发行金融债券业务的核算

第七章　存款与金融债券业务的核算

本章要点

1.存款账户的种类及管理

2.现金存取业务的核算程序及处理手续

3.存款利息的计算方法

4.发行金融债券业务的核算方法

第一节　存款业务概述

一、存款业务的意义

存款业务是银行以信用方式吸收社会各界闲散资金的活动，是银行负债的重要组成部分。存款业务对于银行、政府乃至社会经济的健康发展都具有重要意义。

对于银行而言，吸收存款是其最主要的资金来源。它是银行放款的基础，制约着银行的业务经营规模，关系到银行的生存和发展。正如马克思所指出的：“对于银行来说，具有最重要意义的始终是存款。”^[1]

对于社会经济而言，银行的存款业务聚集了大量的社会闲散资金，实现了社会资金的有效融通，提高了资金的使用效率，促进国民经济持续、稳定、协调发展；同时也为存款人提供了安全便捷的服务。

对于政府而言，可以运用货币金融政策，调节存款数量，调节投资和消费比例，调节国民收入再分配，最终实现宏观调控的目标。

二、存款业务的种类

（一）按存款对象分为单位存款和个人存款（储蓄存款）

单位存款是指企业、事业、机关、部队和社会团体等单位在银行办理的人民币及外币存款，包括定期、活期、通知、协定存款及中央银行批准的其他存款。

储蓄存款是指居民个人在银行及储蓄机构办理的人民币及外币存款。包括活期储蓄存款、定活两便、整存整取、零存整取、整存零取、存本取息、教育储蓄及经中央银行批准的其他存款。

（二）按存期不同分为活期存款和定期存款

活期存款是指银行吸收单位和居民个人存入的，不确定存期、可随时取用的存款。

定期存款是指银行吸收单位和居民个人存入的，确定了存期的存款。

（三）按性质不同分为财政性存款和一般性存款

财政性存款是指各级财政拨入的预算资金或应上缴财政的各项资金以及财政安排的专项资金。此类存款作为中央银行的资金来源，商业银行通常全额上缴，不计付利息。

一般性存款是除财政性存款以外的，可作为银行资金来源加以运用的存款，对这类存款，商业银行须按法定存款准备率交存中央银行准备金并应计付利息。

（四）按存款产生的来源分为原始存款和派生存款

原始存款是指商业银行吸收的现金存款及以信用方式从中央银行获得的存款。

派生存款是商业银行体系由于贷款业务而创造出来的存款。

（五）按币种不同分为人民币存款和外币存款

人民币存款是指银行吸收单位和居民个人以人民币存入的存款。

外币存款是指银行吸收单位和居民个人以外币存入的存款。

三、存款业务的核算要求

存款业务是一项涉及面广、政策性强的业务，银行在核算时必须注意符合以下要求：

（一）切实维护存款户的合法权益

商业银行吸收存款是资金使用权的暂时让渡，资金所有权并未改变，因此必须做到谁的钱进谁的账，由谁支配。除法律规定外，不得代任何单位、个人查询、冻结、扣划账户资金；对储蓄存款必须贯彻“存款自愿，取款自由，存款有息，为存款人保密”的原则。切实有效地维护存款户的合法权益。

（二）正确开立和使用会计科目及会计账户

会计科目和账户是银行办理业务和明细核算的工具。银行必须严格执行国家的相关规定，正确设置和使用会计科目，正确地为存款单位和个人开立账户。严禁出租、出借、转让账户，严防冒领、诈骗、挪用，及时清理、注销、取缔非法账户，以便真实、准确、及时地反映存款的增减变化及结果。

（三）准确及时地进行会计核算，提高服务质量

银行办理存款业务，要做到准确无误，迅速及时，手续简便。要及时登账，准确计息，防止串户，以免影响客户正常使用资金，给存款户带来损失。此外，要防止恶意透支和套取银行信用，认真做好对账工作，保证账实相符，内外账相符。

（四）充分发挥银行会计反映和监督的职能

银行会计部门不仅要及时、准确、全面地反映存款客户的资金运用情况，还要根据账簿记录以及有关资料，对客户资金运用情况进行必要的监督；对由于经营管理不善造成银行结算不能正常进行，如签发空头支票等情况，应按规定对其处以罚款。对可疑的大额现金的存取要按照《反洗钱法》的规定，重点监控并及时上报中央银行。

第二节　存款账户的管理

一、存款账户的种类

存款账户是在会计科目下，按存款户或存款种类进行具体分类的名称，是银行办理信贷、结算、现金出纳、储蓄业务，反映存款人经济活动的工具。按存款户性质不同可分为单位存款账户和储蓄存款账户。

（一）单位存款账户的种类

根据银行账户管理办法规定，单位存款账户按用途可分为四类，各单位可根据经营活动和资金流动需要，申请开立。

1.基本存款账户

基本存款账户是存款人办理日常转账和现金收付的账户。存款人的工资、奖金、零星开支等现金的支取以及结算业务中资金的收付，只能通过该账户办理。凡符合开户条件的单位均可按规定在当地一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户。

2.一般存款账户

一般存款账户是存款人在基本账户外，为满足和适应向多家银行借款的需要，在其他借款银行的营业机构开立的存款账户。存款人可通过本账户办理转账结算和现金缴存，但不能办理现金支取。

3.临时存款账户

临时存款账户是存款人因临时经营活动需要而开立的账户。存款人可通过本账户办理转账结算和根据国家现金管理规定办理少量现金收付。

4.专用存款账户

专用存款账户是存款人因特殊业务需要而开立的限定了资金来源和用途的账户。该账户专门办理特定用途资金的收与付。

（二）个人储蓄存款账户

个人储蓄存款账户可分为活期储蓄存款户和定期储蓄存款户。活期储蓄存款户又分为存折户和支票户两种形式，定期储蓄存款户又包括整存整取、零存整取、整存零取、存本取息、教育储蓄等多种类型。商业银行应根据客户申请为储户开立账户，并根据存款期限长短、存款种类设置明细账户加以核算，保护银行和存款人的合法权益。

二、存款账户的开立

（一）单位存款账户的开立

1.基本存款账户的开立

下列存款人可以申请开立基本存款账户：企业法人；企业法人内部独立核算单位；实行财政预算管理的行政机关、事业单位；县团级（含团级）以上军队、武警部队及分散执勤的支（分）队；外国驻华机构；社会团体、民办非企业组织；异地常设机构；个体工商户；居委会、村委会、社区委员会；其他组织。

开立基本存款账户时，存款单位须填写开户申请书，向开户银行提出开户申请，同时出具工商行政管理机关核发的“企业法人执照”或“营业执照正本”，有关部门的开户证明、批文、承包协议、居民身份证和户口簿等有效法律证明文件之一。

2.一般存款账户的开立

下列情况下，存款人可以申请开立一般存款账户：在基本存款账户以外的银行取得借款的；与基本存款账户的存款人不在同一地点的附属非独立核算单位。

存款人开立一般存款账户时应提出开户申请，同时提供借款合同或同意其附属非独立核算单位开户的证明。

3.临时存款账户的开立

下列情况下，存款人可以申请开立临时存款账户：外地设立临时机构；外地临时经营活动需要；注册验资。

存款人开立临时存款账户时应提出开户申请，同时提供当地工商行政管理机关核发的临时执照或当地有权部门同意设立外来临时机构的批文。

4.专用存款账户的开立

下列资金，存款人可以申请开立专用存款账户：基本建设资金；更新改造资金；财政预算外资金；粮棉油收购资金；证券交易结算资金；期货交易保证金；信托基金；金融机构存放同业资金；政策性房地产开发资金；单位银行卡备用金；住房基金；社会保障基金；收入汇缴资金和业务支出资金；党团工会设在单位的组织机构经费；其他需要专项管理和使用的资金。

存款人申请开立专用存款账户时，应提供经有权部门批准立项的文件或国家有关的文件规定。

（二）储蓄存款账户的开立

储蓄存款账户的开立应由储户提出申请，同时提供有效身份证件，以真实姓名为储户开立，并根据存款期限长短、存款类型设置明细核算账户。

三、存款账户的管理

中国人民银行负责监督、检查银行存款账户的开立和使用，对其实施监控和管理，对存款人、商业银行违反结算账户管理规定的行为予以处罚，负责存款账户开立登记证的管理。

商业银行负责所属营业机构存款账户开立和使用的管理，纠正违法行为，明确专人负责存款账户的开立、使用、撤销，建立银行存款账户管理档案，对已开立的单位存款账户实行年检制度。

银行机构为单位存款人开立存款账户，应与存款人签订结算账户管理协议，明确双方的权利与义务，保管好存款人预留的签章卡片及开户证明文件。开户实行双向选择，存款人可以自主选择银行，银行也可以自愿选择存款人，任何单位和个人不得干预存款账户的开立与使用。实行开户许可证制度和开户申报制度，存款人开立基本存款账户，应提交由中国人民银行当地分支机构核发的开户许可证，银行对存款人开立或撤消账户，必须向当地人民银行分支机构申报；存款人应保证账户内有足够资金以备支付，存款人账户只能办理本身的业务活动，不允许出租和转让他人，否则银行可按规定处以罚款。

第三节　单位存款业务的核算

单位存款是指存款人以企业、事业、机关、部队和社会团体或其他组织的名义在银行开立存款户而存入的款项。按存款期限长短可分为单位活期存款和单位定期存款。商业银行为核算此项业务，通常设置和使用以下会计科目：

（1）“活期存款”，属负债类科目，用以核算各类单位存入的活期存款。银行收到单位存入的活期存款时，贷记本科目；支取款项时，借记本科目，余额在贷方。本科目按存款种类和存款单位明细核算。

（2）“定期存款”，属负债类科目，用以核算各类单位存入的定期存款。银行收到单位存入的定期存款时，贷记本科目；支取款项时，借记本科目，余额在贷方。本科目按存款种类和存款单位明细核算。

（3）“利息支出”，属损益类科目，用以核算银行在吸收存款、发行金融债券等业务中，按国家规定的适用利率向债权人支付的利息。银行计提应付利息时，借记本科目，贷记“应付利息”、“活期存款”、“活期储蓄存款”等科目，期末结转利润时，借记“本年利润”，贷记本科目，结转后无余额。本科目按利息支出项目进行明细核算。

（4）“应付利息”，属负债类科目，用以核算银行吸收存款或发生借款的当期应付而未付的利息。银行计算利息时，借记“利息支出”，贷记本科目；实际支付利息时，借记本科目，贷记“活期存款”、“定期存款”等科目；余额在贷方。本科目按存款种类明细核算。

一、单位活期存款业务的核算

单位活期存款有现金存取和转账存取两种方式，其中，转账存取业务将在第八章支付结算业务的核算中讲解，本节只介绍现金存取业务的核算方法。单位活期存款按存取凭证不同又可分为支票户、存折户。

（一）支票户存取现金的核算

1.支票户存入现金

由存款人填制一式两联现金缴款单（见表7－1），连同现金一并送交开户银行出纳部门。银行出纳经审单、点收现金，登记现金收入日记账并复核签章后，将第一联加盖“现金收讫”章后作为回单退交存款人，第二联送会计部门代现金收入传票、登记单位存款分账户。会计分录如下：

借：现金

　贷：活期存款——××单位

2.支票户支取现金

由存款人签发现金支票，并在支票上加盖单位预留印鉴、取款人背书后送交银行会计部门。会计接到支票后，重点审查大小写金额是否相符，是否超过付款期，预留印鉴是否相符，出票人账户是否有足够资金，是否背书等，审核无误后，将对号单交取款人，凭此到出纳部门取款。会计以支票代现金付出传票登记分户账，会计分录如下：

借：活期存款——××单位

　贷：现金

然后将支票签章交予复核，经复核人员复核无误签章，再交予出纳，出纳据支票登记现金付出日记账，据对号单支付现金，最后将现金支票送回会计部门。

表7－1　

（二）存折户存取现金的核算

1.存折户存入现金的处理

存款户在第一次存入现金开立账户时，应将存入金额和款项来源等要素填入存款凭条，加盖预留印鉴连同现金交银行出纳部门。银行出纳审核无误，收妥款项并根据存款凭条登记现金收入日记簿后，转送会计部门。会计部门对存款凭条审查无误后，开立存折，编制账号，并加盖银行业务章后交给存款单位。以存款凭条代现金收入传票登记单位存款账。其会计分录为：

借：现金

　贷：活期存款——××单位

以后续存时，须带存折来行办理，其余手续与开户时相同。

2.存折户支取现金的处理

存折户向其开户银行支取现金时，应将支取金额和款项用途填入取款凭条，加盖预留银行印鉴，连同存折一并交银行会计部门。会计部门应按照规定审查存折和凭条，经审核无误后，将对号单或铜牌交取款人，然后以取款凭条代现金付出传票，登记单位存款账和存折。其会计分录为：

借：活期存款——××单位

　贷：现金

经复核无误后，将取款凭条连同存折送出纳部门，凭以登记现金付出日记簿并叫号付款，然后由出纳将存折和现金交给取款单位。

二、单位定期存款业务的核算

单位定期存款指单位一次存入、约定存期、到期支取本息的存款。单位按规定提留暂时不用的资金及地方财政节余款项等，均可办理定期存款。单位定期存款起存金额1万元，多存不限。不得提前支取，不得直接提现。按照2005年5月27日公布的《中国人民银行关于人民币存贷款计结息问题的通知》规定，单位定期存款目前有3个月、6个月、1年、2年、3年、5年六种存期档次，单位可自行选择。

（一）单位定期存款存入的核算

单位办理定期存款时，应按存款金额签发转账支票交开户银行。开户银行严格审查无误后，会计部门以转账支票代转账借方传票登记活期存款分户账，同时填写一式三联单位定期存单，经复核，第一联做转账贷方传票，第三联做定期存款卡片账，第二联加盖业务公章、经办人员名章交存款人作为存款凭据。会计分录如下：

借：活期存款——××单位

　贷：定期存款——××单位

（二）单位定期存款支取的核算

单位支取定期存款时，持到期并加盖了银行预留印鉴的存单交银行。银行抽出卡片账与存单核对，户名、金额、预留印鉴等要素核对正确无误后，计算应付利息，填制利息清单并在存单上盖“结清”戳记，以其代定期存款转账借方传票，另编两联特种转账贷方传票，一联做贷方传票，一联做收账通知，办理转账及销户。会计分录如下：

借：定期存款——××单位

　　利息支出——定期存款利息支出

　贷：活期存款——××单位

三、单位存款利息的计算及处理

（一）存款利息计算的一般规定

1.计息时间的规定

单位活期存款每日计息，按季结息，每季末月20日为结息日，计息时间从上季末月21日起至本季末月20日止。计息天数“算头不算尾”，即从存入日算至支取日前一天为止。单位定期存款的存期按对年、对月、对日计算，对年按360天计算，对月按30天计算，零头天数按实际天数计算。

2.本金的规定

存款本金按存入款项金额计算，以元为单位，元以下不计息。利息计算保留到分位，分位以下四舍五入。

3.利息计算的基本公式

利息＝本金（存款金额）×存期×利率

4.利率的规定

我国现行人民币存款利率是由国务院授权中国人民银行制定与公布，各金融机构遵照执行。日利率以‰表示，月利率以‰表示，年利率以%表示。它们之间的换算是年利率除以12为月利率，年利率除以360为日利率。存期以天数计算时，用日利率；存期以月计算时，用月利率；存期以年计算时，用年利率。

（二）单位活期存款利息的计算

由于活期存款存取频繁，本金经常变动，不便于逐笔计算利息，所以采用定期计息的方式。一般采用积数法计息，目前有运用计息余额表计算积数和在账页上计算积数两种办法。计息公式为：

利息＝计息积数×日利率

计息积数＝存款余额×日数（计息积数即每日存款余额的累加）

1.余额表计息法

采用此法计息，银行会计部门于每日营业终了时，将各计息分户账的余额抄列在计息余额表（见表7－2）内，如果某账户当日余额当天未发生变化或遇节假日应照抄上—天的余额，余额表上逐日余额相加之和即为累计积数。如发生记账差错，除了更正错账外，也要调整积数。在结息日当天，将余额表上的各户余额，从上季度结息日（20日）后第一天起，加总至本季度结息日止，得出累计计息积数乘以日利率，即可得出各户本季应付利息额。该方法适用于存款余额变动频繁的单位存款账户。

表7－2　

利息＝16 987 000×0.72%÷360＝339.74（元）

2.账页计息法

账页计息法也叫乙种账计息法，当发生存取款业务时，按上次最后存款余额乘以该余额实存天数计算出积数并记入“积数栏”，实存天数按“算头不算尾”原则处理。如更换账页应将累计积数过入新账页第一行内。到结息日，先算出截至当日的日数和积数，再加总本计息期的积数总和，乘以适用利率即可算出应付利息。该方法适用于存款余额变动不多的存款户（见表7－3）。

表7－3　

利息＝9 119 000×0.72%÷360＝182.38（元）

（三）单位定期存款利息的计算

单位定期存款因本金较为固定，一般采取逐笔计息（利随本清）的方法。存期内如遇利率调整按原定利率计算利息。逾期支取，应分段计算利息，原定期限内的利息按约定利率计算利息，逾期部分按支取日挂牌活期存款利率计算利息。利息只能转账，不能支付现金。

计息期为整年（月）的计息公式为：

利息＝本金×年（月）数×年（月）利率

计息期有零头的计息公式为：

利息＝本金×年（月）数×年（月）利率＋本金×零头天数×日利率

【例7－1】某公司存入银行一年定期存款100 000元，年利率为2.52%，次年8月20日到期，该单位于次年的9月5日来行支取，支取日活期存款利率为0.72%。其利息计算为：

到期利息：100 000×1×2.52%＝2 520（元）

逾期利息：100 000×15天×（0.72%÷360）＝30（元）

该笔定期存款应付利息为2 550元。

（四）单位存款利息的转账处理

1.活期存款利息转账

单位活期存款于结息日计算出各户的应付利息数后，应编制三联（两贷一借）利息清单，以一联贷方传票将利息转入存款单位账户内，另一联贷方传票作收账通知交存款单位。营业终了，根据借方传票填制利息支出科目汇总传票（借方传票作附件），办理转账。其会计分录为：

借：利息支出——活期存款利息支出户

　贷：活期存款——××单位存款户

2.定期存款利息转账

为了准确地反映各期的成本和利润水平，根据权责发生制原则，银行对单位定期存款应按期计算应付利息，一般为按季计算，单位支取定期存款时，再冲减应付利息。按季结息时，编制转账借、贷方传票各一联，办理转账。其会计分录为：

借：利息支出——定期存款利息支出户

　贷：应付利息——定期存款利息户

定期存款到期单位支取本息时，银行应先计算出到期利息额，以存单代转账借方传票，另编特种转账借方传票一联、贷方传票两联（一联作收账通知）办理转账。其会计分录为：

借：定期存款——××单位定期存款户

　　利息支出——定期存款利息支出户

　　应付利息——定期存款利息户

　贷：活期存款——××单位

四、对账与销户

（一）对账

对账是指银行与开户单位对存款账户余额进行核对，以保证双方存款余额的一致。一般说来，银行同开户单位的存款余额应该是一致的。但银行和单位的相互往来中，因双方记账的时间有先后，凭证传递环节较多，加之双方在记账时可能发生差错，以致双方账目不符；另一方面，通过对账，也可以发现可能发生的不法行为。因此为了及时查清未达账项，保证内外账务相符和保护存款安全，银行必须与开户单位经常进行账务核对。银行同单位的对账，应根据不同的存款户采取不同的对账方式。

1.支票户的对账

支票户的对账可采用随时对账与定期对账相结合的方法。

（1）随时对账。银行对支票户采用两联式套写账页来记账，正页是银行的分户账，副页是给单位的对账单。平时每记满一页，便将副页撕下，及时交存款单位核对。

（2）定期对账。银行应在每季度末及年末，向各单位填发一式两联“余额对账单”，并在第一联上加盖业务公章后，交开户单位对账。单位核对无误后，将第一联留存，第二联加盖预留银行印鉴退回银行。如有不符，单位应在回单联注明未达账项的借、贷方金额，以便双方查明原因，及时处理。对于长期余额不符的单位，银行要采取措施，限期清查。银行应将对账回单按科目、账号顺序排列，装订保管，以备查考。

2.存折户的对账

银行对存折户的对账主要采取随时对账的方法。银行对存折户办理每笔存取业务时，做到账折见面，即在结计余额时随时将存折余额同分户账余额核对相符，坚持账折相符，既能保证内外账务一致，又能保证存款安全，防止差错事故和余额涂改、冒领。采用这种对账方式，银行可不必再抄送对账单。

（二）销户

存款单位因迁移、停产、合并等原因不再使用原来的存款账户时，应及时到银行办理销户手续。银行办理销户时，应首先与销户单位核对存款账户余额，结清利息。对支票存款户，应收回所有空白支票，对存折存款户应收回存折并注销。然后将原存款账户的余额转入其他存款账户或其他金融机构。

第四节　个人存款业务的核算

个人储蓄存款是指个人将属于其所有的人民币或外币存入储蓄机构而形成的存款，包括活期、定期、定活两便等多个储蓄品种。商业银行为正确核算此项业务，通常设置和使用下列会计科目：

“活期储蓄存款”属负债类科目，用以核算居民个人在银行存入的活期储蓄存款。收到储户存入款项时，贷记本科目；储户支取款项时，借记本科目，余额在贷方。按存款种类和储户明细核算。

“定期储蓄存款”属负债类科目，用以核算居民个人在银行存入的定期储蓄存款。包括整存整取、零存整取、整存零取、存本取息、个人通知存款等。收到储户存入时，贷记本科目；储户支取款项时，借记本科目，余额在贷方。本科目按存款种类和储户明细核算。

“其他应付款”属负债类科目，用以核算应付、暂收其他单位或个人的款项。包括应付、暂收上级和所属单位的款项，应交纳的教育费附加，应付退休职工的统筹退休金，职工未按期领取的工资，待处理出纳长款、错账、代收的税金等。发生应付、暂收时，贷记本科目；偿还转销时，借记本科目；余额在贷方。按经济事项内容明细核算。

一、活期储蓄存款业务的核算

活期储蓄存款也有存折户、支票户两种。因支票户的存取手续与单位支票户存款的存取手续相同，故本节只介绍存折户的核算手续。

（一）开户与续存的核算

新开户储户应填“活期储蓄存款凭条”（见表7－4），连同现金、有效身份证件一并交银行经办员。经办员审查凭条，点收现金无误后，为储户开立并登记活期储蓄存款分户账，同时登记开销户登记簿，然后填写活期存折，以存款凭条代现金收入传票，登记分户账。会计分录如下：

借：现金

　贷：活期储蓄存款——××户

如储户要求凭密码或印鉴支取，需在凭条、账折上注明“凭密码（印鉴）支取”。经复核各项内容无误，存折加盖业务公章及私章，交与储户。存款凭条加盖“现金收讫”章留存备查。存款分户账加盖复核名章后专夹保管。

储户续存的程序及核算与开户基本相同。只是应根据上次存款余额及存款天数计算出应计息积数，记入分户账积数余额栏。

表7－4　储蓄存款凭条

（二）支取与销户的核算

储户应填写“活期储蓄取款凭条”（见表7－5），凭密码、印鉴支取的还要在凭条上加盖印鉴，输入密码，连同存折交银行经办员。经办员抽出相应账户核对，审核无误，按支取金额计算出计息积数余额填入积数栏内，以取款凭条代现金付出传票，登记存折和分户账、日记账，然后退折并付款。分录如下：

表7－5　储蓄取款凭条

借：活期储蓄存款——××户

　贷：现金

经复核账、折内容无误，付款，存折加盖名章交与储户。取款凭条加盖“现金付讫”章留存。

储户支取全部款项，不再续存时，称为销户。储户应按最后存款余额填写取款凭条，连同存折交银行经办员。经办员除按规定审核外，还应根据最后支取的金额计算出积数余额并计算出利息，填制一式两联利息清单，结平账折，并在存折和分户账上加盖“结清”戳记，销记“开销户登记簿”，存折作为取款凭条附件，清户账页另行保管。利息清单一联连同本息交储户，另一联由储户签名后，在营业终了时，据以汇总编制利息支出科目的传票。会计分录为：

借：活期储蓄存款——××户

　　利息支出——储蓄利息支出户

　贷：现金

　　　其他应付款——代扣缴利息税

（三）个人活期存款利息的计算与结清

按照《中国人民银行关于人民币存贷款计结息问题的通知》（银发【2005】129号）的要求，从2005年9月21日起，活期储蓄存款由原来每年结息一次改为按季结息，每季末月20日为结息日，按结息日挂牌公告的活期利率计算利息。不到结息日销户的，按销户日挂牌公告的活期储蓄存款利率计付利息。

1.个人活期存款利息的计算

个人活期存款也采用积数计息法。包括在分户账上计算积数或用积数查算表加减积数计算两种方法。在分户账页上计算积数的方法与单位活期存款计息方法相同，即以存款余额乘以其实存天数，求出每笔余额的计息积数并加以累计，到结息期或销户时，以累计积数乘以活期存款日利率，得出应付利息。

活期储蓄积数查算表的计息方法，是根据“本金×时期”的公式编制积数查算表，按每次存取发生额，随时查算出计息积数，结出累计计息积数，结息日据以计算应付利息的方法。在商业银行普遍以计算机处理业务后，此法已基本不用。

为引导居民消费和个人投资，国家决定自1999年11月1日起，恢复对储蓄存款利息所得征收所得税，采用由金融机构向储户结付利息时，代扣代缴的办法。目前税率为20%，通过“其他应付款——代扣缴利息税”账户核算。

2.个人活期存款利息的结清

活期储蓄存款在两种情况下需要结息：一是结息日，二是销户日。

（1）结息日结息的处理。根据分户账上的累计积数余额，乘以当日挂牌活期储蓄日利率，计算出应付利息，编制传票，于次日办理转账。其会计分录为：

借：利息支出——活期储蓄利息支出户

　贷：活期储蓄存款——××户

　　　其他应付款——代扣缴利息税

结息后，储户续存或支取时，经核对账折相符后，应先在存折上补登利息数，再办理存取手续。

（2）销户日结息的处理。中途清户时，以存款账上的累计积数余额乘以当日挂牌公告的活期储蓄存款利率，算出应付给储户的利息数。据以编制传票，办理转账，收回存折。会计分录如下：

借：利息支出——活期储蓄利息支出户

　　活期储蓄存款——××户

　贷：现金

　　　其他应付款——代扣缴利息税

二、定期储蓄存款业务的核算

定期储蓄存款是一种约定存款期限，到期支付本金和利息的储蓄存款。定期储蓄存款按存取方式的不同分为整存整取、零存整取、存本取息、整存零取等几种形式。

（一）整存整取定期储蓄存款的核算

整存整取定期储蓄存款是指一次存入本金，约定存期，到期一次支取本息的储蓄存款。一般50元起存，多存不限，存期分别为3个月、6个月、1年、2年、3年、5年等六个期限档次。

1.整存整取开户的处理

储户申请开户时，应填写“整存整取定期储蓄存款开户单”，开户单内容包括：姓名、存入金额、期限、合法证件的名称种类、联系方式等内容，填好后连同现金及身份证件交银行经办员，经办员点收现金并审核开户书无误后，填写一式三联“整存整取定期储蓄存单”，第一联代现金收入传票；第二联存单，加盖业务公章后交储户收执；第三联作分户卡片账留存。会计分录为：

借：现金

　贷：定期储蓄存款——整存整取××户

凭印鉴（密码）支取的还应在卡片账上加盖预留印鉴或预留密码，并登记“定期储蓄存款开销户登记簿”。

2.整存整取支付的处理

（1）到期和过期的支取。储户持到期或过期存单取款时，银行经办人员应先抽出该户卡片账与存单核对。如凭印鉴（密码）支取的，还应核对印鉴（密码），经审核无误后，加盖“结清”戳记，再按原定存期及利率计算出利息，填入存单及卡片账有关栏内，并抄列利息清单，然后以存单代现金付出传票，将所取本息及利息清单交储户，同时销记开户登记簿。其会计分录为：

借：定期储蓄存款——整存整取××户

　　利息支出——定期储蓄利息支出户

　贷：现金

　　　其他应付款——代扣缴利息税

（2）提前支取。储户要求提前支取存款时，应提供本人身份证件，经银行审核无误，在存单背面注明证件名称及号码，以备查考，并在存单及卡片账上加盖“提前支取”戳记。按提前支取的规定计付利息，其余手续与到期支取相同。

3.整存整取存款利息的计算

整存整取存款利息一般采用逐笔计息法计息。计息公式与本章第三节单位定期存款利息计算相同。凡1993年3月1日前存入的整存整取定期存款，在原定存期内如遇利率调整，当利率调低时按原定利率计息，当利率调高时，按新利率计息，即分段计息。对于1993年3月1日后存入的整存整取定期存款的利息计算按以下办法执行：

（1）到期支取。整存整取定期储蓄存款在原定存期内，不论利率调高或调低，均按存单开户日公告的相应定期储蓄存款利率计付利息。

（2）逾期支取。整存整取定期储蓄存款逾期支取的，其原定存期部分，按到期支取计息方法计息，其超过原定存期的部分，除约定自动转存外，按支取日挂牌公告的活期储蓄利率计付利息。

（3）提前支取。未到期的整存整取定期储蓄存款，全部提前支取，按支取日挂牌公告的活期储蓄存款利率计付利息；部分提前支取的，提前支取部分按支取日挂牌公告的活期储蓄存款利率计付利息，其未提前支取部分，仍按原存单所定利率计付利息。

【例7－2】储户吴某于2006年3月10日持2004年2月20日存入的2年定期整存整取存单金额10 000元，来行办理支取业务。2年期整存整取利率2.52%，当日活期存款利率为0.72%。计算应付利息及代扣缴利息税。

到期利息：10 000×2×2.52%＝504（元）

逾期利息：10 000×18天×（0.72%÷360）＝3.6（元）

该笔定期存款应付利息为507.6元。

代扣缴利息税：507.6×20%＝101.52（元）

（二）零存整取定期储蓄存款的核算

零存整取定期储蓄存款是每月存款金额固定，分次存入，到期一次支取本息的定期储蓄存款。5元起存，存期分1年、3年、4年，要求每月存入一次，中途如有漏存，应在下月补存，未补存者，到期支付时按实存金额和实际存期计算利息。

1.零存整取开户与续存的处理

零存整取储户申请开户时，应填写“零存整取定期储蓄存款凭条”，连同存入的现金及身份证件一并交经办员，经办员审查凭证并点收现金无误后，登记开销户登记簿，开立账户和存折，存折交储户收执。以存款凭条代现金收入传票，其会计分录为：

借：现金

　贷：定期储蓄存款——零存整取××户

储户按月续存时，经办员收款并以存折与分户账核对相符，登记账折，其余处理手续与开户时基本相同。

2.零存整取支取的处理

（1）到期或过期支取。储户将存折交经办员，经账折核对无误后，按规定计算利息，填列利息清单，在存折和分户账上加盖支付日期和“结清”戳记及名章，注销存折，销记开户登记簿。经复核无误后，按本息配款交储户，其余处理与整存整取定期储蓄存款到期支取相同。以存折代现金付出传票，其会计分录为：

借：定期储蓄存款——零存整取户

　　利息支出——定期储蓄利息支出户

　贷：现金

　　　其他应付款——代扣缴利息税

（2）提前支取。储户应交验本人身份证，经办员审查无误，办理提前支取手续。按支取日挂牌公告的活期存款利率计付利息，其余处理手续同到期支取相同。零存整取只能全部提前支取，不能部分提前支取。

3.零存整取利息的计算

零存整取储蓄存款利息计算一般采用以下两种方法：

（1）月积数计息法。这种方法根据存款分户账每月余额累加计算出月积数，再用累计月积数乘以月利率，即为应付利息。适用于存期内有漏存的零存整取储蓄存款利息计算。

（2）固定基数计息法。这种方法是以每月存入1元，存满所定期限，到期按规定月利率计算出应支付的利息作为基数，然后再乘以存款余额，即为应付利息。适用于每月存入固定金额，中途无漏存的零存整取储蓄利息计算。其计算公式如下：

固定基数应付利息＝l元本金×平均存期×月利率

应付利息＝固定基数应付利息×存款金额

平均存期根据等差数列求平均值的方法计算，公式为：

平均存期＝（首月＋末月）÷2

（三）整存零取定期储蓄存款的核算

整存零取定期储蓄存款是一次存人本金，约定存期及存期内支取本金的次数和金额，期满结清时一次付给利息的一种储蓄存款。1 000元起存，存期分1年、3年、5年三档，支取期限分每月、每季、每半年一次。由储户与金融机构协商确定。

1.整存零取开户的处理

开户时由储户填写开户申请书，经办员审核并清点现金后，根据储户姓名、存入金额、期限以及支取的次数和时间，填写一式三联“整存零取定期储蓄存单”，第一联代现金收入传票，第二联存单加盖业务公章及名章交储户，第三联为卡片账留存。在卡片账上注明每次支取的时间和金额，其余手续与整存整取相同。会计分录为：

借：现金

　贷：定期储蓄存款——整存零取××户

2.整存零取支取的处理

储户按约定时间支取存款时，应填写“整存零取定期储蓄取款凭条”，连同存单一并交经办员，经办员核对卡片账无误后，在存单和卡片账上填写支取记录，以取款凭条代现金付出传票进行账务处理，其会计分录为：

借：定期储蓄存款——整存零取××户

　贷：现金

存单、卡片账和取款凭条经复核无误后，将存单退储户收执，并付给现金，待最后一次取款时，以存单作取款凭条附件一并支付利息。

3.整存零取利息的计算

整存零取定期储蓄存款利息计算可采用本金存期等差级数平均值的方法，其计算公式为：到期应付利息＝（全部本金＋每次支取本金）÷2×存期×相应利率

（四）存本取息定期储蓄存款的核算

存本取息定期储蓄存款是开户时一次存入本金，约定存期内支取利息的次数及金额，到期一次支取本金的一种定期储蓄存款。5 000元起存，存期分1年、3年、5年等档次，利息可一个月或几个月支取一次，由储户与金融机构协商确定。利息到期未取的，以后可随时支取，但不计算复利。

1.存本取息开户的处理

开户时，由储户填写“存本取息定期储蓄开户书”，注明姓名、金额、存期、取息期次，连同现金交经办员，经办员审核无误后，填写一式三联“存本取息定期储蓄存单”，按规定计算每次应付利息的金额，填入存单卡片账的“取息金额”栏内。第一联代现金收入传票，第二联存单交给储户，第三联卡片账留存。其会计分录为：

借：现金

　贷：定期储蓄存款——存本取息××户

2.存本取息支取利息的处理

储户按约定时间来行支取利息时应持存单，并填写“存本取息定期储蓄取息凭条”，经办员审核无误后，凭以登记存单、卡片账并付款，以取息凭条代现金付出传票，其会计分录为：

借：利息支出——定期储蓄利息支出

　贷：现金

3.到期支取本息的处理

存款到期，储户支取最后一次利息（手续同上），对支取的本金，银行以存单代现金付出传票记账，并凭以付款。在存单及卡片账上加盖“结清”戳记并销记开销户登记簿。会计分录为：

借：定期储蓄存款——存本取息××户

　　利息支出——定期储蓄利息支出户

　贷：现金

4.存本取息利息的计算

存本取息利息计算应先按约定利率计算出应付利息总额，然后再根据取息次数计算出每次支取的利息数，其计算公式为：

每次支取利息数＝（本金×存期×利率）÷支取利息的次数

储户如提前支取本金，应按照实际存期及规定的提前支取的利率计算应付利息，并扣除已支付的利息。

（五）定活两便储蓄存款的核算

定活两便储蓄是存入时不约定存期，可以随时支取，按实际存期确定利率的一种储蓄存款。它具有定期和活期双重性质。50元起存，存单分记名、不记名两种。记名的可以挂失，不记名的不能挂失。

储户来行办理定活两便储蓄存款及支取时的有关手续，基本上与整存整取定期储蓄相同。定活两便储蓄的利息计算，应根据不同存期来确定利率加以计算。存期不足3个月的，按支取日挂牌的活期储蓄利率计付利息；存期3个月以上（含3个月）不满半年的，整个存期按支取日定期整存整取3个月利率打六折计息；存期半年以上（含半年）不满1年的，按支取日定期整存整取半年期利率打六折计息；存期1年以上（含1年），无论存期多长，整个存期一律按支取日定期整存整取1年期利率打六折计息。但是如果打折后的计息利率低于活期储蓄存款利率时，则按活期储蓄存款利率计息，存期内不分段计息。

除上述储蓄存款品种外，目前各家商业银行还开办有教育储蓄、通知存款等品种，以满足储户多样化的需求。教育储蓄是一种特殊的零存整取储蓄品种，面向大、中、小、研究生等学生，存期有1年、3年、6年三档。最低起存50元，本金合计最高限额2万元，利率与同档期定期利率相同，最大优点是免征利息所得税。通知存款是存入时不约定存期，在支取前提前1天或7天通知银行，类似于定活两便的存款品种。最低起存5万元，利率高于活期存款利率。

三、储蓄存单（折）及印鉴的挂失

（一）储蓄存单（折）的挂失

储户存单（折）遗失，可向其开户行申请挂失。为保证银行财产安全，保护储户切身利益，银行必须审慎处理。具体方法是：①储户来行申请挂失时，必须出示本人身份证件，并填写一式三联挂失申请书。储户因特殊情况不能前来银行办理书面挂失手续时，可用电话、电报或信函要求挂失，但挂失申请人必须在口头挂失5天内来行补办书面挂失手续，否则口头挂失不再生效。银行经办员经查实该笔存款确未支付时，方可受理挂失申请。挂失申请书第一联留存备查，第二联加盖公章后交给挂失人作为补办新存单（折）的凭据，第三联凭以登记“储蓄挂失登记簿”。②在已挂失的卡片账上用红笔注明“×年×月×日挂失”字样，以防冒领。挂失申请7天后，经银行核实查对，没有发现其他问题和异议，储户方可持挂失申请书第二联来行办理补办新存单（折）或提取现金的手续。补发时，银行应注销旧户，重开新户。新存单（折）仍按原起息日计息，并在原账页及开销户登记簿上注明“挂失结清”字样，以便日后考查。

（二）印鉴的挂失

储户遗失印鉴申请挂失时，应提交本人身份证件，填写一式三联挂失申请书，经银行核实查明存款确未被支取，即在原账卡的印鉴栏注明“×年×月×日印鉴挂失”字样，将原印鉴注销。如储户仍要求凭印鉴支取，可重新预留印鉴。

四、储蓄所的结账与管辖行事后监督

（一）储蓄所的结账和对账

1.储蓄所的结账

储蓄所是银行在基层办理储蓄业务的机构，并非独立核算单位，其账务处理隶属于管辖行。每天营业终了，储蓄所应及时办理结账。结账的主要工作是编制汇总传票、科目日结单、营业汇总日报表。

（1）编制汇总传票。根据当日各类储蓄的存、取款凭证，利息清单，分科目编制汇总传票，汇总现金借方传票，汇总现金贷方传票，汇总转账借方传票，汇总转账贷方传票。

（2）编制科目日结单。根据当日各类储蓄的存、取款凭证，利息清单，分别按科目和储蓄种类编制科目日结单。

（3）编制营业日报表。营业日报表（见表7－6）是反映储蓄所当日全部业务活动情况的报表，也是轧平和核对账款的重要工具。其编制方法如下：①根据当日各科目日结单的借、贷方金额和传票张数，分别填入有关科目借、贷发生额栏和传票张数栏内，并结出本日各科目余额和本日传票张数。②根据各种储蓄当日开、销户数，填入本日开、销户栏，并结出本日结存户数。③根据现金收付数，分别填入现金科目发生额的借、贷方栏，并结出本日现金库存。④根据空白重要凭证和有价单证的领入数和付出数，按种类分别登记有关栏内，并结出本日结存数。营业日报表一式两份，一份留存，—份连同有关科目日结单、汇总传票及附件报送管辖行。

表7－6　××储蓄所营业日报表

2.储蓄所的账务核对

账务核对是及时发现工作错误，保证记账正确无误，明确工作责任，保护各方当事人合法权益的必不可少的工作，储蓄所的账务核对工作主要包括：

（1）核对现金库存。储蓄所每日营业日报表中的今日库存数应与当日实际现金库存数核对相符。

（2）核对余额。由于储蓄存款户较多，收付频繁，不可能每天核对所有账户的发生额和余额。为保证账务正确，通常采用计算变动户账户余额的方法：将储户本日变动数加上昨日结存户数，算出本日结存户数与营业表上的本日结存户数核对相符；将各种储蓄存款的昨日余额减去变动户昨日余额，加上变动户本日余额，算出的本日储蓄存款总余额应与储蓄所营业日报表上的各种储蓄合计余额核对相符。

（3）核对开销户数。各种储蓄新开户和结清销户的账卡应与营业日报表上的开销户数核对相符。

（4）核对有价单证及空白重要凭证。各种有价单证及空白重要凭证的实际收、付和结存数，应分别与营业日报表上的收付数和结存数核对相符。

（5）定期将各种储蓄分户账的余额与储蓄有关科目的余额核对相符，确保账务处理的正确性。

（二）管辖行的账务处理和事后监督

1.账务处理

储蓄所业务是管辖行业务的一个组成部分。每日营业终了，应将储蓄所业务并入管辖行储蓄业务中。账务合并方式有并账式和并表式两种。

（1）并账式处理。管辖行收到储蓄所报送的传票和营业日报表，经审核无误，对各储蓄存款科目应按储蓄所分别立账，并根据储蓄传票登记在有关账户内。管辖行轧账时，将储蓄传票视同本身传票一起处理。

（2）并表式处理。对业务量较大，并账困难的储蓄所采用并表方式。并表式储蓄所的账务独立，有一套完整的账务体系，管辖行只须将储蓄所当日的营业日报表并入本身同日的日计表中。

2.管辖行事后监督

管辖行事后监督是指管辖行对辖区内各个储蓄所报送的凭证、账表进行监督和检查。包括对凭证和营业日报表的审核，对每一笔具体业务的事后复核监督。事后监督虽然做法复杂，工作量大，但监督严密，对于提高储蓄核算质量，维护储蓄存款安全，具有积极的作用。

第五节　发行金融债券业务的核算

债券是发行主体为筹集长期使用资金而发行的一种书面凭证。通过凭证上所记载的利率、期限等，表明发行主体允诺在未来某一特定日期还本付息。根据《中华人民共和国商业银行法》规定，银行可以根据自身发展的需要，按照规定程序，申请发行时间、规模和发行方式，获管理当局批准后发行金融债券。银行发行债券的品种、期限、利率主要取决于国家的政策取向。银行必须执行国家的利率政策，不得擅自提高或变相提高利率以及付费标准，并适时合理调整负债结构，努力降低筹资成本。

商业银行发行债券的种类可按不同标志进行分类：按有无担保可分为信用债券和抵押债券；按记名与否分为记名债券和无记名债券；按偿还方式可分为一次还本债券和分期还本债券；按是否可转换为股票分为普通债券和可转换债券。

银行应设置“应付债券”科目，核算银行为筹措长期资金而发行的债券本金及应付利息，其科目属负债类科目。其下设置：债券面值、债券溢价、债券折价、应计利息四个明细科目。同时按债券种类设置明细账账户进行明细核算；期末贷方余额，反映银行尚未偿还的债券本息及尚未摊销的债券溢折价。

另外，银行发行的1年期及1年期以下的短期债券，应另设置“应付短期债券”科目核算。银行可以以面值、溢价和折价三种方式发行债券，相应的会计处理也存在一定的区别。

一、发行债券的账务处理

（一）按面值发行债券

银行按面值发行债券时，其会计分录为：

借：存放中央银行款项（活期存款、现金）　　（发行时实际收到的金额）

　贷：应付债券——债券面值　　　　　　　　（债券票面价值）

（二）溢价发行债券

银行溢价发行债券时，其会计分录为：

借：存放中央银行款项（活期存款、现金）　　（发行时实际收到的金额）

　贷：应付债券——债券面值　　　　　　　　（债券票面价值）

　　　　　　　——债券溢价　　　　　　　　（实收金额超过面值的部分）

（三）折价发行债券

银行折价发行债券时，其会计分录为：

借：存放中央银行款项（活期存款、现金）　　（发行时实际收到的金额）

　　应付债券——债券折价　　　　　　　　　（债券票面价值与实际收到金额之间的差额）

　贷：应付债券——债券面值　　　　　　　　（债券票面价值）

（四）债券发行费用的核算

债券发行费用是借款费用的一部分，借款费用是指因借款而发生的利息、借款折价或溢价的摊销和辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。除为构建固定资产而借入的专门款项所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认费用，直接计入当期损益。银行发行债券支付印刷费、宣传费及手续费时，直接计入当期损益，其会计分录为：

借：业务及管理费

　贷：存放中央银行款项（现金、活期存款、存放同业款项）

二、计提债券应付利息的账务处理

银行发行的债券应按期计提利息，银行溢价或折价发行的债券，其实际收到的金额与债券票面金额的差额，应在债券存续期间内分期平均摊销。分期计提利息及摊销溢价、折价时，应区别情况处理。

按面值发行的债券计提利息时，其会计分录为：

借：利息支出

　贷：应付债券——应计利息

按溢价发行的债券计提利息时，其会计分录为：

借：应付债券——债券溢价　　　　　（应摊销的溢价金额）

　　利息支出　　　　　　　　　　　（应计利息与溢价摊销额的差额）

　贷：应付债券——应计利息　　　　（按面值乘以票面利率计算的应计利息）

按折价发行的债券计提利息时，其会计分录为：

借：利息支出　　　　　　　　　　　（应摊销的折价金额和应计利息之和）

　贷：应付债券——债券折价　　　　（应摊销的折价金额）

　　　应付债券——应计利息　　　　（按面值乘以票面利率计算的应计利息）

三、债券到期时的账务处理

债券到期，支付债券本息时，其会计分录为：

借：应付债券——债券面值

　　　　　　——应计利息

　贷：存放中央银行款项（活期存款、现金）

四、发行债券的借款费用资本化

（一）发行债券发生的辅助费用的处理

银行为建造固定资产而发行债券时，在所构建的固定资产达到预定可使用状态前发生的辅助费用，如发生金额较大（减去发行期间冻结资金产生的利息），直接计入所购建固定资产的成本；如发生金额较小，则直接计入当期损益。在所构建的固定资产达到预定可使用状态后发生的辅助费用，直接计入当期损益。

（二）应计利息、折价或溢价的摊销的资本化处理

（1）当同时满足以下三个条件时，商业银行为建造某项固定资产而发行债券所发生的利息、折价或溢价的摊销应当开始资本化处理，计入所购建固定资产的成本。

①资产支出已经发生（只包括为购建固定资产而以支付现金、转移非现金资产或承担带息债务形式发生的支出）；

②借款费用已经发生；

③为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。

（2）商业银行为购建固定资产而发行债券所发生的借款利息、折价或溢价的摊销，满足上述资本化条件的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前所发生的，应该予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到预定可使用状态后发生的，应于发生当期直接计入当期利息支出。

（3）商业银行每期的利息和折价或溢价摊销的资本化金额不得超过当期为购建固定资产而专门发行债券实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。

（三）借款费用停止资本化

当商业银行所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止借款费用的资本化，以后发生的借款费用应于发生当期直接计入当期损益。

达到预定可使用状态，是指固定资产已达到购买方或建造方预定的可使用状态。当存在下列情况之一时，可认为所购建的固定资产已达到可使用状态：

（1）资产的实体购建（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经全部完成；

（2）已经过试生产或试运行，并且其结果表明资产能够正常运行或者能够稳定地生产出合格产品时，或者试运行结果表明能够正常运转或营业时；

（3）建造的固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生；

（4）建造的固定资产已经达到设计或合同要求，或与设计或合同要求相符或基本相符，即使有极个别地方与设计或合同要求不相符，也不足以影响其正常使用。

【例7－3】某金融企业2000年1月1日开始建造一项固定资产，发行债券两项：

①2000年1月1日发行5年期债券1 000万元，年利率为6%，按面值发行；

②2000年1月1日发行3年期债券2 000万元，票面年利率为5%。债券发行价格为1 700万元，折价300万元。（不考虑发行债券发生的辅助费用）

工程于1月1日施工。当天预付工程款900万元，4月1日预付工程款600万元，债券折价采用直线法摊销。

计算2000年第一、第二季度应资本化的借款费用并作相应会计处理。

2000年第一和第二季度的利息均为（1 000×6%÷12×3）＋（2 000×5% ÷12×3）＝40（万元）

2000年第一季度和第二季度折价摊捎均为（2 000－1 700）÷（3×12÷3）＝25（万元）

2000年第一季度和第二季度累计支出加权平均数：

假设第一季度只动用了第一笔债券款。且为1月1日支付，则第一季度累计支出加权平均数为9万元。由于4月1日又支付了600万元。第二季度累计支出加权平均数为1 500万元。

2000年第一季度和第二季度适用的资本化率计算如下：

第一季度只动用了第一笔债券款，资本化率即为该债券的票面利率，即为6%×（3÷12）＝1.5%

由于第二季度又支付了600万元，动用了第二笔债券款，适用的资本化率为两项债券的加权平均利率，加权平均利率计算如下：

加权平均利率＝债券当期实际发生的利息之和±当期应摊销的折价或溢价）÷债券本金加权平均数＝［1 000×6%×3÷12＋2 000×5%×3÷12］÷（1 000＋1 700）×100%＝2.41%

第一季度应予资本化的利息金额：900×1.5%＝13.5（万元）

第一季度应予资本化的利息金额：1 500×2.41%＝36.15（万元）

账务处理如下：

发行债券时：

借：现金（活期存款、存放中央银行款项）　　　　　27 000 000

　　应付债券——债券折价　　　　　　　　　　　　　　3 000 000

　贷：应付债券——债券面值　　　　　　　　　　　　　30 000 000

第一季度末：

借：在建工程——借款费用　　　　　　　　　　　　135 000

　　利息支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　515 000

　贷：应付债券——债券折价　　　　　　　　　　　　　250 000

　　　　　　　——应计利息　　　　　　　　　　　　　400 000

第二季度末：

借：在建工程——借款费用　　　　　　　　　　　　361 500

　　利息支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　288 500

　贷：应付债券——债券折价　　　　　　　　　　　　　250 000

　　　　　　　——应计利息　　　　　　　　　　　　　400 000

五、可转换债券的核算

为了吸引投资者，发行债券的商业银行允许债券持有者在将来一定日期后将其债券转换为普通股票，这种债券称为可转换债券。可转换债券具有债券和股票两重性质：未转换前是债券，转换后是股票。转换期过后仍未转换的，发行银行对该种债券仍作为一般债券进行核算与管理，直至到期清偿。目前，我国上市公司和重点国有企业经批准发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，债券最短期限为3年，最长期限为5年。

《金融企业会计制度》规定，金融企业发行可转换债券的，可转换债券在发行以及转换为股份之前，应按一般债券进行处理。当可转换债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其账面价值结转；可转换债券账面价值与可转换股份面值的差额，减去不足转换成一股支付的现金后的余额，作为资本公积处理。

【例7－4】某银行经批准于2000年1月3日以209万元价格发行面值200万元3年期的年利率为5%的可转换债券一批，利息于债券到期时一起偿付。同时规定债券发行2年后，持有人可将其转换为普通股。假定2002年1月3日全部转换成股票，转换比例为面值100元的债券可转换面值为1元的普通股8股。会计处理如下：

（1）银行发行债券后，其会计分录为：

借：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 090 000

　贷：应付债券——可转换债券——债券面值　　　　　2 000 000

　　　应付债券——可转换债券——债券溢价　　　　　　90 000

（2）第一年末计息及溢价摊销，其会计分录为：

借：利息支出　　　　　　　　　　　　　　　　　　70 000

　　应付债券——可转换债券——债券溢价　　　　　　　30 000

　贷：应付债券——可转换债券——应计利息　　　　　　100 000

第二年末计息及溢价摊销同上。

（3）可转换债券按照规定转换后，发行银行应将债券面值，未摊销的溢价或折价、应付利息注销，同时反映股东权益。其会计分录为：

借：应付债券——可转换债券——债券面值　　　　　　2 000 000

　　应付债券——可转换债券——债券溢价　　　　　　　　30 000

　　应付债券——可转换债券——应计利息　　　　　　　200 000

　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　160 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　　　2 070 000

本章小结

吸收存款是银行重要的负债业务，也是银行信贷资金的主要来源。银行存款按对象可分为单位存款和个人存款；按期限不同可分为活期存款和定期存款。为适应办理业务和资金往来的需要，每个单位都必须在银行开立存款账户。银行存款账户分为基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户四种。

单位存款分为活期存款和定期存款。单位活期存款按存取方式不同，分为支票户和存折户。在业务处理时分别采用不同的凭证和对账方式。单位定期存款规定1万元起存，不得提前支取，支取本息必须转账。

储蓄存款分为活期储蓄存款和定期储蓄存款。定期储蓄存款又分为整存整取、零存整取、整存零取、存本取息、定活两便、教育储蓄等形式。

正确核算存款利息既是银行成本核算的要求，也是维护存款人利益的保障。活期存款采用定期结息的方式，结息日统一为每季末月20日，利息于次日转入存款人账户；定期存款采用逐笔结息的方法。

银行发行债券既是长期信贷资金的扩充渠道，又有利于财务杠杆作用的发挥。债券发行的账务处理需根据发行价格的不同而采取不同的处理方式；计提债券应付利息时，应同时摊销债券溢价和折价金额；银行为购建固定资产而发行债券所发生的利息、应摊销的溢折价金额，满足规定条件的应作资本化处理。

关键术语

活期存款　定期存款　单位存款　储蓄存款　发行债券

思考练习题

1.银行存款账户的种类有哪些？各种账户开立的条件是什么？

2.简述支票户存取现金的业务程序和核算方法。

3.简述活期存款的计息方法和账务处理方法。

4.简述定期储蓄存款的种类、业务处理及利息计算方法。

5.简述债券发行、计提应付利息及支付本息的业务处理方法。

【注释】

[1]马克思.资本论.第三卷.人民出版社，1975.454