注册会计师就审计工作中发现的问题怎样与治理层进行沟通

12．注册会计师就审计工作中发现的问题怎样与治理层进行沟通？

答：注册会计师应当就审计工作中发现的两类问题直接与治理层进行沟通。

（1）第一类沟通事项

第一类沟通事项是注册会计师应当就审计工作中发现的问题与治理层直接沟通的事项。即无论治理层是否全部参与管理，注册会计师均应就审计过程中发现的问题与治理层直接沟通的事项。这类沟通事项包括：

1）注册会计师对被审计单位会计处理质量的看法。注册会计师应当就下列重要会计处理的质量和可接受性与治理层沟通：

①选用的会计政策。

②作出的会计估计。

③财务报表的披露。在审计过程中，如果认为某项重大的会计处理不恰当，注册会计师一般首先向管理层说明理由，并在必要时提请更正。如果不恰当的会计处理未予更正，注册会计师应当考虑该事项对本期和未来期间财务报表的影响，以及对审计报告的影响，并将这种影响告知治理层。例如，注册会计师在审计中发现被审计单位对某类业务所采用的收入确认政策不符合现行会计准则的规定，这样做有可能导致夸大当年销售收入，从而虚增当年利润。此时，注册会计师应当与管理层进行沟通，说明理由并提请更正。如果管理层拒绝更正，注册会计师如果认为不对这项会计政策进行更正并对该类业务全面作出调整，将会导致当年财务报表的重大错报，视其程度应当出具保留意见的审计报告。注册会计师应当将上述情况以及可能的后果告知治理层。

2）工作中遇到的重大困难。注册会计师应当就审计工作中遇到的重大困难以及可能产生的影响直接与治理层进行沟通。这些重大困难可能包括：

①管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延。

②不合理地要求缩短完成审计工作的时间。从而可能导致注册会计师无法严格执行计划的审计程序，难以获取充分、适当的审计证据，进而不能实现审计目标。

③为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期。

④无法获取预期的证据。例如，对应收账款进行函证所收到的回函太少。

⑤管理层对注册会计师施加的限制。

⑥管理层不愿按照注册会计师的要求对持续经营能力作出评估，或拒绝将评估期间延伸至资产负债表日起的十二个月。在某些情况下，上述困难可能构成对审计范围的限制，致使注册会计师无法获得充分、适当的审计证据，注册会计师应当根据其重要程度和影响，根据相关审计准则的规定，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。

3）尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要。如果提请更正的错报没有得到更正，注册会计师应当就此与治理层沟通，并再次提请予以更正。对于未更正的重大错报，注册会计师应当逐笔与治理层沟通。对未更正的大量小额错报，基于重要性和效率两个方面的考虑，注册会计师可以向治理层提供列明这些错报的笔数和累计影响额的汇总表，而不必沟通每笔错报的细节。这种情况下，注册会计师应当考虑与治理层讨论未能更正错报的原因及其影响，包括对未来财务报表可能产生的影响。有时，注册会计师与治理层沟通并提请更正的重大错报可能没有得到更正。为了降低发生误解的可能性，注册会计师可以要求治理层提供书面声明，说明已引起治理层注意的错报没有得到更正的原因，目的在于以书面的形式确认治理层已经通过注册会计师的沟通获悉了该项错报，并清楚地反映出该项错报为什么没有得到更正。但是，这种书面声明并不能减轻注册会计师对未更正错报的影响形成结论的责任。

4）审计中发现的、根据职业判断认为重大且与治理层履行财务报告过程监督责任直接相关的其他事项。

这些事项包括已更正的、含有已审计财务报表的文件中的其他信息存在的对事实的重大错报或重大不一致。

（2）第二类沟通事项

对于第一类沟通事项，无论治理层是否全部参与管理，注册会计师均应与治理层直接沟通。而在治理层并非全部参与管理的情形下，注册会计师还应当就第二类沟通事项，直接与治理层沟通。这类事项包括：

1）根据职业判断认为需要提请治理层注意的管理层声明。如果出现下列情形，注册会计师应当将管理层声明中的相关事项提请治理层注意：

①除管理层声明之外的审计证据很少。

②相关的会计处理可能会因被审计单位意图的不同而不同。

③管理层对作出注册会计师要求的声明很勉强。

④管理层声明与其他审计证据不符。在某些情况下，例如，有充分的证据表明管理层声明存在严重问题，或者就某一重要事项除管理层声明外没有其他审计证据等，注册会计师应当向治理层提供完整的管理层声明书副本。此时，注册会计师应当明确列示根据职业判断认为需要提请治理层关注的事项，以便引起治理层的高度注意，并寻求进一步的适当措施。

2）已与管理层讨论或书面沟通的、审计中发现的重大事项。这些事项包括：

①管理层已更正的错报。这些错报虽然已经更正，但是知悉这些已更正的错报，对于治理层了解相关情况和采取相应措施避免今后出现类似问题是有积极意义的，而且这也是注册会计师执行审计工作的重要成果，有必要让治理层了解。

②对管理层就会计或审计事项向其他专业人士进行咨询的关注。有时，管理层可能会就会计或审计事项向其他专业人士（如其他的注册会计师）征询意见。尤其是在管理层与注册会计师就某些会计和审计问题的看法发生分歧时，如果出现这类情况，注册会计师应当关注，并就此与治理层沟通。

③管理层在首次委托或连续委托中，就会计准则和审计准则应用、审计或其他服务费用与注册会计师进行的讨论或书面沟通。

让治理层了解这些内容，有利于注册会计师更好地开展审计工作，也有利于治理层更好地履行监督财务报告过程的职责。