，法律诉讼代表了它们当中可观察到的那部分。他将“八大”作为一组，将“非八大”的大型事务所作为对比组，考察了1960～1985年间这些事务所在美国执业过程中遭遇的所有法律诉讼活动，结果发现“非八大”作为一个整体比“八大”发生法律诉讼的概率更高。他进一步认为，这与现有研究认为“八大”能够提供更高审计质量的结论是一致的。

Palmrose（1988）事实上对以事务所规模（即将事务所区分为“八大／非八大”）这一标准替代衡量事务所执业质量的可靠性进行了验证，也得出了肯定的结论。

2．本章对事务所执业质量进行辅助验证的具体思路

借鉴国外的已有做法，本章也将利用我国审计市场中的审计失败信息，对以事务所规模这一标准衡量审计质量的可靠性进行辅助验证。

具体来说，如果能够验证规模大的事务所发生审计失败的概率确实相对较小，那么就可以推断规模大的事务所确实具有较高的执业质量，从而对以事务所规模对审计质量进行替代衡量的可靠性提供进一步的佐证。

要比较不同规模事务所发生审计失败的概率大小，首先需要对不同事务所的规模进行区分。如前所述，对事务所规模的衡量有“二分法”和连续衡量两种思路，但就本章的具体研究内容而言，只适于采用“二分法”衡量思路。这主要是因为：审计失败是一种小概率事件，在一个相对较短的研究期间内，并非所有的事务所都一定会发生审计失败，因此，很多事务所对应的审计失败概率可能都是零。但导致这种结果的原因并非事物发展的本来面目使然，而是由于观察的时间窗口太短造成的。在这种情况下，如果对事务所规模进行连续衡量，并对所有不同规模的事务所发生审计失败的概率进行比较的话，由于样本观察值数目太小，很难得出有意义的结论。相比之下，采用“二分法”对事务所规模进行区分，只考察两种规模水平下的事务所发生审计失败的情况，能够在很大程度上解决上述样本观察值数目太小的难题，并据此做出合理的推论。

在第四章的聚类分析中，笔者识别了我国审计市场中的“九大”事务所。下面就对代表高审计质量的“九大”发生审计失败的概率是否小于“非九大”进行实证考察，从而对我国采用事务所规模指标衡量审计质量的可靠性做出辅助验证。