盈余公积是什么类账户

项目七　所有者权益的核算

所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。在股份有限公司，所有者权益又称为股东权益。

所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

所有者权益包括实收资本（或者股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润。其中，盈余公积和未分配利润合称为留存收益。留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的，留存于企业内部的积累。

任务一　实收资本的核算

一、实收资本概述

（一）实收资本的基本法律要求

企业要进行生产经营，必须有一定的资本。我国《公司法》和《企业法人登记管理条例》明确规定，企业申请开业，必须具备符合国家规定并与其生产经营和服务规模相适应的资金数额。投入资本是投资人投入的可供企业长期使用的资本金和资本金本身的增值，主要是由实收资本（或股本）和资本公积（其中的实收资本或资本溢价）两部分构成。

我国实行的是注册资本制度，企业的实收资本与其注册资本应保持一致。注册资本是企业在工商管理机关登记的实收资本总额，如我国《公司法》对设立有限责任公司和股份有限公司规定了法定资本最低限额，其中股份有限公司注册资本的最低限额为人民币500万元，有限责任公司注册资本的最低限额为人民币3万元。

企业收到投资者投入资本时，必须聘请注册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资证明书。投入的资本，未经一定的减资手续，不得以任何形式减少或退回，以保障债权人的利益。

在经营过程中，如果出现实收资本原注册资金数额增减超过20%时，应持资金使用证明或者验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资金，将受到工商行政管理部门的处罚。

（二）投入资本的方式

投资者既可以采用货币资金的方式出资，也可以采用固定资产、材料物资等实物资产方式出资，还可以采用无形资产的方式出资，但对于投资者以无形资产方式出资时，企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的20%，如有特殊情况，可以报经国家工商行政管理部门审查批准，但最高不得超过30%。

不论以何种方式出资，投资者如在投资过程中违反投资合约，不按规定如期缴付出资额或不如期缴足规定的出资额，企业可以依法追究投资者的违约责任。

投入资本的业务流程如图6－5所示。

图6－5　投入资本的业务流程

二、所有者权益的构成

所有者权益包括来源于所有者投入的资本，直接计入所有者权益的利得和损失以及留存收益等。

所有者投入的资本，是指所有者实际投入企业经营活动的各种财产物资。如投入的货币性资产、存货、固定资产、无形资产等。投入资本按投资主体具体分为国家投入资本、法人投入资本和个人投入资本。

直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。如资本溢价、资产评估增值等，均反映在资本公积中。

留存收益包括从税后净利润中提取的各种盈余公积和尚未向所有者分配的、留于企业的未分配利润。

所有者权益的构成如图6－6所示。

图6－6　所有者权益的构成

三、主要账户设置——“实收资本”、“股本”、“库存股”

（1）“实收资本”账户属所有者权益类账户，用来核算投资者投入资本的增减变动。贷方登记企业实际收到投资者缴付的资本，借方登记企业按法定程序减资时所减少的注册资本数额，期末贷方余额反映企业期末实收资本实有数额。该账户按所有者设置明细账，进行明细分类核算。

（2）“股本”账户属所有者权益类账户，用来核算股份有限公司发行的股票面值总额。贷方登记按股票面值与股份总数的乘积计算的股票面值总额，发行价格超过面值的部分计入“资本公积”账户，借方登记因注销库存股等原因而按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，期末余额在贷方，反映公司的股本总额。在“股本”账户下，按股票种类及股东名称设置明细账，进行明细分类核算。同时，企业应按核定的股本总额、股份总数、每股面值在股本中作备查记录。

（3）“库存股”账户属所有者权益类账户，用来核算企业收购、转让或注销的本公司股份金额。借方登记因企业减少注册资本、奖励本公司职工等原因而收购本公司的股份，贷方登记企业转让、注销的库存股，期末借方余额，反映企业持有尚未转让或注销的本公司股份金额。

四、一般企业实收资本业务的核算

为了反映和监督投资者投入资本的增减变动情况，除股份有限公司外，其他各类企业如国有企业、有限责任公司和外商投资企业等应设置“实收资本”账户进行核算。“实收资本”账户属于所有者权益类账户，该账户贷方反映企业实际收到投资者缴付的资本，借方反映企业按法定程序减资时所减少的注册资本数额，期末贷方余额反映企业实收资本的实有数。本科目可按投资者进行明细分类核算。

投资者投入资本的形式多种多样，可以用货币资金投资，也可以用实物、无形资产等非货币资产投资。企业在收到投资者投入的资本后，应根据有关原始凭证，依不同的出资方式分别进行会计处理。

（一）企业接受现金资产投资的核算

【例6－7】东华公司由甲、乙、丙三家公司共同投资成立，注册资本为900万元。甲、乙、丙三家公司投入的资本分别为450万元、180万元和270万元。东华公司已收到各投资者缴付的款项。东华公司编制的会计分录如下：

【例6－8】东华公司注册资本为900万元，现有丁公司出资现金300万元，使得注册资本增加到1　200万元，其中丁公司占注册资本的比例为20%。东华公司接受丁公司出资时，根据有关投资协议书及进账单等，应作如下账务处理：

【例6－9】东华公司收到A投资者投入400万美元外币资本投资。收到外币款项时即期汇率为1美元＝6．70元人民币。投资合同约定折算汇率为1美元＝6．80元人民币。外币已存入银行。根据有关投资合同及进账单，应作如下账务处理：

将美元折算为人民币：4　000　000×6．70＝26　800　000（元）

（二）企业接受非现金资产投资的核算

企业接受原材料、固定资产、无形资产等非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）作为原材料、固定资产、无形资产的入账价值；投资者按投资合同或协议约定在企业注册资本或股本中所占份额的部分作为实收资本或股本的入账价值，投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）超过投资者在企业注册资本或股本中所占份额的部分，计入资本公积。

另外，接受原材料投资时，增值税专用发票上注明的增值税额可以抵扣。接受固定资产投资时，若固定资产属于与生产经营有关的设备、工具、器具等，其增值税可凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据等进行抵扣。

1．接受投入材料等存货

【例6－10】东华公司收到B公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料合同约定的价值为200　000元（与公允价值相符），增值税进项税额为34　000元，该进项税额允许抵扣。东华公司的账务处理如下：

2．接受投入固定资产

【例6－11】东华公司接受C企业以其所拥有的固定资产作为出资，双方协议约定的价值为25万元，按照市场估计其公允价值为30万元，已办妥相关手续。东华公司的账务处理如下：

【例6－12】东华公司收到甲企业作为资本投入的不需要安装的新设备一台，投资合同约定该设备价款为600　000元，增值税进项税额为102　000元，经约定东华公司接受甲企业的投入资本585　000元（合同约定的价值与公允价值相符），则东华公司应编制的会计分录如下：

（三）企业接受投入无形资产的核算

【例6－13】东华公司收到D公司作为资本投入的一项非专利技术。双方协议约定的价值为200万元，按照市场估计，其公允价值为240万元。东华公司的账务处理如下：

五、股份有限公司业务的核算

（一）面值发行股票的核算

面值发行，也称“平价发行”，即公司发行股票所得收入等于股本总额。股票发行时收到股款时，借记“银行存款”账户，贷记“股本”账户，发行过程中支付券商的佣金、手续费等冲减留存收益，记入“资本公积”等账户的借方。

【例6－14】某股份有限公司按面值发行普通股5　000万股，每股面值为1元，并收到款项。编制会计分录如下：

（二）溢价发行股票的核算

溢价发行，即股份公司发行股票所得收入大于股本总额。在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应将相当于股票面值的部分计入“股本”账户，其余部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后计入“资本公积——股本溢价”账户；股票发行的溢价金额不足以支付发行费用的部分，应将不足支付的发行费用冲减盈余公积和未分配利润。

【例6－15】某股份有限公司发行普通股5　000万股，每股面值1元，发行价格为5元。股款2．5亿元已经全部收到，发行过程中发生相关税费50万元。编制会计分录如下：

（三）折价发行股票的核算

折价发行，即股份公司发行股票所得收入小于股本总额。我国《公司法》规定，股票发行价格不得低于票面金额，但在西方一些国家，允许按低于面值的价格发行股票。

【例6－16】某股份有限公司发行普通股5　000万股，每股面值1元，发行价格为0．9元。价款4　500万元已经全部收到。编制会计分录如下：

六、实收资本增减变动业务的核算

（一）实收资本增加的核算

一般企业增加资本的途径主要有：接受投资者追加投资、资本公积转增资本和盈余公积转增资本。当企业接受投资者追加投资时，其账务处理同前所述。

企业采用资本公积或盈余公积转增资本时，应按转增的资本金额确认实收资本。用资本公积转增资本时，借记“资本公积——资本溢价”科目，贷记“实收资本”科目。用盈余公积转增资本时，借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”科目。

【例6－17】A公司因扩大经营规模需要，决定将资本公积3　000　000元转增资本。A公司应编制如下会计分录：

【例6－18】经股东大会批准，B有限公司以盈余公积2　000　000元转增资本。B公司应编制会计分录如下：

（二）实收资本减少的核算

企业实收资本减少的原因大体有两种：一是因资本过剩而减资，一般要发还股款；二是企业发生重大损失。

（1）资本过剩减资。企业因资本过剩而减资，一般要发还股款。有以下两种情况：

第一，一般企业减资。一般企业和有限公司发还投资时，按法律程序报经批准减少注册资本，借记“实收资本”账户，贷记“库存现金”、“银行存款”等账户。

第二，股份有限公司减资。股份有限公司由于采用的是发行股票方式筹集资本，发还股款时，则要回购发行的股票。发行股票的价格与股票面值可能不同，回购股票的价格也可能与发行的价格不同，因此会计处理较为复杂。

股份有限公司为减少注册资本而收购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记“库存股”账户，贷记“银行存款”账户；注销库存股时，应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”账户；按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”账户；按其差额；借记“资本公积——股本溢价”账户；股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”账户。如果回购股票支付的价款低于面值总额，应按股票面值借记“股本”账户；按注销的库存股账面余额贷记“库存股”账户；按其差额贷记“资本公积——股本溢价”账户。

【例6－19】甲股份有限公司2010年12月31日的股本为2亿股，每股面值1元，资本公积（股本溢价）5　000万元，盈余公积3　000万元，未分配利润5　000万元。经股东大会批准，甲股份有限公司以现金回购本公司股票3　000万股并注销。假定甲股份有限公司按照每股0．8元回购股票，不考虑其他因素。应编制会计分录如下：

①回购本公司股票时：

库存股的成本＝30　000　000×0．8＝24　000　000（元）

②注销本公司股票时：

应增加的资本公积＝（30　000　000×1）－（30　000　000×0．8）＝6　000　000（元）

【例6－20】承【例6－19】，假定甲股份有限公司以每股2元回购股票，其他条件不变，应编制会计分录如下：

①回购本公司股票时：

库存股的成本＝30　000　000×2＝60　000　000（元）

②注销本公司股票时：

应冲减的资本公积＝（30　000　000×2）－（30　000　000×1）＝30　000　000（元）

【例6－21】承【例6－19】，假定甲股份有限公司以每股3元回购股票，其他条件不变，应编制会计分录如下：

①回购本公司股票时：

库存股成本＝30　000　000×3＝90　000　000（元）

②注销本公司股票时：

应冲减的资本公积＝（30　000　000×3）－（30　000　000×1）＝60　000　000（元）

由于应冲减的资本公积大于公司现有的资本公积，所以只能冲减资本公积50　000　000元，剩余的10　000　000元应冲减盈余公积。

【例6－22】承【例6－19】，假定甲股份有限公司按每股4元回购股票，其他条件不变，应编制会计分录如下：

①回购本公司股票时：

库存股成本＝30　000　000×4＝120　000　000（元）

②注销本公司股票时：

应冲减的资本公积＝（30　000　000×4）－（30　000　000×1）＝90　000　000（元）

由于应冲减的资本公积大于公司现有的资本公积，所以只能冲减资本公积50　000　000元。剩余的先冲减盈余公积，由于公司的盈余公积只有30　000　000元，仍然不够，剩余10　000　000元再冲减未分配利润。编制会计分录如下：

（2）亏损减资。企业因严重亏损而减资，必须经过董事会或股东大会的决议并经过有关部门批准方可进行减资，办理相关手续后，其会计处理为借记“实收资本（或股本）”账户，贷记“利润分配——未分配利润”账户。

任务二　资本公积的核算

一、资本公积概述

资本公积是指企业收到投资者出资额超出其在注册资本（或股本）中所占份额的部分，以及直接计入所有者权益的利得和损失等。

资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失等。资本溢价（或股本溢价）是指企业投资者投入的资金超过其在注册资本中所占份额的部分，一般由投资者超额缴入资本或溢价发行股票形成。直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

资本公积可以依法用于转增资本，但不得作为投资利润或股利进行分配。

二、主要账户设置——“资本公积”

为核算企业资本公积的增减变动情况，应设置“资本公积”账户。该账户属所有者权益类账户，贷方登记企业资本公积增加数额；借方登记企业资本公积减少数额；期末贷方余额表示企业资本公积结余数额。该账户应分别设置“资本溢价（或股本溢价）”、“其他资本公积”明细账户，进行明细分类核算。

三、资本公积形成的账务处理

（一）资本溢价（或股本溢价）

资本溢价是指投资者缴付企业的出资额大于该所有者在企业注册资本中所占份额的数额。在企业创立时，投资者认缴的出资额往往与注册资本一致，不会产生资本公积。但在企业重组或有新的投资者加入时，为了维护原投资者的权益，新加入的投资者的出资额，并不一定全部作为实收资本处理。这是因为：第一，企业创建时的资金投入和企业已走向经营正轨时期的资金投入，即使在数量上相等，其赢利能力也是不同的；第二，接纳新投资者后，新投资者与原投资者一样有权参与原有留存收益的分配，只有新投资者的出资额大于实收资本，才能维护原投资者的已有权益。

【例6－23】某有限责任公司原由A、B、C三位股东各投资100万元人民币设立，设立时的注册资本为300万元，经过几年的经营，该企业留存收益为120万元。现投资者D要加入该企业，并表示愿出资140万元，享有与A、B、C三位股东同等的权利，三位股东表示同意。公司的账务处理为：

股本溢价是指股份有限公司溢价发行股票时实际收到的款项超过股票面值总额的数额。在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值部分记入“股本”账户，超出股票面值的溢价收入记入“资本公积”账户。委托证券商代理发行股票而支付的手续费、佣金等，应从溢价收入中扣除，企业应按扣除手续费、佣金后的净溢价记入“资本公积”账户。

【例6－24】某股份有限公司委托某证券公司代理发行普通股1　000万股，每股面值1元，发行价格为4元。与委托单位约定按发行收入的3‰收取手续费，从发行收入中扣除。收到的发行股票款已存入银行。公司的账务处理为：

实际收到发行股票款＝10　000　000×4×（1－3‰）＝39　880　000（元）

此外，同一控制下企业合并形成的长期股权投资，也会产生资本或股本溢价。在合并日，合并方按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资”账户；按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”账户；按支付的合并对价的账面价值，贷记“银行存款”、“固定资产”等账户；按其差额借记或贷记“资本公积——资本溢价（或股本溢价）”账户。

（二）其他资本公积

企业因长期股权投资、国家拨入专项或特定用途拨款的购置项目、金融资产有关项目重分类转换，以及可供出售金融资产升值而增加的资本公积，应借记有关账户，贷记“资本公积——其他资本公积”账户。减少的资本公积，作相反分录。

【例6－25】9月10日，A公司按规定将一项持有至到期的债券投资重分类为可供出售的金融资产，该债券投资的成本为22万元，应计利息为3万元，重分类日（9月10日）该项债券投资的公允价值为26万元。A公司的账务处理为：

【例6－26】A公司本年1月取得国家科技项目配套专项拨款50万元，拨款按规定用途进行，全部用于工程项目，其中45万元形成固定资产，5万元为需核销支出。A公司结转此项拨款的账务处理为：

【例6－27】A公司于12月31日对公司持有的一项可供出售金融资产（不属于根据金融工具确认和计量准则确定的）进行检查，其账面余额为20万元，公允价值为18万元。A公司确认此项减值的账务处理为：

四、资本公积使用的账务处理

企业的资本公积主要用来转增资本。经股东大会或类似机构决议，将资本公积转增资本时，借记“资本公积”账户，贷记“实收资本（或股本）”账户。

【例6－28】甲有限责任公司将资本公积50万元转增资本。在原来的注册资本中，A、B、C三位投资者的投资比例分别为40%、30%、30%。该公司按法定程序办理了增资手续，并编制会计分录如下：

任务三　留存收益的核算

一、留存收益的概念及性质

留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或留存于企业的内部积累。留存收益来源于企业的生产经营活动所实现的利润，包括企业的盈余公积和未分配利润两个部分。

留存收益是股东权益的一个重要项目，与投资者投入的资本一样均属于股东权益，但与投入资本不同的是，投入资本是由所有者从外部投入企业的、构成企业股东的基本部分，而留存收益不是由投资者从外部投入的，而是依靠企业经营所得的盈利积累而形成的。

二、留存收益的构成

留存收益由盈余公积和未分配利润构成，盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积，它们属于有特定用途的留存收益，而未分配利润属于没有指定用途的留存收益。

（一）盈余公积

盈余公积是指按照规定从净利润中提取的积累资金，包括法定盈余公积、任意盈余公积。

（1）法定盈余公积。法定盈余公积是指企业按照规定的比例从净利润中提取的盈余公积。按照《公司法》有关规定，公司制企业应当按照净利润（减弥补以前年度亏损，下同）的10%提取法定盈余公积。非公司制企业法定盈余公积的提取比例可超过净利润的10%。法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时可以不再提取。值得注意的是，在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。

（2）任意盈余公积。任意盈余公积是指企业按照股东大会或类似机构的决议提取的盈余公积。公司制企业可根据股东大会的决议提取任意盈余公积。非公司制企业经类似权力机构批准，也可提取任意盈余公积。由于任意盈余公积是企业自愿拨定的留存收益，其提取比例视实际情况而定。需要注意的是，公司如有优先股，必须在支付了优先股股利之后，方可计提任意盈余公积。

法定盈余公积和任意盈余公积的区别在于其计提的依据不同，前者以国家的法律法规为依据，后者由企业的权力机构自行决定。

外商投资企业的盈余公积由储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金三项组成。

（二）未分配利润

未分配利润是经过弥补亏损、提取法定盈余公积、提取任意盈余公积和向投资者分配利润等利润分配之后剩余的利润，它是留存于企业的历年结存的利润。

年度终了，企业应根据国家有关规定和企业章程、投资者协议等，对企业当年可供分配的利润进行分配。

利润分配的顺序依次是：提取法定盈余公积；提取任意盈余公积；向投资者分配利润。从数量上来看，未分配利润是期初未分配利润加上本期实现的净利润，减去提取的盈余公积和分配的利润后的余额。用公式表达如下：

未分配利润＝期初未分配利润＋本期净利润－本期已分配利润

未分配利润有两层含义：一是留待以后年度处理的利润；二是未指明特定用途的利润。相对于所有者权益的其他部分来说，企业对于未分配利润的使用有较大的自主权。

三、主要账户设置——“盈余公积”、“利润分配”

（一）“盈余公积”账户

为了核算并监督盈余公积的提取和使用等增减变动情况，企业应设置“盈余公积”账户，该账户属所有者权益类账户，贷方登记企业提取的盈余公积数额，借方登记盈余公积的使用数额，期末贷方余额为企业盈余公积的实有数额。该账户应分别设置“法定盈余公积”、“任意盈余公积”等明细账户，进行明细分类核算。

（二）“利润分配”账户

企业应通过“利润分配”科目，核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的未分配利润（或未弥补亏损）。该账户应分别设置“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“盈余公积补亏”、“未分配利润”等明细账户，进行明细分类核算。企业未分配利润通过“利润分配——未分配利润”明细科目进行核算。年度终了，企业应将全年实现的净利润或发生的净亏损，自“本年利润”科目转入“利润分配——未分配利润”科目，并将“利润分配”科目所属其他明细科目的余额，转入“未分配利润”明细科目。结转后，“利润分配——未分配利润”科目如为贷方余额，表示累积未分配的利润数额；如为借方余额，则表示累积未弥补的亏损数额。

四、盈余公积的核算

（一）盈余公积计提的核算

企业按规定提取盈余公积时，借记“利润分配——提取法定盈余公积（或提取任意盈余公积）”科目，贷记“盈余公积——法定盈余公积（或任意盈余公积）”科目。

外商投资企业按规定提取储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金时，借记“利润分配——提取储备基金、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金”账户，贷记“盈余公积——储备基金、企业发展基金、应付职工薪酬”账户。

【例6－29】A股份有限公司上年初未分配利润为100万元，上年度实现净利润4　000万元。公司董事会于本年2月25日提出公司当年利润分配方案，拟对上年实现的净利润进行分配。董事会提请批准的利润分配方案为：按照本年度实现净利润的10%提取法定盈余公积，8%提取任意盈余公积，同时向股东按每股0．2元派发现金股利（该公司股本为6　000万元，每股面值1元）。公司股东大会决议批准了董事会的利润分配方案。

①结转本年利润，编制会计分录如下：

②提取法定盈余公积、任意盈余公积，编制会计分录如下：

③股东大会决议批准分配现金股利时，编制会计分录如下：

注意：按规定，对董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润不作账务处理，但应在附注中披露。当董事会或类似机构通过的利润分配方案已经获得股东大会或类似机构审议批准后，企业方可进行支付现金股利或利润的账务处理。

（二）盈余公积使用的核算

企业法定盈余公积和任意盈余公积的使用一般是综合安排的，具体可以分为以下几个方面：

（1）盈余公积转增资本（或股本）。企业将盈余公积转增资本（或股本）时，必须经股东大会决议批准。转增资本（或股本）时应注意：一是要办理增资手续；二是要按股东原有的股份比例结转；三是法定盈余公积转增资本（或股本）时，转增后留存盈余公积不得少于注册资本的25%。

企业提取的盈余公积，无论是用于弥补亏损，还是用于转增资本，只不过是在企业所有者权益内部作结构上的调整，不引起企业所有者权益总额的变动。

一般企业经批准用盈余公积转增资本（或股本）时，应借记“盈余公积”账户，贷记“实收资本”账户。

股份有限公司经股东大会决议批准，用盈余公积转增资本时，应当借记“盈余公积”账户，贷记“股本”账户。

【例6－30】A股份有限公司因扩大经营规模需要，经股东大会批准，用法定盈余公积30万元转增股本。假定不考虑其他因素，编制会计分录如下：

【例6－31】B公司经股东大会通过，用法定盈余公积20万元转增资本，并办妥增资手续。公司账务处理如下：

（2）盈余公积弥补亏损。企业发生亏损时，应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度税前利润弥补。按照现行制度规定，企业发生亏损时，可以用以后5年内实现的税前利润弥补，即税前利润补亏的期间为5年。二是用以后年度税后利润弥补。企业发生的亏损经过5年期间未弥补足额的，尚未弥补的亏损用所得税后的利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。企业以提取的盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会提议，并经股东大会批准。

经公司董事会提议，并经股东大会批准，企业用盈余公积弥补亏损，应当借记“盈余公积”账户，贷记“利润分配——盈余公积补亏”账户。

【例6－32】C公司经研究决定，以公司结余的任意盈余公积50万元，弥补当期亏损。公司账务处理为：

年末，应将“利润分配——盈余公积补亏”明细账与其他“利润分配”明细账一起转入“利润分配——未分配利润”明细账。

（3）盈余公积发放现金股利或利润。股份有限公司经股东大会决议，可用盈余公积分派现金股利或派送新股。分配现金股利时，借记“盈余公积”账户，贷记“应付股利”账户。

企业经股东大会决议，用盈余公积派送新股计算的金额，借记“盈余公积”账户；按派送股票面值总额，贷记“股本”账户；按其差额贷记“资本公积——股本溢价”账户。

【例6－33】丁股份有限公司2010年12月31日普通股股本为5　000万股，每股面值1元，可供投资者分配的利润为500万元，盈余公积2　000万元。2011年3月20日，股东大会批准了2010年度利润分配方案，以2010年12月31日为登记日，按每股0．2元发放现金股利。共需要分配1　000万元的现金股利，其中动用可供投资者分配的利润为500万元、盈余公积500万元。假定不考虑其他因素，该公司作如下账务处理：

宣告分配股利时：

在特殊情况下，当企业积累的盈余公积较多，未分配利润较少时，为维护企业形象，给投资者以合理的回报，对于符合条件的企业，也可以用盈余公积分派现金股利或利润。

五、未分配利润的核算

（一）未分配利润形成的核算

未分配利润是经过弥补亏损、提取法定盈余公积、提取任意盈余公积和向投资者分配利润等利润分配之后剩余的利润，它是企业留待以后年度进行分配的历年结存的利润。企业未分配利润通过“利润分配——未分配利润”明细账户进行核算。年度终了，企业应将全年实现的净利润或发生的净亏损，自“本年利润”账户转入“利润分配——未分配利润”明细账户。结转后，“利润分配——未分配利润”账户如为贷方余额，表示累积未分配的利润数额；如为借方余额则表示累积未弥补的亏损数额。

【例6－34】承【例6－29】，A股份有限公司结转“利润分配”的明细账户，编制会计分录如下：

A公司上年底“利润分配——未分配利润”账户的余额为：

1　000　000＋40　000　000－19　200　000＝21　800　000（元）

即贷方余额2　180万元，反映企业的累计未分配利润为2　180万元。

（二）分配股利或利润的核算

经股东大会或类似机构决议，可以向股东或投资者分配现金股利或利润。上市公司在进行现金股利的分配时，往往要经历四个重要的日期：一是宣布股利日，它是公司股利分配方案经股东大会通过后由董事会正式宣布依股东名册按持股比例发放股利的日期。在宣布股利日，借记“利润分配——应付现金股利或利润”账户，贷记“应付股利”账户。二是股权登记日，它是上市公司在送股、派息或配股的时候，需要定出某一天，界定哪些股东可以参加分红或参与配股，定出的这一天就是股权登记日。三是除息日，股权登记日后的第一天就是除息日（除权日）。在股权登记日和除息日，对于股份公司来说，不需要在账上作任何会计分录。四是股利发放日，借记“应付股利”账户，贷记“银行存款”等账户。

经股东大会或类似机构决议分配给股东的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配——转作股本的股利”账户，贷记“股本”账户，如有差额，贷记“资本公积——股本溢价”账户。

【例6－35】A股份有限公司5月12日宣布上年度的利润分配实施方案：以上年年末公司普通股总股本5亿股为基数，向全体股东按每10股2元发放现金股利。股权登记日为本年5月15日，除息日为本年5月19日，现金股利发放日为本年6月4日。

①股利宣布日，编制会计分录如下：

②股权登记日和除息日，不作任何会计分录。

③股利发放日，编制会计分录如下：

（三）期末结转的核算

企业期末结转利润时，应将各损益类账户的余额转入“本年利润”账户，结平各损益类账户。结转后“本年利润”的贷方余额为当期实现的净利润，借方余额为当期发生的净亏损。年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润或净亏损，转入“利润分配——未分配利润”账户，并将“利润分配”账户所属的其他明细账的余额，转入“未分配利润”明细账户。结转后，“利润分配——未分配利润”账户如为贷方余额，表示累积未分配的利润数额；如为借方余额，则表示累积未弥补的亏损数额。“利润分配”账户所属的其他明细账户应无余额。

（四）弥补亏损的核算

企业发生的亏损应由企业自行弥补。企业弥补亏损的渠道有以下三条：用以后年度税前利润弥补；用以后年度税后利润弥补；用盈余公积弥补。

用利润弥补亏损，在会计核算上，无论是以税前利润还是以税后利润弥补亏损，其会计方法都相同，都不需要进行专门的账务处理。这是因为，企业在当年发生亏损的情况下，应将本年发生的亏损从“本年利润”账户的贷方，转入“利润分配——未分配利润”账户的借方；在以后年度实现净利润的情况下，应将本年度实现的利润从“本年利润”账户的借方，转入“利润分配——未分配利润”账户的贷方，其贷方发生额（即实现的利润）与借方余额（未弥补亏损额）抵消，自然就弥补了亏损，无须专门作会计分录。

【例6－36】A公司当年实现的利润总额为200万元，以前年度的亏损为100万元，所得税税率为25%（假定不存在其他纳税调整项目）。

①该亏损用税前利润弥补，编制会计分录如下：

企业当期应缴纳的所得税＝（2　000　000－1　000　000）×25%＝250　000（元）

本年“利润分配——未分配利润”账户期末贷方余额为175万元。

②该亏损用税后利润弥补，编制会计分录如下：

企业当期应缴纳的所得税＝2　000　000×25%＝500　000（元）

当年“利润分配——未分配利润”账户期末贷方余额为50万元。