原材料收发按计划成本计价的核算

原材料采用计划成本核算时，其材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照计划成本计价。材料实际成本与计划成本的差异，通过“材料成本差异”账户核算。月末，计算本月发出材料应负担的成本差异并进行分摊，同时，根据领用材料的用途或部门记入相关账户，并将发出材料的计划成本调整为实际成本。

（一）账户设置

1．“原材料”账户

该账户用以核算企业库存的各种材料的计划成本。该账户的借方登记入库材料的计划成本，贷方登记发出材料的计划成本，期末余额在借方，反映企业库存原材料的计划成本。该账户应按照材料的保管地点、材料的类别或品种设置明细账进行明细核算。

2．“材料采购”账户

该账户主要用于对购入材料的采购成本采用计划成本进行日常核算，属于资产类账户。借方登记外购材料的实际成本以及结转入库材料的实际成本小于计划成本的差异额（节约额），贷方登记已经验收入库的材料的计划成本以及结转入库材料的实际成本大于计划成本的差异额（超支额），期末余额在借方，表示在途材料的实际成本。可按供应单位和材料品种进行明细核算。

3．“材料成本差异”账户

该账户主要用于核算采用计划成本进行日常核算的各种材料的实际成本与计划成本的差异，属于资产类账户，是“原材料”等账户的调整账户。该账户反映已入库各种材料的实际成本与计划成本的差异，借方登记入库材料实际成本大于计划成本的超支差异；贷方登记入库材料实际成本小于计划成本的节约差异和发出材料应负担的成本差异（超支差异用蓝字登记，节约差异用红字登记）；期末如果是借方余额，反映企业库存材料的超支差异；如果是贷方余额，反映企业库存材料的节约差异。该账户应区分“原材料”“周转材料”等，按照类别或品种进行明细核算，不能使用一个综合差异率。

（二）购入原材料的核算

在计划成本法下，企业购入材料时，不论材料的入库和货款支付时间是否一致，只要企业取得发票账单等原始凭证，并以此计算出材料的实际采购成本，均应按实际成本借记“材料采购”账户，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，贷记“银行存款”“其他货币资金”“应付票据”“应付账款”等账户；材料验收入库后，按计划成本借记“原材料”账户，贷记“材料采购”账户。同时，还应结转入库材料的成本差异：当实际成本大于计划成本时，借记“材料成本差异”账户，贷记“材料采购”账户；当实际成本小于计划成本时，借记“材料采购”账户，贷记“材料成本差异”账户。由于企业收入材料的业务比较频繁，为了简化核算，也可以将材料验收入库和结转成本差异的会计核算留待月末一次性进行。

（1）发票账单与材料同时到达

【例7－15】 远洋公司20×5年购入甲材料一批，货款为400 000元，增值税为68 000元，发票账单已收到，计划成本为420 000元，材料已验收入库，全部款项以银行存款支付。编制会计分录如下：

（2）发票账单已到、材料未到

【例7－16】 远洋公司20×5年采用汇兑结算方式购入甲材料一批，货款30 000元，增值税为5 100元，发票账单已收到，计划成本为28 000元，材料尚未入库。编制会计分录如下：

【例7－17】 远洋公司20×5年采用商业承兑汇票方式购入甲材料一批，货款40 000元，增值税为6 800元，发票账单已收到，计划成本为42 000元，材料已验收入库。编制会计分录如下：

（3）材料已到、发票账单未到

【例7－18】 远洋公司20×5年采用托收承付结算方式购入甲材料一批，发票账单未到，月末按照计划成本为80 000元估价入账。编制会计分录如下：

下月初用红字冲回：

【例7－19】 远洋公司20×5年6月末汇总本月已付款或已开出并承兑商业汇票的入库甲材料的计划成本共490 000（即420 000＋28 000＋42 000）元。编制会计分录如下：

入库材料的实际成本为470 000（即400 000＋30 000＋40 000）元，入库材料的成本差异为节约额20 000（即490 000－470 000）元。编制会计分录如下：

（三）发出原材料的核算

在计划成本法下，原材料发出的核算同实际成本核算一样。财会部门应根据签收的各种领料单，按其用途分类汇总，月末一次编制“发料凭证汇总表”，作为编制材料发出的记账凭证和登记总账的依据。由于各种发料凭证都是按计划成本计价的，因此编制的发出材料汇总表也是按计划成本反映的，月末需要根据本月的材料成本差异率来确定发出材料应负担的成本差异，从而将本月发出材料的计划成本调整为实际成本，以便企业能正确地计算产品的生产成本和当期的损益。

发出材料应负担成本差异＝发出材料计划成本×材料成本差异率

发出材料的实际成本＝发出材料的计划成本＋发出材料应负担成本差异

期末结存材料成本差异＝期末结存材料计划成本×材料成本差异率

期末结存原材料的实际成本＝“原材料”账户借方余额＋“材料成本差异”账户借方余额（或－“材料成本差异”账户贷方余额）

【例7－20】 远洋公司20×5年根据“发料凭证汇总表”的记录，本月发出原材料的计划成本分别为：基本生产车间领用200 000元；辅助生产车间领用60 000元；车间管理部门领用10 000元；厂部管理部门领用5 000元。编制会计分录如下：

【例7－21】 远洋公司20×5年5月初结存材料的计划成本为10 000元，结存材料的成本差异为超支额3 000元；本月入库材料的计划成本为490 000元，本月入库材料成本差异为节约额20 000元。则材料成本差异和各部门应负担的成本差异计算如下：

材料成本差异率＝（3 000－20 000）÷（10 000＋490 000）×100%＝－3．4%

各部门领用材料应负担成本差异分别为：

基本生产车间＝200 000×（－3．4%）＝－6 800（元）

辅助生产车间＝60 000×（－3．4%）＝－2 040（元）

车间管理部门＝10 000×（－3．4%）＝－340（元）

厂部管理部门＝5 000×（－3．4%）＝－170（元）

结转发出材料成本差异的会计分录如下：

上述计算过程有以下几点需要说明：

（1）材料的成本差异分为超支差异和节约差异两种情况，超支差异是指实际成本大于计划成本形成的差异，节约差异是指实际成本小于计划成本形成的差异。在计算成本差异率时，超支差异用正数表示，节约差异用负数表示。

（2）发出材料应分担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次计算，发出材料应分担的成本差异，除委托加工物资可按上月差异率计算外，其他都应使用当月的实际差异率。如果上月的成本差异率与本月的成本差异率相差不大，也可按上月的成本差异率计算。计算方法一经确定，不得随意变更。

（3）理论上讲，我们在计算材料成本差异率时，分子材料成本差异的计算口径应该与分母原材料计划成本的计算口径保持一致。但是在实务中，通常情况下，企业在计算材料成本差异率时，也将未确认成本差异的已验收入库但尚未办理结算手续的原材料的计划成本作为计算的基数，只有在这类入库材料的数额十分巨大、对成本差异分摊产生重大影响的情况下，才不把其考虑在计算基数之内。

企业按计划成本核算材料主要是简化了材料收发凭证的计价和明细账的登记工作，便于考核各类或各种材料采购业务的经营成果，分析材料采购成本超支或节约的原因，加强材料采购的管理工作。可以剔除材料价格变动对成本的影响，便于分析车间损耗的节约或浪费情况，考核车间的经营成果。另外，按计划成本进行材料核算，虽然简化了核算工作，但必须按照材料类别计算实际成本，调整发出材料的成本差异，因此，核算的准确性要差些。这种方法一般适用于材料品种、规格繁多，材料计划成本比较准确、稳定的企业。