第四节 固定资产后续支出
固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的改建、扩建支出以及维护修理等支出。后续支出的处理原则是:固定资产发生的改建、扩建等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应予以费用化，计入发生当期的损益。
一、资本化后续支出的会计处理
企业发生固定资产改建、扩建等资本化后续支出时，应按固定资产的净值，借记“在建工程”科目，按已提折旧，借记“累计折旧”科目，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目，并停止计提折旧。
企业发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。即根据更新改造过程中实际发生的职工薪酬、领用的材料成本以及支付的费用，借记“在建工程”科目，贷记“应付职工薪酬”、“原材料”、“银行存款”等科目。
在固定资产发生的后续支出完工并达到预订可使用状态时，再从“在建工程”科目转回固定资产，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
【例8－14】海天公司有一条生产线，原价为1 500万元，预计使用10年，已使用6年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值率为原价的4％。由于产品适销对路，现有生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。该2010年7月1日至12月31日，经过六个月的改扩建，完成了对这条生产线的改扩建工程，共发生支出300万元，全部以银行存款支付；该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计将其使用年限延长了4.5年，预计净残值为改扩建后固定资产账面价值率的4％，折旧方法仍使用平均年限法。为简化计算过程，不考虑其他相关税费。
本例中，由于对生产线的改扩建支出，提高了生产线的生产能力并延长了其使用寿命，改扩建的支出金额也能够可靠计量，此项后续支出符合规定造成的确认条件，应增加固定资产的账面价值。海天公司的账务处理如下:
(1)2010年7月1日，固定资产转入改扩建前
该生产线应计折旧额=1 500×(1－4％)=1 440(万元)
累计已提折旧额=1 440÷10×6=864(万元)
2010年7月1日，固定资产账面价值=1 500－864=636(万元)
固定资产转入改建时，作如下会计分录:
借:在建工程 6 360 000
累计折旧 8 640 000
贷:固定资产 15 000 000
(2)2010年7月1日至12月31日，以银行存款支付生产线改扩建支出时，作如下会计分录:
借:在建工程 3 000 000
贷:银行存款 3 000 000
(3)2010年12月31日，生产线改扩建完成，达到预计可使用状态时计算:
固定资产入账价值=636+300=936(万元)
根据计算结果，作如下会计分录:
借:固定资产 9 360 000
贷:在建工程 9 360 000
(4)2010年12月31日，固定资产转回后，按重新确定的预计使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
应计折旧额=9 360 000×(1－4％)=8 985 600(元)
月折旧额=8 985 600÷［(3.5+4.5)×12］=93 600(元)
自2011年1月1日开始，每月计提折旧时，作如下会计分录:
借:制造费用 93 600
贷:累计折旧 93 600
二、费用化后续支出的会计处理
企业发生固定资产日常维护、大修理费等支出只是确保固定资产正常工作情况，一般不产生未来的经济利益，不符合固定资产确认条件，应在发生时直接计入当期损益:企业生产车间(部门)和行政管理部门等发生的固定资产日常修理维护支出等后续支出，计入“管理费用”科目；企业专设销售机构发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费等后续，支出计入“销售费用”科目。
企业固定资产更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时也应直接计入当期损益。
【例8－15】海天公司2010年6月份修理行政办公楼领用材料8 000元，修理职工薪酬1 500元，用银行存款支付专设销售机构修理费2 000元。会计处理如下:
借:管理费用 9 500
销售费用 2 000
贷:原材料 8 000
应付职工薪酬 1 500
银行存款 2 000
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