第五章 关税实务
知识目标
☆了解关税的征税对象和纳税义务人
☆熟悉我国的进出口税则
☆熟悉关税的优惠政策
☆懂关税的征收管理
能力目标
☆能界定进境货物的原产地
☆会根据业务资料计算关税的完税价格
☆会计算关税税额
引导案例
P公司为外贸企业，2012年8月有关进出口业务如下：
（1）从加拿大进口甲醇，以我国口岸的到岸价格成交，进口申报价格为到岸价格USD2000000。当日外汇牌价（中间价）为USD100＝￥632；税则号：29051100，关税税率5．5%；
（2）从美国进口硫酸镁10 000吨，进口申报价格FOB旧金山为USD6500000，运费每吨USD40，保险费率3‰，当日的外汇牌价（中间价）为USD100＝￥6．32。税则号：28332100，关税税率5．5%；
（3）出口五氯化磷10000吨到日本，每吨离岸价格杭州为USD800，其中佣金为离岸价格的2%，理舱费USD10000，当日的外汇牌价（中间价）为USD100＝￥632。税则号：2812104500，出口关税税率为5．5%。
要求：
（1）计算进出口货物的关税完税价格；
（2）计算进出口货物应纳的关税税额。
第一节 关税的基本规定
我国现行的关税法律规范，以全国人民代表大会于2000年7月修正颁布的《中华人民共和国海关法》为法律依据，以国务院于2003年11月发布的《中华人民共和国进出口关税条例》，以及由国务院关税税则委员会审定并报国务院批准，作为条例组成部分的《中华人民共和国海关进出口税则》和《中华人民共和国海关入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》为基本法规，由负责关税政策制定和征收管理的主管部门依据基本法规拟定的管理办法和实施细则为主要内容。
一、关税的征税对象
关税是海关对进出境货物、物品征收的一种税。所谓“境”指关境，又称“海关境域”或“关税领域”，是一国海关法全面实施的领域。关税包括进口税、出口税和过境税三种。
关税的征税对象是准许进出境的货物和物品。货物是指贸易性的进出口商品；物品是指入境旅客随身携带的行李物品、个人邮递物品、各种运输工具上的服务人员携带进口的自用物品、馈赠物品以及以其他方式进境的个人物品。
二、关税的纳税义务人
进口货物的收货人、出口货物的发货人、进出境物品的所有人，是关税的纳税义务人。进出口货物的收、发货人是依法取得对外贸易经营权，并进口或者出口货物的法人或者是其他社会团体。进出境物品的所有人包括该物品的所有人和推定为所有人的人。一般情况下，对于携带进境的物品，推定其携带人为所有人；对分离运输的行李，推定相应的进出境旅客为所有人；对以邮递方式进境的物品，推定其收件人为所有人；以邮递或其他运输方式出境的物品，推定其寄件人或托运人为所有人。
三、关税的税率及运用
（一）进口关税税率
1．种类
进口关税分为最惠国税率、协定税率、特惠税率、普通税率、关税配额税率共五种税率，一定时期内可实行暂定税率。至2010年，平均进口关税税率为9．8%。
2．计征办法
进口商品多数实行从价税，对部分产品实行从量税、复合税、滑准税。
（1）从量税是以进口商品的重量、长度、容量、面积等计量单位为计税依据。
（2）复合税是对某种进口商品同时使用从价和从量计征的一种计征关税的方法。
（3）滑准税是一种关税税率随进口商品价格由高到低而由低到高设置计征关税的方法。
（二）出口关税税率
现行税则对36种商品计征出口关税，其中23种商品实行0%－20%的暂定税率，其中16种商品为零关税，6种商品的关税税率为10%及以下，真正征收出口关税的商品只有20种。
（三）特别关税
包括报复性关税、反倾销税与反补贴税、保障性关税。
我国《进出口关税条例》规定，进出口货物应当按照税则规定的归类原则归入合适的税号，并按照适用的税率征税。
1．进出口货物，应当按照纳税义务人申报进口或者出口之日实施的税率征税。
2．进口货物到达前，经海关核准先行申报的，应当按照装载此项货物的运输工具申报进境之日实施的税率征税。
3．进出口货物的补税和退税，除税法规定的特别情况外，适用该进出口货物原申报进口或者出口之日所实施的税率。
四、进境货物的原产地规定
确定进境货物原产国的主要原因之一，是便于正确运用进口税则的各栏税率，对产自不同国家或地区的进口货物适用不同的关税税率。我国原产地规定基本上采用了“全部产地生产标准”、“实质性加工标准”两种国际上通用的原产地标准。
（一）全部产地生产标准
全部产地生产标准是指进口货物“完全在一个国家内生产或制造”，生产或制造国即为该货物的原产国。完全在一国生产或制造的进口货物包括：
1．在该国领土或领海内开采的矿产品；
2．在该国领土上收获或采集的植物产品；
3．在该国领土上出生或由该国饲养的活动物及从其所得产品；
4．在该国领土上狩猎或捕捞所得的产品；
5．在该国的船只上卸下的海洋捕捞物，以及由该国船只在海上取得的其他产品；
6．存该国加工船上加工上述第5项所列物品所得的产品；
7．在该国收集的只适用于作再加工制造的废碎料和废旧物品；
8．在该国完全使用上述1至7项所列产品加工成的制成品。
（二）实质性加工标准
实质性加工标准是适用于确定有两个或两个以上国家参与生产的产品的原产国的标准，其基本含义是：经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为有关货物的原产国。实质性加工是指产品加工后，在进出口税则中四位数税号一级的税则归类已经有了改变，或者加工增值部分所占新产品总值的比例已超过30%及以上的。
（三）其他
对机器、仪器、器材或车辆所用零件、部件、配件、备件及工具，如与主件同时进口且数量合理的，其原产地按主件的原产地确定，分别进口的则按各自的原产地确定。
五、关税的优惠政策
关税减免是对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊调节手段。关税减免分为法定减免税、特定减免税和临时减免税。
根据《海关法》规定，除法定减免税外的其他减免税均由国务院决定。减征关税在我国加入世界贸易组织之前以税则规定税率为基准，在我国加入世界贸易组织之后以最惠国税率或者普通税率为基准。
（一）法定减免税
法定减免是税法中明确列出的减税或免税。我国《海关法》和《进出口条例》明确规定了12种情形的进口货物、物品予以减免关税。
1．关税税额在人民币50元以下的一票货物，可免征关税。
2．无商业价值的广告品和货样，可免征关税。
3．外国政府、国际组织无偿赠送的物资，可免征关税。
4．进出境运输工具装载的途中必需的燃料、物料和饮食用品，可予免税。
5．经海关核准暂时进境或者暂时出境，并在6个月内复运出境或者复运进境的货样、展览品、施工机械、工程车辆、工程船舶、供安装设备时使用的仪器和工具、电视或者电影摄制器械、盛装货物的容器以及剧团服装道具，在货物收发货人向海关缴纳相当于税款的保证金或者提供担保后，可予暂时免税。
6．为境外厂商加工、装配成品和为制造外销产品而进口的原材料、辅料、零件、部件、配套件和包装物料，海关按照实际加工出口的成品数量免征进口关税，或者对进口料、件先征进口关税，再按照实际加工出口的成品数量予以退税。
7．因故退还的中国出口货物，经海关审査属实，可予免征进口关税，但已征收的出口关税不予退还。
8．因故退还的境外进口货物，经海关审查属实，可予免征出口关税，但已征收的进口关税不予退还。
9．进口货物如有以下情形，经海关査明属实，可酌情减免进口关税：
（1）在境外运输途中或者在起卸时，遭受损坏或者损失的；
（2）起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的；
（3）海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不慎造成的。
10．无代价抵偿货物，即进口货物在征税放行后，发现货物残损、短少或品质不良，而由国外承运人、发货人或保险公司免费补偿或更换的同类货物，可以免税。但有残损或质量问题的原进口货物如未退运国外，其进口的无代价抵偿货物应照章征税。
11．我国缔结或者参加的国际条约规定减征、免征关税的货物、物品，按照规定予以减免关税。
12．法律规定减征、免征的其他货物。
（二）特定减免税
特定减免也称政策性减免税，是指在法定减免税之外，国家按照国际通行规则和我国实际情况，制定发布的有关货物减免关税的政策。特定减免税货物一般有地区、企业和用途的限制，海关需要进行后续管理，也需要进行减免税统计。
1．科教用品
2．残疾人专用品
3．扶贫、慈善性捐赠物资
4．加工贸易产品
（1）加工装配和补偿贸易
（2）进料加工
①对专为加工出口商品而进口的料件，海关按实际加工复出口的数量，免征进口税；
②加工的成品出口，免征出口税，但内销料件及成品照章征税；
③对加工过程中产生的副产品、次品、边角料，海关根据其使用价值分析估价征税或者酌情减免税；
④剩余料件或增产的产品，经批准转内销时，价值在进口料件总值2%以内，且总价值在5000元以下的，可予免税。
5．边境贸易进口物资
（1）边民互市贸易。边民通过互市贸易进口的商品，每人每日价值在3000元以下的，免征进口关税和进口环节增值税。
（2）边境小额贸易。边境小额贸易企业通过指定边境口岸进口原产于毗邻国家的商品，除烟、酒、化妆品以及国家规定必须照章征税的其他商品外，进口关税和进口环节增值税减半征收。
6．保税区进出口货物
7．出口加工区进出口货物
8．进口设备
对国家鼓励发展的国内投资项目和外商投资项目进口设备，在规定范围内免征进口关税和进口环节增值税。
9．特定行业或用途的减免税政策
（三）临时减免税
临时减免是指以上法定和特定减免税以外的其他减免税，即由国务院根据《海关法》对某个单位、某类商品、某个项目或某批进出口货物的特殊情况，给予特别照顾，一案一批，专文下达的减免税。
六、关税的征收管理
（一）关税的缴纳
进口货物自运输工具申报进境之日起14日内，出口货物在货物运抵海关监管区后装货的24小时以前，应由进出口货物的纳税义务人向货物进（出）境地海关申报，海关根据税则归类和完税价格计算应缴纳的关税和进口环节代征税，并填发税款缴款书。纳税义务人应当自海关填发税款缴款书之日起15日内，向指定银行缴纳税款。如关税缴纳期限的最后1日是周末或法定节假日，则关税缴纳期限顺延至周末或法定节假日过后的第1个工作日。为方便纳税义务人，经申请且海关同意，进（出）口货物的纳税义务人可以在设有海关的指运地（启运地）办理海关申报、纳税手续。
关税纳税义务人因不可抗力或者在国家税收政策调整的情形下，不能按期缴纳税款的，经海关总署批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过6个月。
（二）关税的强制执行
纳税义务人未在关税缴纳期限内缴纳税款，即构成关税滞纳。《海关法》赋予海关对滞纳关税的纳税义务人强制执行的权利。强制措施主要有两类：
1．征收关税滞纳金
滞纳金自关税缴纳期限届满滞纳之日起，至纳税义务人缴纳关税之日止，按滞纳税款万分之五的比例按日征收，周末或法定节假日不予扣除。具体计算公式为：
关税滞纳金金额＝滞纳关税税额×滞纳金征收比率×滞纳天数
2．强制征收
如纳税义务人自海关填发缴款书之日起3个月仍未缴纳税款，经海关关长批准，海关可以采取强制扣缴、变价抵缴等强制措施。强制扣缴即海关从纳税义务人在开户银行或者其他金融机构的存款中直接扣缴税款。变价抵缴即海关将应税货物依法变卖，以变卖所得抵缴税款。
（三）关税的退还
关税退还是关税纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，因某种原因的出现，海关将实际征收多于应当征收的税额（称为溢征关税）退还给原纳税义务人的一种行政行为。根据《海关法》规定，海关多征的税款，海关发现后应当立即退还。
按规定，有下列情形之一的，进出口货物的纳税义务人可以自缴纳税款之日起1年内，书面声明理由，连同原纳税收据向海关申请退税并加算银行同期活期存款利息，逾期不予受理：
（1）因海关误征，多纳税款的。
（2）海关核准免验进口的货物，在完税后，发现有短卸情形，经海关审查认可的。
（3）已征出口关税的货物，因故未将其运出口，申报退关，经海关査验属实的。
对已征出口关税的出口货物和已征进口关税的进口货物，因货物品种或规格原因（非其他原因）原状复运进境或出境的，经海关查验属实的，也应退还已征关税。海关应当自受理退税申请之日起30日内，做出书面答复并通知退税申请人。本规定强调的是，“因货物品种或规格原因，原状复运进境或出境的”。如果属于其他原因且不能以原状复运进境或出境，不能退税。
（四）关税的补征和追征
补征和追征是海关在关税纳税义务人按海关核定的税额缴纳关税后，发现实际征收税额少于应当征收的税额（称为短征关税）时，责令纳税义务人补缴所差税款的一种行政行为。
《海关法》根据短征关税的原因，将海关征收原短征关税的行为分为补征和追征两种。由于纳税人违反海关规定造成短征关税的，称为追征；非因纳税人违反海关规定造成短征关税的，称为补征。区分关税追征和补征的目的是为了区别不同情况适用不同的征收时效，超过时效规定的期限，海关就丧失了追补关税的权力。
根据《海关法》规定，进出境货物和物品放行后，海关发现少征或者漏征的税款，应当自缴纳税款或者货物、物品放行之日起1年内，向纳税义务人补征；因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征的税款，自纳税义务人应缴纳税款之日起3年以内可以追征，并从缴纳税款之日起按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。
第二节 关税的计算
一、关税完税价格的计算
（一）一般进口货物的完税价格
1．成交价格为基础的完税价格
完税价格是指货物的计税价格。正常情况下，进口货物采用以成交价格为基础的完税价格。进口货物的完税价格包括货物的货价、货物运抵我国输入地点起卸前的运输及相关费用、保险费。货物的货价以成交价格为基础。
（1）下列费用或者价值未包括在进口货物的实付或者应付价格中，应当计入完税价格：
①由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经纪费。“购货佣金”指买方为购买进口货物向自己的采购代理人支付的劳务费用。“经纪费”指买方为购买进口货物向代表买卖双方利益的经纪人支付的劳务费用。
②由买方负担的与该货物视为一体的容器费用。
③由买方负担的包装材料和包装劳务费用。
④与该货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者以低于成本的方式提供并可以按适当比例分摊的料件、工具、模具、消耗材料及类似货物的价款，以及在境外开发、设计等相关服务的费用。
⑤与该货物有关并作为卖方向我国销售该货物的一项条件，应当由买方直接或间接支付的特许权使用费。“特许权使用费”指买方为获得与进口货物相关的、受著作权保护的作品、专利、商标、专有技术和其他权利的使用许可而支付的费用。但是在估定完税价格时，进口货物在境内的复制权费不得计入该货物的实付或应付价格之中。
⑥卖方直接或间接从买方对该货物进口后转售、处置或使用所得中获得的收益。
（2）下列费用，如能与该货物实付或者应付价格区分，不得计入完税价格：
①厂房、机械、设备等货物进口后的基建、安装、装配、维修和技术服务的费用；
②货物运抵境内输入地点之后的运输费用、保险费和其他相关费用；
③进口关税及其他国内税收。
2．进口货物的海关估价方法
对于价格不符合成交条件或成交价格不能确定的进口货物，由海关估价确定。海关估价依次使用的方法包括：
（1）相同或类似货物成交价格方法（最低价格）；
（2）倒扣价格方法；
（3）计算价格方法；
（4）其他合理的方法。
（二）特殊进口货物的完税价格
1．加工贸易进口料件及其制成品
加工贸易进口料件及其制成品需征税或内销补税的，海关按照一般进口货物的完税价格规定，审定完税价格。其中：
（1）进口时需征税的进料加工进口料件，以该料件申报进口时的价格估定。
（2）内销的进料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件原进口时的价格估定。
（3）内销的来料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件申报内销时的价格估定。
（4）出口加工区内的加工企业内销的制成品（包括残次品、副产品），以制成品申报内销时的价格估定。
（5）保税区内的加工企业内销的进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），分别以料件或制成品申报内销时的价格估定。如果内销的制成品中含有从境内采购的料件，则以所含从境外购入的料件原进口时的价格估定。
（6）加工贸易加工过程中产生的边角料，以申报内销时的价格估定。
2．运往境外修理的货物
运往境外修理的机械器具、运输工具或其他货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外修理费和料件费为完税价格。
3．运往境外加工的货物
运往境外加工的货物，出境时已向海关报明，并在海关规定期限内复运进境的，应当以海关审定的境外加工费和料件费，以及该货物复运进境的运输及其相关费用、保险费估定完税价格。
4．暂时进境货物
对于经海关批准的暂时进境的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。
5．租赁方式进口货物
租赁方式进口的货物中，以租金方式对外支付的租赁货物；在租赁期间以海关审定的租金作为完税价格；留购的租赁货物，以海关审定的留购价格作为完税价格；承租人申请一次性缴纳税款的，经海关同意，按照一般进口货物估价办法的规定估定完税价格。
6．留购的进口货样等
对于境内留购的进口货样、展览品和广告陈列品，以海关审定的留购价格作为完税价格。
7．予以补税的减免税货物
减税或免税进口的货物需予补税时，应当以海关审定的该货物原进口时的价格，扣除折旧部分价值作为完税价格，计算公式为：
完税价格＝海关审定的该货物原进口时的价格×［1－申请补税时实际已使用的时间（月）÷（监管年限×12）］
8．以其他方式进口的货物
以易货贸易、寄售、捐赠、赠送等其他方式进口的货物，应当按照一般进口货物估价办法的规定，估定完税价格。
（三）出口货物的完税价格
以成交价为基础的完税价格，不含出口关税和支付给境外的佣金。出口货物的完税价格，由海关以该货物向境外销售的成交价格为基础审查确定，并应包括货物运至我国境内输出地点装卸前的运输及相关费用、保险费，但其中包含的出口关税税额，应当扣除。
完税价格＝（离岸价格－单独列明的支付给境外的佣金）÷（1＋出口关税税率）
出口货物的成交价格不能确定时，完税价格由海关依次使用下列方法估定：
（1）同时或大约同时向同一国家或地区出口的相同货物的成交价格；
（2）同时或大约同时向同一国家或地区出口的类似货物的成交价格；
（3）根据境内生产相同或类似货物的成本、利润和一般费用、境内发生的运输及其相关费用、保险费计算所得的价格；
（4）按照合理方法估定的价格。
（四）完税价格中运输及相关费用、保险费的计算
1．一般进口
海运进口的算至运抵境内的卸货口岸；陆运进口的算至运抵关境的第一口岸或目的口岸；空运进口的算至进入境内的第一口岸或目的口岸。
无法确定实际运保费的，按照同期同行业运费率计算运费，按照（货价＋运费）× 3‰计算保险费，将计算出的运保费并入完税价格。
2．其他方式进口
邮运进口的按邮费视同；境外口岸成交的依货价1%计算；自驾进口的运输工具不另行计入运费。
3．出口货物的完税价格中不包括离境口岸至境外口岸之间的运保费。
【例5－1】 根据引导案例，计算P公司2012年8月进出口货物的关税完税价格。
题解：
（1）进口甲醇关税完税价格＝2000000×6．32＝12640000（元）
（2）进口硫酸镁关税完税价格＝（6500000＋10000×40）×6．32／（1－0．003）＝43739217．65（元）
（3）出口五氯化磷关税完税价格＝〔10000×800（1＋2%）＋10000〕×6．32／（1＋5．5%）＝48942559．24（元）
二、关税税额计算
（一）从价税应纳税额
关税税额＝进（出）口应税货物的数量×单位完税价格×适用税率
（二）从量计税应纳税额
关税税额＝应税进（出）口货物数量×单位货物税额
（三）复合计税应纳税额
关税税额＝应税进（出）口货物数量×单位货物税额＋应税进（出）口货物数量×单位完税价格×税率
（四）滑准税应纳税额
关税税额＝应税进（出）口货物数量×单位完税价格×滑准税税率
【例5－2】 根据引导案例，计算P公司2012年8月进出口货物应纳的关税。
题解：
（1）进口甲醇应纳关税税额＝12640000×5．5%＝695200（元）
（2）进口硫酸镁应纳关税税额＝43739217．65×5．5%＝2405656．97（元）
（3）出口五氯化磷应纳关税税额＝48942559．24×5．5%＝2691840．76（元）
【例5－3】 B公司2012年6月有关进出口业务如下：
（1）从美国进口一批化工原料共500吨，货物以境外口岸离岸价格成交，单价折合人民币为20000元，买方承担包装费每吨500元，另向卖方支付的佣金每吨1000元人民币，另向自己的采购代理人支付佣金5000元人民币，已知该货物运抵中国海关境内输入地起卸前的包装、运输、保险和其他劳务费用为每吨2000元人民币，进口后每吨又发生运输和装卸费用300元人民币，关税税率10%；
（2）2010年5月31日公司由于承担国家重要工程项目，经批准进口了一套电子设备。使用2年后项目完工，2012年6月1日公司将该设备出售给了国内另一家企业，并向海关办理申报补税手续。该电子设备的到岸价格为300万元，2010年进口时该设备关税税率为12%，2012年转售时该设备关税税率为7%，海关规定的监管年限为5年；
（3）公司出口产品一批，出厂价为3800万元，支付境内佣金比例为5%，运费和商检等一切其他杂费为250万元，产品出口关税税率为20%；
（4）公司从美国进口货物一批，货物以离岸价格成交，成交价折合人民币为1410万元（包括单独计价并经海关审查属实的向境外采购代理人支付的买方佣金10万元，但不包括使用该货物而向境外支付的软件费50万元、向卖方支付的佣金15万元），另支付货物运抵我国宁波港的运费、保险费等35万元。假设该货物适用关税税率为20%、增值税税率为17%、消费税税率为10%。
要求：
（1）计算各项进出口业务的关税完税价额；
（2）计算各项进出口业务应纳的关税税额；
（3）计算第4笔业务进口环节应纳的消费税、增值税税额。
题解：
（1）计算各项进出口业务的关税完税价额：
①关税完税价格＝（20000＋500＋1000＋2000）×500÷10000＝1175（万元）
②关税完税价格＝300×［1－（2×12）／（5×12）］＝180（万元）
③关税完税价格＝3800＋3800×5%＋250＝4240（万元）
④关税完税价格＝1410＋50＋15－10＋35＝1500（万元）
2．计算各项进出口业务应纳的关税税额：
①应纳关税税额＝1175×10%＝117．5（万元）
②应纳关税税额＝180×7%＝12．6（万元）
③应纳关税税额＝4240×20%＝848（万元）
④应纳关税税额＝1500×20%＝300（万元）
3．计算第4笔业务进口环节应纳的消费税、增值税税额：
进口消费税组成计税价格＝（1500＋300）／（1－10%）＝2000（万元）
进口环节海关代征消费税＝2000万元×10%＝200（万元）
进口增值税组成计税价格＝1500＋300＋200＝2000（万元）
进口环节海关代征增值税＝2000×17%＝340（万元）
第三节 关税的会计处理
一、关税的会计处理方法
企业可以在“应交税费”科目下设置“应交进口关税”和“应交出口关税”二个明细科目，分别用来核算企业发生的和实际缴纳的进出口关税，其贷方反映企业在进出口报关时经海关核准应缴纳的进出口关税，其借方反映企业实际缴纳的进出口关税，余额在贷方反映企业应缴而未缴的进出关税。
对于进口关税，应当计入进口货物的成本，而对于出口关税，通常应当计入企业的营业税金。
企业也可以不通过“应交税费——应交进口关税”和“应交税费——应交出口关税”账户核算，而是在实际交纳关税时，直接借记“物资采购”账户，贷记“银行存款”账户。
二、关税会计处理实务
（一）自营进口关税的会计处理
进口关税构成进口商品的采购成本。企业在计算出应缴纳进口关税时，应借记“商品采购”、“材料采购”、“固定资产”等科目，贷记“应交税费——应交进口关税”科目。企业交纳进口关税时，借记“应交税费——应交进口关税”科目，贷记“银行存款”科目。
【例5－4】 A制造企业2012年8月1日报关进口货物一批，离岸价为US＄370000，支付国外运费US＄22500，保险费US＄7500，国家规定进口关税税率为30%。进口报关当日人民银行公布的市场汇价为1美元＝6．32元人民币。
要求：
（1）计算进口环节应纳的关税；
（2）编制进口关税相关的会计分录。
题解：
（1）进口环节应纳的关税
应纳进口关税＝（370000＋22500＋7500）×6．32×30%＝758400（元）
（2）进口业务的会计分录
借：材料采购 758400
贷：应交税费——应交进口关税 758400
借：应交税费——应交进口关税 758400
贷：银行存款 758400
（二）代理进口关税的会计处理
代理进口业务一般由外贸企业代理委托单位承办。外贸企业对其代理的进口业务并不负担盈亏，只是收取一定的手续费。因此代理进口业务发生的进口关税，先由外贸企业代缴，然后向委托单位收取。外贸企业在代理进口业务中计算出应缴纳的进口关税时应借记“应收账款——××单位”科目，贷记“应交税费——应交进口关税”科目；实际缴纳时，借记“应交税费——应交进口关税”科目，贷记“银行存款”科目。委托单位实际向外贸企业支付进口关税时借记“材料采购”、“商品采购”、“固定资产”等科目，贷记“应付账款”等科目。
【例5－5】 A公司2012年8月委托B进出口贸易公司代理进口材料一批，A公司先付定金4 800000元。该批材料实际支付离岸价为US＄480000，海外运输费、包装费、保险费共计US＄20000，进口报关当日人民银行公布的市场汇价为1美元＝6．30元人民币，进口关税税率为20%，增值税税率为17%。B进出口贸易公司按商品全部款项的5%向A公司收取代理手续费。
要求：编制委托方与受托方上述经济业务的会计分录。
题解：
1．受托方B进出口贸易公司公司：
（1）收到预付款时
借：银行存款 4800000
贷：预收账款——A公司 4800000
（2）进口货物，实际向国外支付货款和运输费、包装费和保险费为3150000元［（480000＋20000）×6．30］，则作如下会计分录：
借：预收账款——A公司 3150000
贷：银行存款 3150000
（3）进口报关时
应纳进口关税＝（480000＋20000）×6．30×20%＝630000（元）
应纳进口增值税＝［（480000＋20000）×6．30＋630000］×17%＝642600（元）
借：预收账款——A公司 1272600
贷：应交税费——应交进口关税 630000
应交税费——应交增值税 642600
（4）实际缴纳税款时
借：应交税费——应交进口关税 630000
应交税费——应交增值税 642600
贷：银行存款 1272600
（5）结算代理手续费时
代理手续费＝（3150000＋1272600）×5%＝221130（元）
借：预收账款——A公司 221130
贷：代购代销收入 221130
（6）退回A公司预付款余款时
预付款余款＝4800000－（3150000－1272600－221130）＝156270（元）
借：预收账款——A公司 156270
贷：银行存款 156270
2．委托方A公司：
（1）预付定金时：
借：预付账款——B进出口贸易公司 4800000
贷：银行存款 4800000
（2）实际收到B进出口贸易公司报来的账单时
借：材料采购 4001130（3150000＋630000＋221130）
应交税费——应交增值税（进项税额） 642600
贷：预付账款——B进出口贸易公司 4643730
（3）实际收到多余款项时
借：银行存款 156270
贷：预付账款——B进出口贸易公司 156270
（三）自营出口关税的会计处理
企业自营出口货物应纳的关税，可借记“营业税金及附加账户”，贷记“应交税费——应交出口关税”账户，也可直接贷记“银行存款”账户。如果出口货物以CIF价或CFR价成交，应先按CIF价或CFR价确认收入，在实际支付海外运费、保险费时，再用红字冲减，将收入调整成为FOB价。
【例5－6】 B进出口公司自营出口商品一批，我国口岸FOB价格折合人民币为720000元，出口关税税率为20%，根据海关开出的专用缴款书，以银行转账支票付讫税款。
要求：计算出口关税，并作相应的会计分录。
题解：
出口关税＝720000÷（1＋20%）×20%＝120000（元）
借：营业税金及附加 120000
贷：应交税费——应交出口关税 120000
借：应交税费——应交出口关税 120000
贷：银行存款 120000
（四）代理出口业务关税的会计处理
代理出口业务所计缴的关税，在会计核算上也是通过设置“应交税费——应交出口关税”账户来反映的，其对应账户是“应付账款”、“应收账款”、“银行存款”等。
【例5－7】 B进出口公司代理A工厂出口一批商品，我国口岸FOB价折合人民币为360000元，出口关税税率为20%，手续费为10800元。
要求：计算出口货物关税，并作B进出口公司相应的会计分录。
题解：
出口关税＝360000÷（1＋20%）×20%＝60000（元）
（1）计缴出口关税时
借：应收账款——A工厂 60000
贷：应交税费——应交出口关税 60000
（2）缴纳出口关税时
借：应交税费——应交出口关税 60000
贷：银行存款 60000
（3）结算应收手续费时
借：应收账款——A工厂 10800
贷：代购代销收入——手续费 10800
（4）收到委托单位付来的税款及手续费时
借：银行存款 70800
贷：应收账款——A工厂 70800
第四节 关税的申报
一、填制进出口货物报关单
进出口货物报关单是指进出口货物的收发货人或其代理人，按照海关规定的格式对进出口货物实际情况作出书面申明，以此要求海关对其货物按适用的海关制度办理通关手续的法律文书。
报关单有不同的分类方法，若按进出口的状态可分为进口货物报关单和出口货物报关单；若按表现形式可分为纸质报关单与电子数据报关单。
在实际操作中，多数的企业都采用通过计算机系统先提交电子数据报关单，再打印纸质报关提交给海关的形式申报。提交电子数据报关单多采用委托预录入申报的形式，由报关单位的报关员手工填写报关单预录入凭单的各个栏目，然后交给预录入单位，预录入单位凭以预录入。预录入单位预录入后打印一份由委托预录入的报关员审核，有错误就修改，直到确认无误后提交，向海关申报（传输电子数据进入海关的报关自动化系统）。这个经确认无误录入并提交到海关计算机系统中的报关单就是预录入报关单。海关计算机系统对报关单进行逻辑性、规范性审核，通过审核的计算机自动接受申报，并记录接受申报的时间，发出接受申报的信息。此项处理构成报关员向海关申报及海关接受申报的法律行为。海关接受申报的报关单称为电子数据报关单，报关员凭以打印纸质报关单签名盖章连同随附单证向现场海关递交。进口货物报关单的格式见表5－1所示。
表5－1 中华人民共和国海关进口货物报关单
续表
二、填制出口外汇核销单
出口外汇核销单指由国家外汇管理局制发，出口单位和受托行及解付行填写，海关凭此受理报关，外汇管理部门凭此核销收汇的有顺序编号的凭证（核销单附有存根）。
（一）领单
出口单位在开展出口业务前，先用IC操作员卡网上领单，三日之后再到外汇局电子口岸凭IC卡领取核销单。出口单位向外汇局申领核销单后，进入电子口岸进行备案。
核销单自领单之日起两个月以内报关有效。出口单位应当在失效之日起一个月内将未用的核销单退回外汇局注销。
出口单位填写的核销单应与出口货物报关单上记载的有关内容一致。
（二）报关
出口单位持在有效期内、加盖出口单位公章的核销单和相关单据办理报关手续。
（三）送交存根
出口单位办理报关后，应当自报关之日起60天内，凭核销单及海关出具的贴有防伪标签、加盖海关“验讫章”的出口报关单、外贸发票到外汇局办理送交存根手续。
（四）核销
出口单位应当在收到外汇之日起30天内凭核销单、银行出具的“出口收汇核销专用联”到外汇局办理出口收汇核销。
（五）退税
核销之后再到税务局去办理退税。
出口外汇核销单的格式见表5－2所示。
表5－2 出口外汇核销单
三、开具海关发票
海关发票（customs invoice）是出口商应进口国海关要求出具的一种单据，基本内容同普通的商业发票类似，其格式一般由进口国海关统一制定并提供，主要是用于进口国海关统计、核实原产地、查核进口商品价格的构成等。
我国出口货物的海关发票格式如表5－3所示。
表5－3 中华人民共和国海关发票
四、缴纳关税
海关在接受纳税人的申报之后，即可对实际货物和物品进行查验，然后根据货物的税则归类和完税价格计算应纳关税税额，从而向纳税人做出征收关税的决定。
（一）关税的交纳方式
1．基本纳税方式
指的是海关在接受进出口货物通关手续申报后，逐票计算应征关税并填发关税缴款书，然后由纳税人持关税缴款书到指定银行办理税款交付或转账手续，最后海关凭银行回执办理放行手续。
2．过关纳税方式
对一些易腐、急需有关手续但无法立即办完的货物，海关允许纳税人在履行了有关担保手续后，先行办理货物放行，然后再办理关税缴纳手续。采用这种方式，纳税人只有在交付海关部分货样，提供保证金或其他担保后才可获许放行通关。
3．汇总纳税方式
为简化纳税手续，提高纳税效率，对于经局级海关或直属处级海关审查符合条件的纳税人，可以获许采用定期统一汇总的方式缴纳应纳税款。
（二）填写海关专用缴款书
海关关税专用税收缴款书如表5－4所示。
表5－4 海关关税专用缴款书
续表
思考训练
一、单项选择题
1．下列各项中符合关税有关规定的是（ ）。
A．进口货物由于完税价格审定需要补税的，按照原进口之日的税率计税
B．溢卸进口货物事后确定需要补税的，按照确定补税当天实施的税率计税
C．暂时进口货物转为正式进口需要补税的，按照原报关进口之日的税率计税
D．进口货物由于税则归类改变需要补税的，按照原征税日期实施的税率计税
2．某企业海运进口一批货物，海关审定货价折合人民币5 000万元，运费折合人民币20万元，该批货物进口关税税率为5%，则应纳关税（ ）。
A．250万元 B．251万元
C．251．75万元 D．260万元
3．某进出口公司（一般纳税人）2008年3月份从国外进口一批机器设备共20台，每台货价12万元人民币，包括运抵我国大连港起卸前的包装、运输、保险和其他劳务费用共计5万元；另外销售商单独向该进出口公司收取境内安装费用5万元，技术支持费用7万元，设备包装材料费8万元。假设该类设备进口关税税率为50%，境内运费已经取得合法的货物运输企业的发票。该公司应交纳的关税是（ ）。
A．2540000元 B．2320000元
C．1850000元 D．1240000元
4．下列关税完税价格的陈述，不正确的是（ ）。
A．内销的来料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件原进口时的价格估定
B．加工贸易加工过程中产生的边角料，以申报内销时的价格估定
C．出口加工区内的加工企业内销的制成品（包括残次品、副产品），以制成品申报内销时的价格估定
D．内销的进料加工进口料件或其制成品（包括残次品、副产品），以料件原进口时的价格估定
5．加工贸易进口料件及其制成品需征税的，海关应按照一般进口货物的规定审定完税价格。下列各项中，符合审定完税价格规定的是（ ）。
A．进口时需征税的进料加工进口料件，以该料件申报进口时的价格估定
B．内销的进料加工进口料件或其制成品，以该料件申报进口时的价格估定
C．内销的来料加工进口料件或其制成品，以该料件申报进口时的价格估定
D．出口加工区内的加工企业内销的制成品，以该料件申报进口时的价格估定
6．下列各项符合关税有关对特殊进口货物完税价格规定的有（ ）。
A．运往境外加工的货物，应以加工后进境时的到岸价格为完税价格
B．准予暂时进口的施工机械，按同类货物的到岸价格为完税价格
C．转让进口的免税旧货物，以原入境的到岸价为完税价格
D．留购的进口货样，以留购价格作为完税价格
7．下列各项中，符合关税法定免税规定的是（ ）。
A．保税区进出口的基建物资和生产用车辆
B．边境贸易进出口的基建物资和生产用车辆
C．关税税款在人民币100元以下的一票货物
D．经海关核准进口的无商业价值的广告品和货样
8．关税纳税义务人因不可抗力或者在国家税收政策调整的情形下，不能按期缴纳税款的，经海关总署批准，可以延期缴纳税款，但最多不得超过（ ）。
A．3个月 B．6个月 C．9个月 D．12个月
9．以下进口的货物，海关可以酌情减免关税的是（ ）。
A．进口1年内在境内使用的货样 B．为制造外销产品而进口的原材料
C．在境外运输途中遭受损坏的物品 D．外国政府赠送的物资
10．任何国家或者地区对其进口的原产于我国的货物征收歧视性关税或者给予其他歧视性待遇的，我国对原产于该国家或者地区的进口货物征收（ ）。
A．保障性关税 B．报复性关税
C．反倾销税 D．反补贴税
二、多项选择题
1．下列未包含在进口货物价格中的项目，应计入关税完税价格的有（ ）。
A．由买方负担的购货佣金
B．由买方负担的包装材料和包装劳务费
C．由买方支付的进口货物在境内的复制权费
D．由买方负担的与该货物视为一体的容器费用
2．下列进口货物，海关可以酌情减免关税的有（ ）。
A．在境外运输途中或者起卸时，遭受损坏或者损失的货物
B．起卸后海关放行前，因不可抗力遭受损坏或者损失的货物
C．海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经查为保管不慎的货物
D．因不可抗力，缴税确有困难的纳税人进口的货物
3．下列关于税则的陈述，正确的有（ ）。
A．进出口税则是一国政府根据国家关税政策和经济政策，通过一定的立法程序制定公布实施的进出口货物和物品应税的关税税率表
B．进出口税则以税率表为主体，通常还包括实施税则的法令、使用税则的有关说明和附录等
C．《中华人民共和国海关进出口税则》是我国海关凭以征收关税的法律依据，也是我国关税政策的具体体现
D．税率表作为税则主体，包括税则商品分类目录和税率栏两大部分
4．下列各项中，属于关税法定纳税义务人的有（ ）。
A．进口货物的收货人 B．进口货物的代理人
C．出口货物的发货人 D．出口货物的代理人
5．我国特别关税的种类包括（ ）。
A．报复性关税 B．保障性关税
C．进口附加税 D．反倾销税与反补贴税
6．下列出口货物完税价格确定方法中，符合关税法规定的有（ ）。
A．海关依法估价确定的完税价格
B．以成交价格为基础确定的完税价格
C．根据境内生产类似货物的成本、利润和费用计算出的价格
D．以相同或类似的进口货物在境内销售价格为基础估定的完税价格
7．下列费用中，如能与该货物实付价格区分，不得列入完税价格的是（ ）。
A．进口关税及其他国内税
B．货物运抵境内输入地点之后的运输费用
C．买方为购进货物向代表双方利益的经纪人支付的劳务费
D．工业设施、机械设备类货物进口后发生的基建、安装、调试、技术指导等费用
8．关于完税价格，下列说法正确的是（ ）。
A．加工贸易进口料件及制成品凡内销需补税的，要按一般进口货物的完税价格规定来审定完税价格
B．租赁方式进口的留购货物，应以该同类货物进口时到岸价格作为完税价格
C．接受捐赠进口的货物如有类似货物成交价格的，应按该类似货物成交价格作为完税价
D．出口的货物一般以境外买方向卖方实付或应付的货价为基础确定完税价格
9．进口货物中存在下列情形，经海关查明属实，可以酌情减免关税的有（ ）。
A．在境外运输途中或者在起卸时，遭受损坏
B．无商业价值的广告品和货样
C．海关放行后，因不可抗力遭受损坏或者损失
D．海关查验时已经破漏、损坏或者腐烂，经证明不是保管不慎造成的
10．关税的征收管理规定中，关于补征和追征的期限为（ ）。
A．补征期为1年内 B．追征期为1年内
C．补征期为3年内 D．追征期为3年内
三、判断题
1．出口货物以海关审定的成交价格为基础的售予境外的离岸价格作为关税的完税价格。 （ ）
2．出口货物的完税价格，是由海关以该货物向境外销售的成交价格为基础审查确定，包括货物运至我国境内输出地点装卸前的运输费、保险费，但不包括出口关税。（ ）
3．根据进出口关税条例的规定，外国政府、国际组织、国际友人和港、澳、台同胞无偿赠送的物资，经海关审查无讹，可以免税。 （ ）
4．进口货物，因收发货人或者他们的代理人违反规定而造成的关税少征或漏征，海关在3年内可以追征，有特殊情况的，追征期可以延长到10年。 （ ）
5．我国对少数进口商品计征关税时所采用的滑准税实质上是一种特殊的从价税。（ ）
6．海关在对进出口货物的完税价格进行审定时，可以进入进出口货物收发货人的生产经营场所，检查与进出口活动有关的货物和生产经营情况，但不可以进入该收发货人的业务关联企业进行检查。 （ ）
7．在海关对进出口货物进行完税价格审定时，如海关不接受申报价格，而认为有必要估定完税价格时，可以与进出口货物的纳税义务人进行价格磋商。 （ ）
8．在确定进口货物完税价格时，货物成交价格中含进口人向卖方支付的佣金，应该从完税价格中扣除。 （ ）
9．某企业向海关报明后将一台价值65万元的机械运往境外修，机械修复后准时复运进境。假设该机械的关税税率为5%，支付的修理费和料件费为35万元（经海关审查确定），该企业缴纳的关税应为1．75万元。 （ ）
10．征收特别关税的货物、适用国别、税率、期限和征收办法，由国家税务总局和海关总署共同决定。 （ ）
四、实训题
1．某进出口公司从美国进口一批化工原料共500吨，货物以境外口岸离岸价格成交，单价折合人民币为20000元，买方承担包装费每吨500元，另向卖方支付的佣金每吨1000元人民币，另向自己的采购代理人支付佣金5000元人民币，已知该货物运抵中国海关境内输入地起卸前的包装、运输、保险和其他劳务费用为每吨2000元人民币，进口后另发生运输和装卸费用300元人民币，计算该批化工原料的关税完税价格。
2．某医院2008年以150万元（人民币，下同）的价格进口了一台医疗仪器；2012年1月因出现故障运往日本修理（出境时已向海关报明），2012年5月，按海关规定的期限复运进境。此时，该仪器的国际市场价已为200万元。若经海关审定的修理费和料件费为40万元，进口运费1万元，进口关税税率为6%，该仪器复运进境时，应缴纳多少进口关税？
3．某进出口公司从美国进口货物一批，货物以离岸价格成交，成交价折合人民币为1410万元（包括单独计价并经海关审查属实的向境外采购代理人支付的买方佣金10万元，但不包括使用该货物而向境外支付的软件费50万元、向卖方支付的佣金15万元），另支付货物运抵我国上海港的运费、保险费等35万元。假设该货物适用关税税率为20%、增值税税率为17%、消费税税率为10%。
要求：请分别计算该公司应纳关税、消费税和增值税。
4．某公司进口货物一批，CIF成交价格为人民币600万元，含单独计价并经海关审核属实的进口后装配调试费用30万元，该货物进口关税税率为10%，海关填发税款缴纳证日期为2012年1月10日，该公司于1月25日缴纳税款。
要求：计算其应纳关税及滞纳金。
5．某公司出口商品一批，该商品的离岸价格为288000元，出口关税税率为20%。
要求：计算该公司应纳关税税额。
免责声明：以上内容源自网络，版权归原作者所有，如有侵犯您的原创版权请告知，我们将尽快删除相关内容。
