宁波市新企业会计准则执行情况的调研与思考

宁波市新企业会计准则执行情况的调研与思考

章翠飞　翁良钧　王信国　谢　鲁

新企业会计准则体系作为资本市场的重要规则，是继“两则两制”改革后我国会计改革又一里程碑，对于促进企业可持续发展和完善资本市场具有十分积极的意义。自2006年新企业会计准则体系发布以来，随着该准则实施范围在我市逐步扩大，对提升我市企业的管理水平和会计信息质量，促进企业稳健经营和可持续发展发挥了重要作用。根据财政部关于做好企业会计准则实施情况调研分析的要求，我们组成调研组，采取问卷调查、走访、座谈、收集资料等方式，对5年来我市新企业会计准则执行情况进行了深入的调研，评估了工作，分析了现状，提出了对策。

一、宁波市新企业会计准则执行总体状况

按照财政部的部署要求，我市高度重视新企业会计准则推广实施工作，在财政、证监、国资等部门的积极推动下，目前，我市上市公司、市国资委监管企业以及银行、保险、证券等行业已全面实施新企业会计准则。我市的一些拟上市企业以及经济外向度较高的民营企业也开始选择执行新企业会计准则。为进一步摸清我市新企业会计准则执行现状，我们对此进行了一次较为全面的调查、摸底，调查结果，目前我市大中型企业约2880户，已有1257户企业执行了新会计准则，并采用新会计准则报表格式向税务部门进行网上纳税申报，新企业会计准则实施面43. 65%。1257户企业按行业分类：金融保险业555户，占44%；商品流通业266户，占21%；工业企业213户，占17%；交通运输物流业35户，占2. 78%；建筑安装业29户，占2. 31%；房地产业39户，占3. 05%；服务业120户，占9. 55%。但剔除上市公司、市级以上国有及国有控股企业、金融、保险企业等监管部门强力推行的企业，新企业会计准则在我市民营企业其中的实施面还比较小。

上市公司的执行情况分析。截至2011年年底，我市境内上市公司共39家：其中深交所主板1家、中小板12家、创业板5家，上交所主板21家。至2012年4月底，我市上市公司都公布了经有证券资格的会计师事务所审计的标准无保留意见的2011年年度财务报告。这些上市公司2011年实现营业收入1252亿元，比上年增长16. 87%；实现利润总额179亿元，比上年增长14. 74%；2011年年末资产总额4861亿元，比上年增长4. 85%，所有者权益总额1057亿元，比上年增长12. 68%。根据对这些上市公司会计信息的调研分析，我们的基本判断是，我市上市公司在新企业会计准则执行上总体上较好。主要体现在：

1.在会计政策选择上比较谨慎，会计估计依据比较充分可靠。上市公司能根据新企业会计准则、《企业会计准则解释第1、2、3号》以及财政部最新会计政策等规定，结合企业实际，修订了企业会计政策，在年报中对有关资产的确认或业务事项的核算进行追溯调整。例如，杉杉股份按照《企业会计准则解释第3号》规定，对持有的宁波银行股票投资，从“长期股权投资”转为“可供出售金融资产”核算并进行追溯调整；宏润建设、龙元建设按照《企业会计准则解释第3号》规定，变更安全生产费的会计处理并进行追溯调整。对企业发生的需作职业判断的交易或事项（包括收入确认、资产减值、递延所得税、债务重组、企业合并、公允价值计量等），能按照新企业会计准则的规定进行判断、估计和处理。未发生明显的会计政策运用或会计估计判断差错以及滥用会计政策或随意变更会计估计的情况。

2.在会计要素计量选择上比较到位，计量模式的运用比较公正合理。我市上市公司一般采用历史成本对会计要素进行计量，对公允价值等计量模式的运用比较谨慎。在进行资产减值判断、测试及发生长期股权投资、企业合并等业务时，需采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，确定会计要素金额的依据比较充分、合理。例如，多家公司对持有的投资性房地产采用成本模式计量；只有一家公司宁波银行采用公允价值模式计量，并按规定在附注中详细披露了公允价值确定的依据和方法以及公允价值变动对损益的影响。企业合并采用资产评估方法确定的购买方支付的对价以及被购买方的可辨认净资产公允价值符合市场交易原则，比较公正、合理，企业合并中未发生巨额商誉或合并收益。

3.在具体会计准则执行上比较规范，会计信息质量比较高。通过对年报的逐项分析，我市上市公司在年报编制中较好地执行了新企业会计准则以及财政部相关会计政策规定，在公司年报公布以及企业合并业务、资产负债表调整、利润增减变动等方面，都能按规定执行，未发现上市公司有利用借款费用资本化、债务重组等进行利润调节的现象，也未发生明显的高估资产、低估负债以及利用会计准则操纵利润的现象，会计信息质量总体上较高。以我市上市公司2009年年报对资产减值准备的计提及资产减值损失的确认数据为例，剔除宁波银行、雅戈尔对整体分析的异常影响，25家上市公司2009年资产减值损失33343万元，2008年资产减值损失32813万元，总体上未对上市公司年度利润总额变动产生重大影响。宁波银行因贷款规模扩大，2009年资产减值损失42177万元，同比增加16519万元；雅戈尔2009年资产减值损失2807万元，2008年因持有的可供出售金融资产市价大幅下跌，资产减值损失140802万元。27家公司中，3家企业2009年资产减值损失为负数，剔除资产减值损失数据后，当年利润总额仍为正值。1家公司2009年利润总额为负数，剔除资产减值损失数据后，利润翻正。

在市财政、国资、证监等部门的积极推动下，2009年起列入市国资委监管的16家市属国有企业及这些企业下属约200余家控股子公司已全面实施新企业会计准则，拟上市企业及部分民营企业，也陆续开始执行新准则。从我们调研情况看，这些企业执行准则情况总体上比较规范，体现在：一是积极应对适应新企业会计准则。大部分企业能根据新准则的规定，结合本企业特点、业务范围和生产经营实际，有针对性地制定了企业会计政策，并对单位的业务流程进行全面梳理、设计，对单位信息管理系统、会计核算系统进行了更新、升级。二是较好执行落实新企业会计准则具体要求。市国资委监管的企业，根据新企业会计准则规定，编报了新旧会计准则（制度）所有者权益差异调节表。2009年起，有关企业都能按新准则规定进行会计核算和编制财务报告，使企业会计信息质量有所提高，决策有用性进一步增强。

二、新企业会计准则实施效果及存在问题分析

新企业会计准则是一套既适应我国社会主义市场经济发展要求，又与国际财务报告准则趋同、等效的会计标准体系。该准则的出台和实施，无论是微观层面对推动企业改革和技术进步，还是宏观层面完善市场经济体制、提高对外开放水平都具有重大的意义。为此，我们对新企业会计准则在我市实施以来的效果开展了评估，并对实施中存在问题进行了分析。

（一）实施效果评估

1.新企业会计准则强化了会计信息决策有用性，引导资源合理有效配置。长期以来，我国制订会计制度的目的主要是为有关政府部门服务的，财务会计信息主要是满足政府部门财务管理、税收征管、对企业经营业绩考核以及宏观经济管理需要，较少考虑投资者、社会有关方面对会计信息的需求，会计信息引导社会经济资源配置的作用发挥不够。市场经济体制下，高质量的会计信息是引导社会资金合理流动、促进经济资源有效配置、维护各类市场主体经济利益的基石。我市上市公司能按照新准则规定，进行会计核算和编制、披露财务报告，提供的会计信息可靠性、相关性较强，有效地引导投资者、债权人等进行科学决策和理性投资，促进了资本市场的完善和发展。

2.新企业会计准则确立了资产负债表观的核心地位，促进企业可持续发展。过去，利润表在企业财务报表体系中一直居于显要地位，是评价企业经营业绩的主要依据，利润是主管部门考核企业经营管理业绩重要指标，报表使用者分析企业的盈利能力和股东财富的变化时，也主要关注利润表，较少关注资产负债表。新企业会计准则着眼促进企业可持续发展，把资产负债表放在核心地位，强调企业的资产质量和净资产（所有者权益）价值，要求企业按规定计提资产减值准备、确认预计负债、按资产负债表债务法核算所得税费用，不高估资产，不低估损失和负债，做实企业资产负债表，突出净资产的会计意义，从而有效引导企业克服短期行为，追求可持续发展。

3.新企业会计准则与国际财务报告准则趋同、等效，为企业“走出去”、“引进来”营造了良好的会计制度环境。新企业会计准则与国际趋同、等效，为已实施新准则的我市企业到境外上市、投资办企业及企业并购等扫清了会计制度壁垒，避免了双重审计，大幅度地降低了境外上市融资成本，有力地支持企业实施“走出去”战略。

4.新企业会计准则有利于企业加强人工成本核算，促进企业加快技术研发创新。原会计制度对人工成本核算规定不完整，造成会计实务中成本核算口径过小，成本费用计量不够公允，核算准确性较差，许多国家以此为借口，对我国很多企业的出口产品提起反倾销起诉。新企业会计准则建立了完整的人工成本核算制度即《职工薪酬》准则，增强了企业成本核算的准确性。同时，相比原会计制度规定“企业研发费用一律作为当期费用处理”，新企业会计准则允许符合条件的研发费用资本化的规定，能有效促进企业加大研发投入，推动企业技术创新。宁波是一个外贸依存度较高的城市，并正在积极创建国家创新型城市，我们在调研中了解到，已实施新准则的出口型企业对《职工薪酬》准则执行到位、评价很高，为我市企业在出口贸易中避免反倾销调查和起诉奠定了成本核算基础。此外，新企业会计准则实施后，我市已有部分上市公司发生了资本化的开发支出，减轻了企业当年度利润压力，促进了企业加大核心技术、自主品牌创新研发投入，增强了企业核心竞争力。

（二）实施中存在问题及原因分析

1.企业管理层和财务人员对新企业会计准则理解掌握不够，业务能力尚需提升。新企业会计准则引入了大量新的会计概念，涉及面广、内容新、专业性强，需要会计人员具备较强的会计职业分析判断能力和相关的金融、财务、企业管理等方面知识，从我们调研情况看，无论是企业管理人员还是财务人员，普遍反映学习理解掌握新企业会计准则困难较大，对某些内容理解不透彻，把握不准确，专业判断能力不强，实务操作可能不规范，例如，企业管理层对合并报表中，归属于母公司的所有者权益与少数股东权益列报的变化，利润表中由于确认递延所得税费用后对净利润的影响等所产生的财务数据差异感到难以理解；一些公司按照新准则进行会计核算和编报财务报表困难较大，个别公司甚至需要依靠注册会计师的帮助才能完成财务报告的编制。

2.企业会计信息披露不够充分，会计信息的质量有待提高。新企业会计准则要求对所有重大的交易或事项和重要的会计政策、会计估计进行充分披露。但我们发现，部分公司披露的信息不全面、不完整、不详细，没有严格按照新准则的要求在附注中披露有关重要信息。如一些企业涉及经济诉讼、债务担保等事项，按准则规定应进行或有负债披露或预计负债确认的，公司财务年报中都未见披露，影响了会计信息的有用性。同时，部分企业没有根据企业的实际情况和业务特点制定适用的企业会计政策，如新准则对资产减值的判断、测试、计提，预计负债的确认，借款费用资本化、研发费用资本化等方面规定，在企业会计实务中还没有得到有效的实施运用。总之，企业总体上执行新准则的随意性比较大，对会计信息质量的要求还不高，会计信息的真实性、相关性、有用性有待提高。

3.新企业会计准则的一些规定可操作性还不够强，执行环境尚需改善。一些上市公司反映，在新企业会计准则执行过程中，新准则在某些方面的规定比较原则性，对相关会计处理尚未作出明确解释或具体指引，在操作中由于各家公司理解不同，导致执行情况大相径庭，直接影响了财务信息的可比性。如对公允价值在会计实务中的具体运用、对资产减值测试实际操作、对会计上“控制”和“重大影响”等概念的理解和执行、对开发支出资本化标准的把握等。因此，需要进一步细化、完善新准则及相关指引，以便增强实务操作性。同时，从法规依据上看，目前，财政部还没有明确废止《企业会计制度》，规定其他大中型企业必须强制执行新会计准则，所以各级财政、国税、地税等部门均没有实施新会计准则的强制权，硬性要求有关企业按新准则规定进行核算并报送报表。贷款银行、工商等部门对新准则了解不多，对企业会计核算、会计报表的要求还是以老制度为标准，相应的财务报表报送系统也未更新适应新准则实施的需要，甚至要求已实行新准则的企业重新报送老报表，导致了一些单位财会人员重复劳动，使不少企业感到执行新准则既缺乏约束力，又缺乏良好的外部环境。

4.企业执行新企业会计准则动力不足，民营企业实施进度比较滞后。目前，新企业会计准则在企业尤其是民营企业中实施面不广主要有两方面原因。一方面是由于会计准则目标的差异，民营企业现阶段会计核算的目标主要是为满足内部管理和税务部门的需要，是一种内部管理导向型会计或是税法导向型会计，而新企业会计准则主要是针对所有权与经营权相分离、在资本市场融资或对外筹资的企业设计的，主要目标是向外部投资者、债权人等提供决策相关的高质量的会计信息，是对外报告型财务会计。虽然，现阶段我市大量的民营企业已发展到一定的生产销售规模，但企业的组织结构仍为家族型企业，企业的所有者和经营者还未分离，企业的资金需求主要依靠自身积累，企业对外融资、筹资很少，这些企业的会计核算除满足内部经营管理需要外，对外主要是满足税务部门的要求。会计实务中，民营企业日常核算一般尽量按税法规定进行会计账务处理，企业会计核算的税法导向非常明显。另一方面是由于经济成本的因素，有效实施新企业会计准则，需要企业一定的经济资源投入。如对企业业务流程进行梳理，对管理软件进行升级，建立健全内部控制制度，招聘业务能力强的财会人员、对相关人员进行业务培训等，需要一定的成本投入。但是，很多民营企业往往考虑短期目标、眼前利益较多，考虑长远发展较少，有些企业负责人只看到执行新准则会增加成本费用，而没看到执行新准则对企业长远可持续发展的促进作用。调查中发现，民营企业家在企业尚无上市计划的情况下，一般不会考虑投入资源、增加管理费用，主动执行新准则。

三、新企业会计准则执行中应把握的几个关系及下阶段工作对策建议

为巩固、完善企业会计准则实施工作，应注意准则实施对企业经营、财务等方面影响关系，采取更加有效的措施，进一步推广、提升企业会计准则在我市企业实施范围和成效。

（一）新企业会计准则执行中需注意的几个关系

1.实施新企业会计准则对企业的长期影响与短期影响的关系。新企业会计准则把资产负债表放在核心地位，强调企业的资产质量和净资产（所有者权益）价值，目标是引导企业追求长远可持续发展，克服短期行为，也要求社会各方面从长远发展的角度评价、考核企业。但是，目前无论是主管部门考核企业经营管理业绩、报表使用者分析企业的盈利能力，还是社会其他方面评价企业时，主要关注反映当年度盈亏情况的利润表，较少关注资产负债表。例如，企业按新准则规定计提资产减值准备、确认预计负债，从长期看做实了资产负债表，反映了企业的实际价值，但从短期看会影响企业当年度利润以及有关部门对企业经营业绩考核指标。因此，实施新企业会计准则，需要社会各方面转变传统的理念，应从贯彻落实科学发展观、转变经济发展方式的高度去评价、考核企业总体状况。

2.实施新企业会计准则对金融资产与实业资产的影响。新企业会计准则引入了金融资产的概念和公允价值计量模式，并将金融资产划分为交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产四类，原会计制度中的短期投资、长期债券投资、长期股权投资将按新准则规定重新进行分类，如对企业持有的交易性金融资产和可供出售金融资产，新准则规定按公允价值进行计量。由于市价波动，企业持有的金融资产价值会产生较大的变动，同时确认的公允价值损益将计入当期利润表（交易性金融资产）或所有者权益（可供出售金融资产），对企业的资产总额、利润或净资产会带来较大的影响。公允价值上升，带来的企业资产总额的增加一定程度上是一种“虚拟资产”，由此增加的账面利润是一种浮动盈亏，并不是企业实业经营的成果，社会各方面对企业价值、发展能力、经营业绩进行评价时，需要进行客观分析。但金融创新、“虚拟经济”带来的巨大财富效应，会引导一部分企业资本脱离实体经济、实业经营，转向股权投资、金融投资。

3.实施新企业会计准则对财务会计与税收会计的影响。实施新企业会计准则，与国外一样，财务会计与税收会计分离更为明显，新企业会计准则关于公允价值计量、各类资产减值的计提、无形资产研发费用、固定资产折旧、预计负债的确认等会计事项，与现行所得税法及实施细则，存在较多的差异。会计人员每年对企业的会计利润作纳税调整工作量大、专业性强。因此，企业需要加紧培养、大力引进既通晓新企业会计准则又熟悉税收法规等方面知识的复合型人才，总结、梳理会计与税收存在差异的业务事项，制订专业的税会差异调整业务指南，准确地将会计利润转换成应纳税所得额，保证企业及时足额上缴税收，避免涉税风险。

（二）下阶段工作对策及建议

1.深入开展新企业会计准则的宣传。加强新准则知识的普及宣传，宣传新企业会计准则的重要作用，扩大新准则的社会影响面，使企业负责人、财会人员和有关政府部门工作人员都能熟悉、了解新企业会计准则，提高企业执行新准则的主动性、积极性。特别是要从宁波市经济的外向度、外贸出口依存度极高的实际出发，使企业尤其是民营企业认识到，企业要把产品推销到海外或直接到海外投资办实业，就必须认真执行与国际会计准则趋同、等效的新准则，以避免“双重审计”和反倾销起诉。

2.加大新企业会计准则的培训力度。针对新企业会计准则推广实施中涉及面广、各类企业会计核算特点各不相同、会计人员业务素质能力层次差异大的现状，要加强新企业会计准则培训辅导和业务咨询解答，解决企业在新准则实施中的各种困难和问题。培训目标的重点是要使得会计人员转变观念、更新理念，熟练掌握新准则的概念框架，准确把握新准则的精髓和实质，提高专业人员的职业判断能力。培训方式可采用：选聘政府部门、企业、会计师事务所、高校等部门会计专家，组建新企业会计准则制度专家咨询组，承担新会计准则实施的业务指导培训、政策咨询解答等工作；选择若干新准则执行效果明显的企业，作为新旧制度转换及新准则会计处理案例样本，供相关企业学习借鉴；在财政等部门门户网站建立新企业会计准则学习交流平台等。

3.充分发挥财税政策导向作用。财政部门在新企业会计准则推广中，要发挥部门职能优势，可结合财政扶持企业政策的落实、借助税务等部门的力量等，把企业的利益诉求与新企业会计准则促进企业持续稳健发展的政策导向对接契合起来；把兑现财税扶持政策与督促企业执行新企业会计准则有机结合起来；把推进企业实施新企业会计准则工作与财税管理工作有效联动起来，进一步增强企业执行新会计准则的动力。例如，财税部门在对高新技术企业认定、兑现外贸出口奖励政策、产业转型升级专项扶持资金等过程中，可以把实施新企业会计准则作为一个基本条件。

4.进一步完善新企业会计准则相关规定及配套办法。针对新企业会计准则执行中的问题，建议财政部能组织力量深入调研、征求意见，对会计准则的具体运用及时出台解释公告，指导企业更好地执行新会计准则。如对公允价值的具体运用、资产减值的测试条件和具体方法、企业合并的具体界定、开发支出资本化的判断标准等问题提出会计实务处理的具体操作指引，增强新准则执行的可操作性。同时，协调有关部门，完善新准则执行的相关配套办法，特别是新《企业所得税法》及实施条例和相关税收政策出台后，新准则有关规定如何与税收法规衔接已成为当前会计实务迫切需要解决的问题，如会计与税收法规方面的暂时性差异形成的递延所得税费用，需要出台更为详细的规定，完善企业所得税纳税申报表，便于企业执行所得税会计准则，正确进行纳税申报。此外，由于新企业会计准则的核心目标要求企业财务管理中提高资产负债质量，而不是追逐单一的短期利润，但实际中，由于绩效考核指标和监管条件更多地侧重利润指标（利润表观），导致一些公司为了短期绩效或者规避监管要求人为地操控盈余，滋生短期行为。因此，有必要推动有关方面进一步完善企业绩效考核体系和监管规则，为新企业会计准则有效实施营造良好的制度环境。

章翠飞，宁波市人大财经委员会；翁良钧、王信国、谢鲁，宁波市财政局