税收规范性文件管理的基本要求

第一节　税收规范性文件管理的基本要求

税收规范性文件，是指各级税务机关依照法定职权和规定程序制定并公布的，规定纳税人、扣缴义务人及其他税务行政相对人的权利、义务，在本辖区内具有普遍约束力并反复适用的文件，俗称“红头文件”（不含规范税务机关内部行政管理的文件不属于税收规范性文件范围）。我国实行的是统一的、多层级的税收立法体制，规章和规范性文件是税收法律、法规的重要延伸和必要补充。税收规范性文件是基层税务机关执法的重要依据。管理好税收规范性文件，有利于实现税收执法依据的规范、统一，降低执法风险。目前，税收规范性文件管理的依据有《中华人民共和国立法法》（以下简称《立法法》）、国务院《全面推进依法行政实施纲要》（以下简称《纲要》）、《国务院关于加强法治政府建设的意见》（以下简称《意见》）等。但其主要依据是国家税务总局的规章，即《税收规范性文件制定管理办法》（国家税务总局令第20号，以下简称《办法》），该规章于2009年12月15日局务会议审议通过，2010年2月10日公布，同年7月1日正式实施。规章确立了“权力有限、规则有效、程序制约、管理规范、监督有力”的制度机制，对税收规范性文件的管理提出了以下要求：

（一）制定主体法定。税务机关制定税收规范性文件，必须“依照法定职权”。为了减少制定主体，《办法》第六条特别规定，县税务机关制定税收规范性文件，必须依据法律、法规、规章或省（含本级）税务机关税收规范性文件的明确授权。在现实中，直接授权县税务机关的情况很少，此条款等于间接地取消了县税务机关的制定权；县以下税务机关及各级税务机关的内设机构、派出机构、直属机构和临时性机构，没有税收规范性文件的制定权。

（二）坚持“开门立法”。必须做到“开门立法”，公开征求意见。《办法》贯彻《立法法》的法律精神，遵循“开门立法”的法治理念，对公众参与规范性文件的制定提出了要求，第十七条规定，“起草税收规范性文件，应当深入调查研究，总结实践经验，听取相关各方意见”，“听取意见可以采取书面、网上征求意见或召开座谈会、论证会、听证会等多种形式”；《意见》第9条再一次明确要求，制定对公民、法人或者其他组织的权利义务产生直接影响的规范性文件，必须公开征求意见，未经公开征求意见的，规范性文件不得发布施行。

（三）制定内容合法。按照法治社会对公权力机关“职权法定”的要求，《办法》第五条规定，税收规范性文件不得设定税收开征、停征、减税、免税、退税、补税事项，行政许可，行政审批，行政处罚，行政强制，行政事业性收费以及其他不得由税收规范性文件设定的事项。《意见》第9条再一次明确规定，规范性文件不得设定行政许可、行政处罚、行政强制等事项，不得违法增加公民、法人和其他组织的义务。

（四）被授权限不得转授。《办法》第十一条规定，上级税务机关需要下级税务机关对规章和税收规范性文件做出补充规定的，可以授权下级税务机关制定具体的实施《办法》。被授权税务机关不得将该权力转授给其他机关。

（五）必须经过合法性审核。为了实现“程序制约”，《办法》第十六条、第十九条规定，业务主管部门起草税收规范性文件，必须送经政策法规部门进行合法性审核。未经法规部门审核的税收规范性文件，办公厅（室）不予核稿，局领导不予签发。《意见》第9条再一次明确规定，未经法制机构合法性审查的，规范性文件不得发布实施。

（六）必须集体讨论决定。《意见》第9条明确要求，制定对公民、法人或者其他组织的权利义务产生直接影响的规范性文件，必须经政府常务会议或者部门领导班子会议集体讨论决定，未经集体讨论的，规范性文件不得发布施行。

（七）内容必须公布。为了确保税收规范性文件能够被基层税务机关和纳税人及时、广泛周知，便于查询，规范性文件应当通过固定渠道予以公布。《办法》第二十七条规定，公布有三种正式渠道：一是公报；二是公开发行的报纸；三是政府机关的官方网站。一种例外，就是不具备条件的可以在办税服务场所或公共场所公布。

（八）必须使用公告形式。公告没有主送机关和抄送机关，也没有秘密等级和紧急程度；内部管理事项与对纳税人有普遍约束力的事项难以分别行文的，只要该文件涉及纳税人的权利义务，也应使用公告形式；对需要抄送本辖区的批复，必须以公告形式公布，不得称批复。

（九）不得溯及既往。《办法》第十三条规定，税收规范性文件不得溯及既往，但为了更好保护纳税人权益的除外。也就是说，此规定禁止了诸如7月份下发的文件，从1月份开始执行的此类问题，让纳税人在一个可预见的环境中进行税收筹划。

（十）施行时间必须规范。为了确保基层税务机关与纳税人在执行和遵从时能有足够的准备，《办法》第十四条规定，税收规范性文件应当自公布之日起30日后施行；对公布后不立即施行有碍执行的，可以自公布之日起立即施行或者自公布之日起30日内的任何时日开始施行；经授权，实施机关需要对上级税收规范性文件做出补充规定的，应当单独制定公告，在上级税收规范性文件生效之前出台，可以同步施行。

（十一）不需层层转发。税收规范性文件实行单独文种、文号，统一采用公告形式连续排号发出，其发生效力取决于该文件确定的执行时间，自公告后统一生效，基层税务机关不必再等待其上一级的转发即可直接适用。

（十二）废止文件需明列，同类文件须整合。《办法》第十八条规定，起草税收规范性文件，应当明确列举将被该文件废止的文件的名称、文号、条款。同一事项已由多个税收规范性做出规定，起草部门在起草同类文件时，应当对有关文件进行归并、整合。此条禁止了以前经常出现的“以前规定与本文不符的，一律以本文为准”的惯用语，对基层税务机关和纳税人会带来极大的方便。

（十三）必须备案审查。按照“有件必备、有备必查、有错必纠”的要求，《办法》第四章规定，制定机关要向上一级税务机关报送税收规范性文件和文件目录。接受备案的税务机关要认真开展审查。对发现的问题要予以纠正，对备案审查结果要予以通报

（十四）健全清理制度。《办法》第三十六条规定，制定机关应对税收规范性文件进行清理，清理采取日常清理与定期清理相结合的方法；第三十九条规定，对清理中存在的问题，制定机关要分别情况给予不同处理，并及时公布清理结果。