税务会计的概念

第一节　税务会计的概念

一、税务会计的概念

税务会计是从现代会计中分离出来的一个会计学分支。税务会计是企业会计的一个特殊领域，是以财务会计为基础的。我国从20世纪90年代引进并开始税务会计研究，税务会计是融税收法令和会计核算为一体的一门新兴的交叉学科。是税务中的会计，会计中的税务。

由于对税务会计研究的时间较短，有关税务会计的概念也是见仁见智。

日本税务会计专家武田昌辅认为，税务会计是为计算法人税法中的应税所得而设立的会计，它不是制度会计，是以企业会计为依据，按税法的要求对既定的盈利进行加工、修正的会计。

日本的富岗幸雄则认为，税务会计是根据会计的预测方法来掌握并计算出被确定的计税标准，从而起到转达和测定财务信息的目的与作用的会计。

罗伯特·F·迈格斯等人认为:“税务会计:所得税申报表的编制是会计中的一个特殊领域。广义而言，税款申报表以财务会计信息为基础，但这些信息常常要进行调整或重新组织，以符合所得税报告的要求。税务会计最具挑战性的领域并不是编制所得税申报表，而是进行税务规划。税务规划是指预测经营业务的税务影响并对这些业务进行规划以使所得税义务最小化。

汉弗莱·H·纳什认为:“公司的目标是在税务会计的限度内实现税负最小化及税后利润的最大化。在永无休止的税务争战中，税务会计只能算是一组‘争战法则’。”

我国台湾税务会计专家卓敏枝、卢联生、庄傅成认为，税务会计者，乃是一门以法令规定为准绳，会计技术为工具，平时负责汇集企业各项交易活动、鼓动可抵扣税额与未分配盈余计算之合法凭证，并加以整理、记录、分类、汇总，进而在年度终了加以结算、编表、申报、纳税的社会(人文)科学。

著名税务会计专家盖地认为，税务会计是以国家现行税收法规为准绳，运用会计学的理论和方法，连续、系统、全面地对税款的形成、调整计算和缴纳，即企业涉税事项进行确认、计量、记录和报告的一门专业会计。

陈今池教授认为:“税务会计的活动是企业依据税法编制各种纳税申报表。由于计算纳税收益所使用的会计方法，并不需要与企业本身使用的会计方法相同，企业一方面必须小心谨慎地避免触犯税法，一方面又必须充分利用税收减免或优惠等条款，尽可能地减轻税负。”

本书认为，税务会计是以企业为核算主体，以税法为依据，以货币为计量单位，运用会计基本理论和方法，对税务资金运动进行反映和监督的一门专业会计。

二、税务会计的产生和发展

税务与会计是经济领域中不可或缺的两个分支，两者本属于不同的经济范畴，它们出于不同的目的，各自遵循着不同的准则，规范了不同的经济对象。然而它们之间又不可避免地有着密切的联系:税收是会计的环境因素之一，税收制度的改革完善，对会计核算内容将产生直接的影响;反言之，会计核算同样也是税收制度的实现基础，各种税收规定的最终落实都离不开会计核算。一般而言，企业的账务处理、纳税申报，税务机关的征收管理，以及审计的主要依据就是凭证、账簿、报表等会计资料。因此而言，税务离不开会计，会计记载着税收活动;税务和会计共同影响着企业的经济核算。税务与会计的密切联系和相互作用，导致了一个具有自己独立的目标、独立的对象、独立的职能、独立的理论结构和方法体系的会计学分支的诞生，这就是税务会计(Tax Accounting)。

会计诞生于国家之前，早在原始社会，随着社会生产力水平的提高，人们捕捉的猎物及生产的谷物等便有了剩余，人们就要算计着食用或进行交换，这样就需要进行简单的记录和计算。随之出现了“绘图记事”，后来发展到“结绳记事”、“刻石记事”等方法。到了近代，15世纪末期，意大利数学家卢卡－巴其阿勒有关复式记账论著的问世，标志着近代会计的开端。随着经济活动更加复杂，生产日益社会化，人们的社会关系更加广泛，会计的地位和作用、会计的目标、会计所应用的原则、方法和技术都在不断发展、变化并日趋完善，逐步形成自身的理论和方法体系。与此同时，科学技术水平的提高也对会计的发展起了很大促进作用。现代数学、现代管理科学与会计的结合，特别是电子计算机在会计数据处理中的应用，使会计工作的效能发生了很大变化，它扩大了会计信息的范围，提高了会计信息的精确性，20世纪中叶，比较完善的现代会计逐步形成。成本会计的出现和不断完善，以及在此基础上管理会计的形成和与财务会计相分离而单独成科，是现代会计的开端。

税务会计逐渐从企业财务会计、管理会计中分立出来，成为相对独立的会计分支是社会经济发展到一定阶段的产物，是从第二次世界大战后的美国开始的。进入20世纪80年代以后，企业税务会计被人们当作一门学科加以研究。税务会计从企业会计中独立出来，形成会计分支，这一过程是有着内在的深刻原因的。

首先，所得税征收的难度和广度为税务会计的独立提供了可能性。

当今各国税法中最具代表性、占主体地位和纳税计算最复杂的税种是所得税。可以说，正是所得税在世界各国的普遍推行，才使税务会计从财务会计中分离出来成为可能。

与此同时，税务会计伴随着所得税在西方国家的普遍实行得到了建立和发展。所得税最早形成于英国。1799年英国为支持英对拿破仑战争的财政供给而首创了这一税种，战后1802年停征，后又重新征收，并经1842年正式立法，成为一项永久性的英国国家税收。

从1842年至今，所得税经历了近一百五十多年的风风雨雨。如今，它已发展成为极其普遍的世界性税种，并且在美国、英国、日本等西方经济发达国家的税制中，一直雄居主导地位。所得税的推行之所以获得成功，是社会生产力水平提高的结果。税收是国家权力的体现，国家必须从法律上给予保障才能实施所得税的措施;同时，由于所得税计税复杂，不仅要求纳税人的素质高，也要求征税人素质高，这就少不了国家加强征管机关的建设。

所得税的开征，标志着人类文明程度的提高和生产力水平的进步，同时也为会计的核算工作增加了难度和广度。

这种情况的出现，对于企业会计的发展，既有有利方面的效应，也有不利方面的效应。有利的方面是从税法的角度出发，强制性地推行会计的原则和方法，推动了会计信息的规范化;不利的方面是税法制定机构不顾财务会计理论体系整体建设的需要，片面强调税收的需要，促进了会计团体零打碎敲地进行会计理论的研究。其结果导致了按税法目标要求建设的会计背离了“客观与公允”的原则。从某种意义上讲，美国税法规则相当于法国、德国、瑞典等国家调节会计业务的法规，这些法规表现出代替会计职业判断的特征。在这些国家里，税法的规定制约着会计原则和制度，这种会计称为政府导向或税法导向的会计模式。

其次，税法目标与会计目标分离成其独立的内在动因。

税法的目标是及时征税和公平征税，而会计的目标是向企业的财务利害关系人提供有利于决策的财务信息。尽管二者在使用的一些会计概念、原则和方法上有着很大的一致性，但由于其根本目标上的不同，必然存在着某些方面如概念、原则和方法上的差异，而且后者在一定条件下会起到决定税务会计形成独立分支的主导作用。鉴于税法独具的观念，使税务会计的独立有了可能。当税务会计(或纳税代理)人员核算所得税时，首先，受到了这些观念的影响，要服从国家利益，而企业会计人员遵循会计科学的规律，要合理、真实、准确反映本企业的经济活动。传统会计的目标可能具有多样性，财务报表反映的财务信息是多功能的经济信息，而税务会计主要工作的最终结果只是提供纳税信息。

以上论述了税务会计从传统的企业会计中分离出来的可能性，若将其转变为现实性，还需税法独有观念的贯彻实施，而这些又不是税法和会计自身所能影响和控制的。那么，只有在税法和会计之外寻求答案，即从税法和会计的外部环境因素影响来分析税务会计的产生。

最后，会计独立的现实性为其独立提供了条件。

构成一门科学形成、发展和完善的各种限制性因素，可统称为环境因素。影响会计科学的环境因素，通常包括政治、经济、法律、文化教育、宗教传统等多方面因素。其中，对于税务会计从企业会计中分离出来的过程而言，经济管理体制的因素、征纳双方的经济利益因素和法律制度的因素是必要的决定性因素。

改革开放以来，我国的经济管理体制由计划经济逐步向市场经济过渡。政府转换管理职能，企业转换经营机制，多种经济成分并存，指令性计划被宏观调控的指导性计划所替代。1982年和1984年我国分别进行了两次利改税，对国营企业开征所得税。从那以后，我国的经济体制改革经历了计划经济为主、市场调节为辅，计划与市场相结合和有计划的商品经济的不同阶段，但是直到1993年7月会计改革之前，财务会计在国有企业中的作用仍然主要表现在为国家宏观经济服务，税务会计包含于财务会计之中的状况没有被冲破。党的十四大，明确了中国改革的目标是社会主义市场经济以后，先行一步的会计改革牵动了财税、金融体制在1994年初的配套改革，企业独立商品生产经营者的主体地位和财务信息多元使用者的不同利益要求，才使得企业会计目标多元化。同时，建立和维护市场经济新秩序的客观要求，又使经济管理法治化成为必然。从而，不论在当今的哪一个国家，法律体制的影响都对会计有着不可忽视的制约作用。由此，法治管理下的市场经济体制使税法目标同会计原则的目标产生了分离，继而为税务会计同财务会计的分离提供了现实条件。

三、税务会计与财务会计的区别与联系

税务会计是在财务会计的形成发展过程中逐步产生和发展起来的一大会计分支，目前在西方许多国家，税务会计早已从财务会计中独立出来，形成了一套独立的税务会计体系，它与财务会计、管理会计一起成为现代会计的三大支柱。具体表现为，财务会计与会计实务相关，是面对企业内部治理层的会计，数据真实，能反映企业真实的经营情况，为管理者做出决策;管理会计则与财务成本管理相关，着眼于利用财务会计提供的数据对企业实施内部经营治理，预测计划与控制的学科;而税务会计与税法有关，反映的会计内容应满足政府部门的要求。而在我国，由于20世纪七、八十年代尚未形成现代税制的框架，不具备税务会计成长的沃土。目前所得税收入在税收收入中的比重不如发达国家那么高，税制相对而言较简单，税法也不很完善，因而还没有美国那种专门研究所得税核算的税务会计。长期以来，我国的财务会计和税务会计是合二为一的，税务会计被看作是财务会计的延伸。但随着我国社会主义市场经济的逐步确立，随着会计改革和税制改革的不断深入，已为税务会计独立成科创建了客观条件并提出了内在要求。税务会计与财务会计的分离必将对我国经济的发展产生深远的影响。税务会计的核算范畴与特征，通过与财务会计的区别与联系分析就可以非常明确。

(一)税务会计与财务会计的主要区别

1.核算目标不同

税务会计的目的是向信息使用者提供所得税方面的信息，便于税务部门征税。财务会计的目的是向治理部门、投资者、债权人及其他相关的信息使用者提供财务状况、经营成果和财务状况变动的信息，便于信息使用者做出决策。税务会计目标的实现方式是纳税申报。财务会计目标的实现方式是提供资产负债表、损益表和现金流量表。

2.核算规范不同

税收是依据各种现行的税法计算应纳税所得，不求理论上的尽善尽美，只求操作上的方便可行，最终表现为一张符合税法的纳税申报表。而会计则是以会计准则来计算所得，根据会计准则的要求，客观公允地反映企业的财务成果，最终表现为利润表上的税前利润。此外，税收制度包括了把争议问题交由法庭作出最终裁决的程序，而会计界则缺乏类似的解决会计实务中差别问题的裁决组织，这也凸显了会计与税法的协调问题。

3.核算基础不同

税法规则和会计原则的最大差别在于收益实现的时间和费用的可扣减性。税收制度是收付实现制和权责发生制的混合物，因为计算应税收益是要确定纳税人立即支付现金的能力、管理上的方便性以及征收当期税款的必要性，这些自然与会计上的持续经营假设是相互矛盾的。这使税务年度自身存在独立的倾向。关于收益的税收概念的中心问题是会计期间，而不是配比，从而使利润逐渐与获利有关的支出相分离。

4.核算对象不同

税务会计核算的对象是狭义的税务资金运动过程，即从纳税收入产生经营收入开始，到足额上缴税款为止的税务资金运动，而财务会计核算的是企业全部的资金运动。

5.核算程序不同

税务会计按照道理也可遵循这个程序，但没有规范化的要求，企业一般在期末借助于财务会计的数据资料，按照税法规定进行调整据以编制纳税申报表。财务会计规范化的程序是“会计凭证－会计账簿－会计表”的顺序。凭证、账簿和表之间有密切的逻辑关系。

6.会计要素不同

税务会计的要素有四项，即应税收入、扣除费用、纳税所得和应纳税额。这里的应税收入、扣除费用和财务会计中的收入、费用不一定相同，在确认的范围、时间，计量标准和方法上都可能发生差异。财务会计有六大要素，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。这六大要素是会计对象的具体化，财务会计反映的内容就是围绕着这六要素进行的。

7.对会计上的稳健原则态度不同

税务会计一般不对未来损失和费用进行预计，只有在客观上有证据表明已发生的情况下方可确认。财务会计实行稳健原则，一般充分预计可能的损失和费用，而不预计可能的收入，使财务报表所反映的财务状况和经营成果不被报表使用者误解。当然，在某些方面税务会计也具有稳健的作用，如计提坏账准备和加速折旧等等，这具有对企业宏观引导的功能。

(二)税务会计和财务会计的联系

税务会计与财务会计存在差异，但税务会计的处理结果也对企业的财务状况产生影响，因而税务会计的种种处理结果应当与企业的财务会计相协调。具体表现在以下方面:

1.税务会计的信息以财务会计的信息为基础

从各国税务会计的实践看，大都先以企业的会计利润为基础，再按税法的要求进行调整。

2.税务会计与财务会计的协调最终将反映在企业对外编制的财务报告上

企业的任何税务会计处理均会对财务状况产生影响，而这种影响必然反映在财务报告中。例如，在企业所得税会计中，为了处理时间性差异，企业要设置“递延所得税”科目，该科目或作为企业一项“负债”列示，或作为企业的一项“资产”列示。与此同时，递延所得税也对损益表、现金流量表产生影响。