《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》(以下简称会计政策、会计估计变更和差错更正准则)规范了企业会计政策的应用，会计政策、会计估计变更和前期差错更正的确认、计量和相关信息的披露要求，以提高企业财务报表的相关性和可靠性，以及同一企业不同期间和同一期间不同企业的财务报表可比性。会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
会计政策产生变更时，通常使用追溯调整法进行相关会计调整。追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时，即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
追溯调整法的运用通常由以下几步构成：
第一步，计算会计政策变更的累积影响数;
第二步，编制相关项目的调整分录;
第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额;
第四步，附注说明。
采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。因此，追溯调整法，是将会计政策变更的累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，而不计入当期损益。但确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。
此处常产生的错误有：
在采用追溯调整法时，对应调整的各期间净损益各项目和利润表相关项目，未进行调整。
将会计政策变更的累积影响数计入当期损益，而不是调整列报前期最早期初留存收益。
下面举例说明追溯调整法下，正确的处理方法：
【例】甲公司2012年、2013年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的股票，市价一直高于成本。假定不考虑相关税费。公司采用成本与市价孰低法对购入股票公司进行计量。公司从2014年起对其以交易为目的从股票市场购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。2013年公司发行在外普通股加权平均数为4 500万股。A、B股票有关成本及公允价值资料见表3 -8。
表3-8 A、B股票有关成本及公允价值 单位：元
根据上述资料，甲公司的会计处理如下：
(1)计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数(见表3-9)。
表3-9 改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数 单位：元
甲公司2014年12月31日的比较财务报表最早期初为2013年1月1日。
甲公司在2012年年末交易性金融资产按公允价值计量的账面价值为5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为4 500 000元，两者的所得税影响合计为150 000元，两者差异的税后净影响额为450 000元，即为该公司2013年期初交易性金融资产由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。
甲公司在2013年年末交易性金融资产按公允价值计量的账面价值为6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元，两者的所得税影响合计为200 000元，两者差异的税后净影响额为600 000元，其中，450 000元是调整2013年累积影响数，150 000元是调整2013年当期金额。
甲公司按照公允价值重新计量2013年年末B股票账面价值，其结果公允价值变动收益少计入了200 000元，所得税费用少计入了50 000元，净利润少计入了150 000元。
(2)编制有关项目的调整分录。
①调整交易性金融资产。
②调整利润分配。
其中，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。
(3)财务报表调整和重述(财务报表略)。
甲公司在列报2014年度的财务报表时，应调整2014年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。
①资产负债表项目的调整。
调增交易性金融资产年初余额800 000元;调增递延所得税负债年初余额200 000元;调增盈余公积年初余额90 000元;调增未分配利润年初余额5 100 000元。
②利润表项目的调整。
调增公允价值变动收益上年金额200 000元;调增所得税费用上年金额50 000元;调增净利润上年金额150 000元。
③所有者权益变动表项目的调整。
调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额675 000元;未分配利润上年金额382 500元，所有者权益合计上年金额450 000元。
调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额22 500元;未分配利润本年金额127 500元。
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