股票的回购和重新发售

第三节　股票的回购和重新发售

公司可以从股东手中购回自己已发行的股票，然后由公司直接注销掉或被暂时保存用于其他目的。回购后尚未注销的股票形成公司的库存股份。此外，股东向公司捐赠的本公司股票，也会形成库存股份。库存股份不是公司的资产，由于库存股份归发行公司而不是股东持有，不具有表决权，也不能参与公司利润的分配。

公司单独设立库存股总分类账户，进行库存股份的会计处理。库存股账户是股东权益类账户，正常余额方在借方，是实收资本类账户的抵减账户。库存股账户的借方余额在资产负债表上不能列为资产项目，应列为股东权益的减项。

该账户的结构如图8－2所示。

图8－2　库存股账户的结构

一、股票回购的会计处理

公司回购股票的目的不尽相同。例如，因资本过剩而减资，用于职工持股计划，活跃本公司股票的交易，作为一项反收购策略，或者改善公司的资本结构等。公司回购股票相当于向股东返还已投入的资本，使得公司的库存股份增加，发行在外股份减少，导致股东权益的下降。应按股票的实际回购成本，借记库存股账户。

【例8－6】某公司2012年4月1日在股票市场上以每股18元购买本公司发行在外的普通股60000股，共支付现金1080000元(60000×18)。公司普通股的每股面值是1元。会计分录如下：

借：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　1080000

　　贷：现金　　　　　　　　　　　　　　　　1080000

二、库存股份注销的会计处理

股份有限公司发还股款时，需要先回购股票，再进行注销。注销库存股份时，应按原回购成本贷记库存股账户，按面值借记股本账户。原回购成本超过面值的部分，依次冲减资本公积中的股本溢价和留存收益；原回购成本低于面值的部分，增加资本公积中的股本溢价。

【例8－7】接上例，该公司2012年4月30日依法注销掉30000股库存股份。资本公积中股本溢价有结余500000元，其他资本公积为零。会计分录如下：

借：普通股　　　　　　　　　　　　　　　　　　30000

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　500000

　　留存收益　　　　　　　　　　　　　　　　　10000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　　540000

如果公司当初回购股票的价格是每股0.8元，注销库存股份的会计分录如下：

借：普通股　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　　　　24000

资本公积——股本溢价6000股票的回购和注销对库存股账户和资本公积账户的影响如图8－3所示。

图8－3　股票回购和注销的账户记录

三、库存股份出售的会计处理

库存股份可能被重新出售，回到股东手中。当库存股份再出售时，按原回购成本贷记库存股账户，按收到的现金借记现金账户。

由于该项业务发生在公司与股东之间，即便回购成本与收到的现金不相等，也不能作为出售的利得或损失计入当期的经营成果，其间的差额应直接调节股东权益的数额和构成。原回购成本超过收取现金的部分，依次冲减资本公积的股本溢价和留存收益；原回购成本低于收取现金的部分，增加资本公积中的股本溢价。

【例8－8】沿用【例8－6】的资料，假定该公司回购股票不是为了注销。资本公积中股本溢价有结余40000元，其他资本公积为零。2012年5月10日出售库存股份10 000股，每股售价21元。2012年10月15日又出售库存股份15000股，每股售价为12元。

(1)5月10日，共收到现金210000元(10000×21)。已出售库存股份的账面成本是180000元(10000×18)。再出售价格高于回购成本的部分30000元，应贷记“资本公积——股本溢价”账户。会计分录如下：

借：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　210000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　　180000

　　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　30000

(2)10月15日，共收到现金180000元(15000×12)。已出售库存股份的账面成本是270000元(15000×18)。再出售价格低于回购成本的部分90000元，先由“资本公积——股本溢价”账户结余补偿，共计70000元，即原结余40000元与出售库存股份形成的30000元之和；余下的20000元差额由留存收益补偿。会计分录如下。

借：现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　180000

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　　　70000

　　留存收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　270000

股票的回购和再出售对库存股账户和资本公积账户的影响如图8－4所示。

图8－4　股票回购和再出售的账户记录