递延所得税资产和负债口诀

一、所得税会计概述

新企业会计准则规定所得税会计处理的方法采用资产负债表债务法，即要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上所列示的资产、负债的账面价值与计税基础差异，确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。其中，资产、负债的账面价值是根据新企业会计准则确定的；资产和负债的计税基础是根据企业所得税法规定确定的，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。

上述概念理解起来比较费劲，现举两个例子说明。

甲公司A存货按新企业会计准则核算的账面价值为200万元，按税法计税基础是250万元，也就是说企业提了50万元的减值准备，就等于会计利润减少了50万元，如果按25%的税率计算，减少纳税额50×25%＝12．5万元，此时会计分录为“借：递延所得税资产12．5万元，贷：所得税费用12．5万元” 。

由于资产价值减少，未来处置时会导致企业减少现金流入50万元，从理论上讲不管资产处置与否，已经形成了企业的一项损失，应减少企业的利润。但税法规定资产在处置时才确认转让所得或损失，等于企业提前交了资产转让时应纳的税，等于企业将12．5万元的现金提前存到税务局了，这就是可抵扣暂时性差异，应该确认递延所得税资产。

假如上述资产计税基础是180万元，也就是企业可以多列支费用20万元，如果按25%的税率计算，减少纳税额20×25%＝5万元，此时会计分录为“借：所得税费用5万元，贷：递延所得税负债5万元” 。由于现在会计核算的利润大于应纳税所得额，等于在资产处置前国家给企业提供5万元的无息借款，这就是企业将来应承担的债务，属于应纳税暂时性差异，应该确认递延所得税负债。

准确理解资产负债表债务法要把握以下要点。

一是资产负债表列示的资产或负债账面价值，与计税基础有差异时，均产生暂时性差异。具体来讲，如果资产负债表中资产账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债；如果资产的账面价值小于计税基础，产生可抵减暂时性差异，应确认递延所得税资产。如果资产负债表中负债的账面价值大于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产；如果负债的账面价值小于计税基础，产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债。

二是递延所得税资产或负债的确认，是以资产负债表为出发点的，将来应交纳的企业所得税已在当期交纳的，如果该税款可以抵减未来期间应纳的企业所得税额，就形成递延所得税资产；当期应交纳的企业所得税等到未来期间交纳的，对企业来说就是一项义务，形成递延所得税负债。比如企业确认了一笔预计负债，就形成了一项递延所得税资产。因为确认了预计负债，就多列了一笔费用，会导致会计利润小于应纳税所得额，等于企业将来应交的税在当期交了，这就是可抵扣暂时性差异。

三是应纳税、可抵扣暂时性差异是针对资产处置的未来而言的，是针对未来负债实际发生而言的。比如，以外购方式取得的“交易性金融资产”应按公允价值计量，如果公允价值大于外购成本，就产生了应纳税暂时性差异，但这个差异只有在该“交易性金融资产”处置时，才能形成现实的利润交纳企业所得税。

四是递延所得税资产和负债，一般应于每一资产负债表日进行确认，而不是年度所得税汇算清缴。比如， 5月份预计了一笔费用，当月就应该确认一项递延所得税资产，而不是年底。

五是资产、负债的账面价值，是企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。例如，存货账面价值＝账面价值－减值准备，外购固定资产账面价值＝资产的账面价值－减值准备－累计折旧；计税基础根据税法的规定确定，如固定资产计税基础＝购置资产实际支付的价款和相关税费－税法规定的累计折旧，与会计有本质的区别。

六是递延所得税资产和负债，不是企业应纳所得税额的调整因素，而是企业一项资产或负债。因此，企业所得税税率调整、税前扣除办法变动或企业未来没有足够多的应纳税所得额时，企业要根据变化了的条件对递延所得税资产或负债进行复核，使其符合资产或负债的定义。

七是企业当期应纳的企业所得税＝所得税费用＋递延所得税资产－递延所得税负债。