材料成本差异科目核算方法

二、材料按计划成本计价的核算

计划成本法是指企业存货的收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，同时另设“材料成本差异”科目，分类登记实际成本与计划成本的差额。待月份终了，再将本月发出存货应负担的成本差异进行分摊，随同本月发出存货的计划成本记入有关账户，从而将发出存货的计划成本调整为实际成本。采用计划成本法的企业必须先制定每一品种的存货的计划成本目录，严格规定存货的分类、名称、规格、计量单位和计划单位成本，一经制定在年度内不得随意调整。采用计划成本法有利于考核企业材料供应部门和用料部门的工作效果，也有利于减轻存货品种繁多、收发频繁的企业的会计核算的工作量。

计划成本法下，存货的总分类核算和明细分类核算均按计划成本计价。计划成本的组成内容与实际成本的构成相一致。

（一）材料取得的核算

1．购入材料的核算

材料采购的核算，就是企业生产储备供应过程的核算。为了考核材料采购业务的成果，通过设置“材料采购”和“材料成本差异”两个科目，可以确定各类材料的实际成本和计划价格成本的差异。

“材料采购”科目反映企业采用计划成本进行材料日常核算而购入材料的采购成本，并应按照供应单位和物资品种进行明细核算。该科目的期末借方余额，反映企业收到发票账单已付款或已开出、承兑商业汇票，但尚未到达或尚未验收入库的在途材料的采购成本。“材料成本差异”科目用以核算企业材料实际成本与计划价格成本的差异。企业根据具体情况，可以单独设置本科目；也可以在“原材料”科目设置“成本差异”明细科目进行核算。通常，该科目应当分别“原材料”类别或品种进行明细核算。科目的借方登记材料实际成本大于计划价格成本的超支额；贷方登记材料实际成本小于计划价格成本的节约额。另外，计划成本法下仍要设置“原材料”科目核算企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等的计划成本。该科目应当按照材料的保管地点（仓库）、材料的类别、品种和规格等进行明细核算。

计划成本法下，企业购入原材料也会发生以下几种情况。

（1）发票账单与材料同时达到。对于发票账单和材料同时到达的采购业务，企业支付材料价款和运杂费等时，按应计入材料采购成本的金额，借记“材料采购”科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按实际支付或应付的款项，贷记“银行存款”、“现金”、“其他货币资金”、“应付账款”、“应付票据”等科目。小规模纳税人等不能抵扣增值税的，购入材料按应支付的金额，借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。材料验收入库时，根据收料单，按计划成本（计划单位成本×实际入库数量）借记“原材料”科目，按实际成本贷记“材料采购”科目，实际成本大于计划成本的差异，借记“材料成本差异”科目，实际成本小于计划成本的差异，贷记“材料成本差异”科目。

（2）材料已到而货款未付。对于材料已验收入库但发票账单未到，货款未付的采购业务，为了简化核算手续，平时收料暂不作账务处理，待付款时再按“发票账单与材料同时达到”的业务作付款、收料和结转差异的会计分录；月末仍未付款的材料，才按计划成本暂估入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目，并于下月初用红字冲销；下月付款时，再按“发票账单与材料同时达到”的业务进行账务处理。

（3）货款已付而材料未到。对于货款已付而材料尚在途中的采购业务，付款时应根据结算凭证确定的材料实际成本借记“材料采购”科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按实际支付或应付的款项，贷记“银行存款”、“现金”、“其他货币资金”、“应付账款”、“应付票据”等科目。小规模纳税人等不能抵扣增值税的，购入材料按应支付的金额，借记“材料采购”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。待材料验收入库后，再编制按计划成本入库和结转入库材料成本的会计分录（其方法与“发票账单与材料同时达到”相同）。

例4-6　某开发企业为一般纳税人，采购水泥一批，取得的增值税专用发票上注明的材料价款为20 000元，增值税额为3 400元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料验收入库。该批水泥的计划成本为21 000元。应编制以下会计分录：

例4-7　该企业采购黄沙一批，材料已经运到并验收入库，但发票账单等尚未取得，货款尚未支付，该批材料的计划成本为30 000元。企业应于月末按计划成本估价入账，会计分录如下：

下月收到有关结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为27 000元，增值税额为5 100元，货款已通过银行转账支付。应编制以下会计分录：

例4-8　该企业2月13日采购钢筋一批，取得的增值税专用发票上注明的材料价款为200 000元，增值税额为34 000元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，但材料尚未运到。该批钢筋的计划成本为185 000元。2月20日该批材料收到并验收入库。应编制以下会计分录：

2月20日：

为了简化日常的会计核算工作，以上材料验收入库和结转材料成本差异的会计分录也可以按旬或按月总编制，不用逐笔编制。

2．自制并已验收入库的原材料的核算

自制并已验收入库的原材料，按计划成本，借记“原材料”科目，按实际成本贷记“开发成本”等科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。

委托外单位加工完成并已验收入库的原材料，按计划成本，借记“原材料”科目，按实际成本贷记“委托加工物资”科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。

3．以其他方式增加的材料的核算

以其他方式增加的材料，在材料验收入库时，按计划成本，借记“原材料”科目，按不同方式下确定的材料的实际成本，贷记有关科目，按计划成本与实际成本的差异，借记或贷记“材料成本差异”科目。

（二）材料发出的核算

采用计划成本法应对发出的材料按计划成本计价，但在月末，需要通过结转“材料成本差异”账户，按发出材料的计划成本分摊其应负担的材料成本差异，从而将发出存货和期末存货的成本调整为实际成本。通常，这一核算业务是借助企业发出材料时按照领料单位和材料的用途将本月领、退料凭证进行分类、汇总、编制的“材料发出汇总表”来完成的。“材料发出汇总表”在采用实际成本法核算发出材料成本中同样有效，但与计划成本法不同的是，表中除填列发出材料的计划成本外，还要根据材料成本差异率计算并填列发出材料的计划成本应负担的材料成本差异额，将发出材料的计划成本调整为实际成本，参见表4-2。

表4-2　发出材料汇总表

发出材料应负担的成本差异应当按月分摊，不得在季末或年末一次计算。发出材料应负担的成本差异，除委托外部加工发出材料可按月初成本差异率计算外，都应使用当月的实际差异率；月初成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按月初成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。材料成本差异率的计算公式如下：

本月材料成本差异率＝（月初结存材料的成本差异＋本月收入材料的成本差异）÷（月初结存材料的计划成本＋本月收入材料的计划成本）×100%

月初材料成本差异率＝月初结存材料的成本差异÷月初结存材料的计划成本×100%

发出材料应负担的成本差异＝发出材料的计划成本×材料成本差异率

例4-9　某开发企业7月份钢材月初结存节约差为800元，月初结存的计划成本为50　000元；本月收入超支差8 000元，本月收入的计划成本为550 000元。本月发出钢材的计划成本为450 000元，关于本月发出钢材应负担的材料成本差异

额的计算过程如下：

本月发出材料应负担的材料成本差异额＝450 000×1．2%＝5 400（元）

开发商品房过程中领用材料，按计划成本，借记“开发成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记“原材料”科目。发出委托外单位加工的原材料，借记“委托加工物资”科目，贷记“原材料”科目。基建工程等部门领用材料，按计划成本加上不予抵扣的增值税额等，借记“在建工程”等科目，按实际成本，贷记“原材料”科目，按不予抵扣的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。向其他单位销售的材料，要根据盖有销售材料戳记的领料单，按其计划价格成本借记“其他业务支出”科目，贷记“原材料”科目。

月末，采用计划成本法的企业还应按照发出各种材料的计划成本，结转发出材料应负担的材料成本差异，借记“开发成本”、“管理费用”、“销售费用”、“委托加工物资”、“其他业务支出”等科目，贷记“材料成本差异”科目；实际成本小于计划成本的差异，做相反的会计分录。“材料成本差异”科目的月末余额，为库存材料（周转使用材料、低值易耗品收发采用计划价格计价时，还包括周转使用材料、低值易耗品，以下同）的成本差异。期末借方余额，反映企业库存原材料等的实际成本大于计划成本的差异；贷方余额反映企业库存原材料等的实际成本小于计划成本的差异。库存原材料科目月末余额加或减本科目的月末成本差异，就为库存原材料的实际成本。因此，“材料成本差异”科目是为调整库存原材料等所列的计划价格成本而设置的科目。

例4-10　根据某房地产开发企业根据各单位领用的材料2006年5月的“材料发出汇总表”如表4-2所示，应作如下会计处理：