税收原则理论的发展演变

第一节　税收原则理论的发展演变

税收原则理论从税收实践中产生，并随着社会经济条件的变化和税收实践的发展而不断发展。

一、威廉·配第的税收原则

威廉·配第是英国古典政治经济学的创始人，他在所著的《赋税论》和《政治算术》中，最早提出了西方的税收原则。他非常重视税收对经济的影响，强调税收的经济效果，反对过分征税，认为这样会使资本的生产力降低，并针对当时英国税制混乱、繁杂、税负沉重等弊端，提出了公平、简便、节省三条标准。

1．公平。税收要对所有人，一切事物征收，做到“无所偏袒”，应根据纳税人的不同能力征收数量不同的税，税负也不能太重。

2．简便。征税手续应尽量简便，不能过于烦琐，给纳税人以便利。

3．节省。政府在征税时花费的人力和经费应最少，征税费用不能过高。

二、亚当·斯密的税收原则

英国的古典经济学家亚当·斯密在其《国民财富的性质和原因的研究》中，明确、系统地阐述了税收原则，首次将税收原则提到理论的高度。他认为，税收原则包括以下方面：

1．平等原则。国民应当根据自己的能力按比例纳税来承担政府的经费开支。他认为：“一国国民，都须在尽可能范围内，按照各自能力的比例，缴纳国赋，维持政府。一个大国的各个人必须缴纳政府费用，正如一个大地产的公共租地者须按照各自在该地产上所受益的比例提供它的管理费用一样。所谓的赋税的平等或不平等，就看对这种原则是尊重还是忽视。”^[1]所以，亚当·斯密反对贵族僧侣的免税特权，主张对一切免税特权予以取消。同时，国家应按照负担能力征税，即依照每个国民在国家保护下所取得的收入课征。

2．确实原则。个人应纳的税收必须确实，应纳税额及缴纳方式应确定、明白，不能随意变更。亚当·斯密认为：“各国民应当完纳的赋税，必须是确定的，不得随意变更。完纳的日期、完纳的方式、完纳的数额，都应当让一切纳税者及其他人了解得十分清楚、明白。如果不然，每个纳税人，就多少不免为税吏的权力所左右。”^[2]确实原则，为了杜绝税务官员的随意、专断征税及贪赃等行为；为了让纳税人知道自己应缴哪些税，应缴多少税，该如何缴。

3．便利原则。纳税手续应当从简，税收的交纳时间与缴纳方法，应使纳税人履行义务最为方便。亚当·斯密认为：“各种赋税完纳的日期及完纳的方法，须予纳税者以最大便利。房租税和地租税，应在普遍缴纳房租、地租的同一时期征收，因为这时期对纳税者最为便利，或者说他在这时期最容易拿出钱来。至于对奢侈品一类的消费物品的赋税，最终是要出在消费者身上的；征取的办法，一般应对他极其便利。当他购物时缴纳少许。”^[3]

4．最少征收费用原则。政府在征税的过程中，应尽量减少不必要的费用支出，所征税收应尽量归入国库，并使国库收入与人民所缴纳的税收差额最小，即征收费用最少。亚当·斯密认为：“一切赋税的征收，须设法使人民所付出的，尽可能等于国家所收入的。对人民所付出的，多于国家所收入的，那是由于以下四种弊端。第一，征收赋税可能使用了大批官吏，这些官吏不但要消耗去大部分税收作为薪俸，而且在正税以外苛索人民，增加人民负担。第二，它可能妨碍人民的勤劳，使人民对那些会给许多人提供生计和职业的事业裹足不前，并使本来可以利用以举办上述事业的基金，由于要缴纳税款而缩减乃至消灭。第三，对于不幸的逃税未遂者所使用的充公及其他惩罚办法，往往会倾其家产，因而社会便会失去由使用这部分资本所能获得的利益。……第四，税吏频繁的访问及可厌的稽查，常使纳税者遭受极不必要的困恼与麻烦。”^[4]因此，在设计税收制度时，应遵循最少征收费用原则，克服以上弊病。

亚当·斯密的税收原则与其所处的时代有着紧密的联系。在资本主义上升时期，针对当时税制繁杂、税负不公、征收机构腐败的情况，提出平等、确实、便利及最少征收费用等原则，代表了新兴资产阶级的利益，适应了资本主义自由竞争的发展。同时，作为新兴资产阶级的代表，亚当·斯密在经济上极力主张自由放任，政府应当是廉价的政府，政府支出也应当减少到最小。因此，亚当·斯密也不可能把保证财政收入作为税收原则的内容之一。

三、西斯蒙第的税收原则

随着资本主义经济的不断发展，税收在产业革命后成为资本主义国家财政收入的主要来源。在亚当·斯密之后，法国古典政治经济学派的主要代表人物西斯蒙第也提出了税收原则，主要包括：

1．税收不可侵及资本。西斯蒙第认为，税收必须以对收入课征，不能以资本为课征对象，对收入征税只是国家取得个人应该支出的东西，对资本征税就是毁灭维持个人和国家生存的财富。

2．税收不能以总收入，而应以纯收入为课税对象。西斯蒙第认为，在制定赋税标准时，应区分每年的总产品和收入。每年的总产品中除包括年收入外，还包括全部流动资本。必须保留这部分产品，以维持或增加各种固定资本，以及一切积累起来的产品，保证或提高所有生产工人的生活。

3．税收不可侵及纳税人的最低生活费用。在西斯蒙第看来，赋税是公民获得享受所付出的代价，政府不应该向得不到任何享受的人征税，就是政府不能对纳税人维持生活所必须的那部分收入征税。

4．税收不可驱使资本外流。西斯蒙第认为，政府征税不应导致应税财富逃出国外，因此对容易逃出的财富征税应慎重考虑，税收不应触及维持这笔财富所需的那一部分收入。

西斯蒙第的税收原则揭示了税收与经济之间的一定联系，是对亚当·斯密税收原则的重要补充。

四、瓦格纳的税收原则

19世纪下半叶，资本主义经济由自由竞争开始走向垄断，资本主义国家的社会矛盾日益尖锐，资本不断集中，社会财富分配愈加不公，贫富悬殊、劳资对立严重。一些资产阶级学者倡导社会改良，主张运用政府权力解决社会问题，调节社会生活。阿道夫·瓦格纳，作为德国社会政策学派的代表人物，集前人税收原则理论之大成，在其所著的《财政学》中，提出了有关的税收原则，主要内容包括：

（一）财政政策原则

财政政策原则，又称财政收入原则，是指税收应为国家提供充足的财政收入，以满足财政支出的需要。瓦格纳认为，税收的主要目的是为国家及其他公共团体筹集必需的经费，收入的来源必须充分而有弹性。因此，财政政策原则又包括两个具体的原则：

1．收入充分原则。这就是说，税收必须能够为国家提供充足的财政收入，以充分满足国家财政支出的需要。

2．收入弹性原则。即税收应具有一定的弹性，能够随着财政支出的需要而增减，尤其是税收应当随着政府职能的扩大和财政支出的增加而相应增长。

（二）国民经济原则

税收应该促进国民经济的发展，而不能对国民经济的发展产生阻碍作用，更不能伤及税源，侵及税本。具体来看，国民经济原则又包括慎选税源与慎选税种两个原则。

1．慎选税源原则。税源的选择必须适当，应当选择有利于保护税源的税本，以促进国民经济的发展。瓦格纳认为，最好以国民所得为税源，如果以资本或财产为税源，则可能侵及税本，对国民经济的发展产生不利的影响。同时，又不能把所得作为惟一的税源，出于国家财政、经济和社会政策的需要，也可以适当地选择某些资本或财产作为税源。

2．慎选税种原则。由于税收负担关系到收入分配和税负的公平问题，因此税种的选择应考虑税负的转嫁，尽可能选择税负不易转嫁或税负转嫁明确的税种。

（三）社会正义原则

社会正义原则，又称社会公平原则或社会政策原则，是指税收应当矫正社会财富分配不公和两极分化，实现税收负担在每个人与每个社会阶层之间的公平分配，从而达到缓和阶级矛盾，运用税收政策进行社会改良的目的。社会正义原则又可以分为普遍和平等两个具体原则。

1．普遍原则。每个公民都应有纳税的义务，对一切有收入的国民都要普遍征税，而不能因其特殊的社会地位而例外。但从社会政策的观点出发，对低收入者予以免税也不违背税收的普遍原则。

2．平等原则。国家应根据纳税人的负担能力而征税，使纳税人的税收负担与其负担能力相适应。因此，瓦格纳主张，所得达到一定比率以上就应按照累进税率征税，高收入者税率从高，低收入者税率从低；同时对财产所得和不劳而获者应课以重税。

（四）税务行政原则

税务行政原则体现了税收管理方面的要求，是对亚当·斯密确实、便利和最少征收费用三原则的继承和发展，具体包括确实、便利、节省三个原则。

1．确实原则。税收法令必须简明确实，税务机关应依法行事，不能随意征收。对纳税的时间、地点、方式和数量也必须事先明确规定。

2．便利原则。纳税手续要简便，在纳税时间、地点和方式等方面给纳税人以便利。

3．节省原则。征管费用应力求节省，尽量增加国库收入，减少纳税人直接与间接的费用开支。

瓦格纳的税收原则反映了资本主义由自由竞争向垄断过渡时期社会矛盾激化过程中的一个多中心的税收原则。与亚当·斯密的税收原则相比，瓦格纳在继承和发展公平与效率原则的同时，明确提出了税收的财政收入原则，并将其置于首要位置，这是由于当时争夺海外市场、劳资对立等因素导致了政府职能的扩大，引起了军事、警察等费用及社会政策支出的快速增长。