纳税主体法律地位的意义

第三节　纳税主体法律地位的意义

一、纳税主体法律地位的含义

法律地位是法律关系主体在法律关系中所处的位置及其重要性。法律地位是法律主体在法律关系中与其他主体相对应的各种法律关系的综合概括，是法律主体在法律关系中所享有的权利及其所承担的义务的综合反映。法律地位总是在一定法律关系中相对于一定的主体而言的，单独的一个法律主体无所谓法律地位。

纳税主体的法律地位是指纳税主体在税收法律关系中的位置及其重要性。税收法律关系的两个基本主体是纳税主体和征税主体，因此，纳税主体的法律地位是纳税主体在税收法律关系中与征税主体相比较而言的。纳税主体的法律地位主要是通过纳税主体所享有的权利及其所承担的义务反映出来的。由于纳税主体所承担的义务主要是面向征税主体的，而纳税主体所享有的权利也主要是针对征税主体的，因此，征税主体的权利义务同样可以反映出纳税主体的法律地位。

纳税主体的法律地位在很大程度上是由税法的宗旨、目的及其价值取向所决定的。一个以维护国家利益为主、漠视纳税人权利的税法与一个以全面维护国家和纳税人利益、尊重纳税人权利的税法相比，纳税主体在前者中的法律地位显然要低于在后者中的地位。

纳税主体的法律地位不是一成不变的，在不同的社会发展阶段、在不同的国家和地区，纳税主体的法律地位处于不断变化的状态之中。纳税主体与征税主体是税收法律关系中进行博弈的两个主体，一方实力的增强必然意味着另一方实力的相对削弱，它们各自的法律地位也在这种双方博弈中处于不断变动的状态。从社会历史发展的大趋势来看，整体上是纳税主体的法律地位不断增强，征税主体的法律地位相对削弱，二者的关系也由直接对立向逐渐融合的方向发展。纳税主体与征税主体的共同利益越来越多，税法在更多保护一方主体的利益的同时，不仅没有削弱另一方主体的利益，反而增加了另一方主体的利益。

二、研究纳税主体法律地位的意义

纳税主体是最主要的税法主体之一，研究纳税主体的法律地位问题具有重要的理论意义和实践价值。

（一）研究纳税主体法律地位的理论意义

研究纳税主体的法律地位对于税法学的范畴研究，对于税法学特质的确立以及对于税法学历史和体系的研究都具有重要的理论意义。

第一，研究纳税主体的法律地位有助于推进税法学的范畴研究。税法范畴是概括和反映税法现象本质属性和普遍联系的基本概念。它是人们在认识税法现象的过程中概括和总结出来的一些定型化的概念和术语。范畴是一个学科的标志，税法范畴研究的水平直接反映了税法学的理论研究水平。^[26]纳税主体是税法学范畴体系中一个非常重要的范畴，很多税法学基本范畴的研究都离不开对纳税主体法律地位问题的深入研究，如税收法律关系、税法主体、税法的运行（税收立法、税收执法、税收司法、税收守法、税收法制监督）、税收法治、税收国家以及统领整个税法学研究的基本范畴，如税法的价值、税法的宗旨、税法的作用等等，明确了纳税主体的法律地位，上述范畴的很多难点问题就会迎刃而解了。

第二，研究纳税主体的法律地位有助于树立税法学的法学学科特质。长期以来，有关纳税主体的很多问题都是由税收学来研究的，而且税收学对纳税主体的研究的确取得了丰硕的成果，作为新兴的税法学，在面对强大的税收学时，如何发挥自身特点，对纳税主体进行具有法学特色的研究就是税法学研究所面临的一个重要课题。如果税法学对纳税主体的研究仍然局限在税收学的研究视野中，如果税法学对纳税主体的研究仍然局限于税收学所讨论的问题中，那么，税法学作为独立的法学分支学科所存在的价值和意义就要大打折扣了，税法学在和税收学相比较时，也难以凸现其法学学科的特质。纳税主体的法律地位就是一个税收学很少研究、几乎没有研究，也无力研究的领域与课题，这一问题属于法学研究的领域，税法学研究这一问题比税收学具有更多的优势。因此，深入研究纳税主体的法律地位问题就不仅仅是一个研究领域的扩展问题，而且是涉及税法学自身的特色及其存在价值的问题。如果税法学能够将税收学没有研究、没有能力研究的一个个法律问题予以深入研究，就能够表明税法学的独立学科特质，就能够促使税法学茁壮成长。

第三，研究纳税主体法律地位有助于税收法制史学的研究。由于税法学是一门新兴的法学分支学科，作为税法学组成部分的税收法制史学也一直处于很少有人问津的状况。其原因，一方面是学者的研究力量有限，在将有限的力量集中于对税法学基本问题的研究上时，无暇顾及税收法制史学的研究。另一方面则是税收法制史学内容庞杂、头绪紊乱，令人无从下手。纳税主体的法律地位问题的研究为税收法制史学的研究提供了一个很好的切入点和线索，即以纳税主体法律地位问题的历史演进为线索进行税收法制史学的研究。税收立法的各种根本问题，如价值、宗旨、作用，以及税法的各种具体制度，都能够在纳税主体的法律地位问题上反映出来。把握了各个时期纳税主体的法律地位，也就大体上把握了各个时期税收立法的基本特点和基本价值取向。

第四，研究纳税主体的法律地位有助于税法学体系的形成与完善。税法学体系是税法学的各类研究成果分类组合为不同的税法分支学科而形成的多层次的有机联系的统一整体。税法学的各类研究成果及其研究水平集中体现在税法学的体系上。长期以来，关于如何构建一个科学、合理的税法学体系都没有形成统一的认识，纳税主体的法律地位问题的研究可以为税法学体系的建构提供一个很好的参照系。纳税主体的法律地位不仅与众多税法学基本范畴密切相连，而且对纳税主体法律地位问题的研究成果本身就反映出一个学科体系的价值取向。建构一个科学、合理的税法学体系首先要解决的就是价值取向的问题，解决了价值取向的问题，很多问题的研究及其排列组合就有了价值参照系。日本著名税法学家北野弘久所创建的“北野税法学”就是一个以纳税人权利保护为核心的体系，这实际上就是一种对纳税主体的法律地位问题的基本观点。以纳税主体的法律地位为主线对税法学的研究成果进行梳理和组合，就能形成一个科学、合理的税法学体系。

（二）研究纳税主体法律地位的实践价值

研究纳税主体的法律地位不仅具有理论意义，在实践中也是具有重要价值的。它对于正确处理国家与纳税主体之间的关系以及税务机关与纳税主体之间的关系，对于税法的运行以及税收法治建设都具有重要指导价值。

第一，研究纳税主体法律地位有利于正确处理国家与纳税主体之间的关系。在税收法律关系中，国家一般处于征税主体的地位（具体征收行为由征税机关代表国家行使），国家与纳税主体之间的关系集中体现了纳税主体的法律地位。因此，研究纳税主体的法律地位对于正确处理国家与纳税主体之间的关系具有重要指导价值。由于税收在本质上是合法剥夺纳税人的财产权，因此，纳税主体与国家之间存在一定的利益冲突，二者在某种意义上是一种博弈关系。如何正确处理国家与纳税主体之间的利益，从而更好地维护国家与纳税主体的权益在很大程度上是由纳税主体的法律地位所决定的。纳税主体所具有的不同的法律地位决定了国家与纳税主体之间的不同关系，同时也就决定了处理国家与纳税主体之间关系的不同指导原则与方法。不深入研究纳税主体的法律地位就无法科学、合理地处理国家与纳税主体之间的关系。

第二，研究纳税主体法律地位有利于正确处理税务机关与纳税主体之间的关系。在税收法律关系中，国家和纳税主体之间的关系集中体现在税务机关与纳税主体之间的关系上，因为国家是一个抽象的法律主体，其权利的行使、义务的履行都必须借助国家机关。国家在税收方面的权利义务的履行机关最主要的就是税务机关，因此，纳税主体的法律地位也集中体现在税务机关与纳税主体之间的关系之中。纳税主体的法律地位决定了双方所享有的权利以及所承担的义务，也决定了双方的行为方式，因此，纳税主体的法律地位实际上决定了纳税主体与税务机关之间的基本关系。深入研究纳税主体的法律地位对于税务机关正确处理与纳税主体之间的关系具有重要意义。

第三，研究纳税主体法律地位有利于税法的运行。税法的运行是税法从产生到应用于社会经济生活中的整个运作过程，一般包括税收立法、税收执法、税收司法、税收守法以及税收法治监督等环节。在每一个环节中纳税主体都是不可或缺的重要主体，纳税主体的法律地位决定了纳税主体在税法运行的各个环节中所处的位置及其所起的作用。不深入研究纳税主体的法律地位，就无法在税法运行的各个阶段恰当地确定纳税主体的位置及其所享有的权利义务，也就无法实现税法的良性运行。税法运行的每一阶段都需要纳税主体的参与，也都需要纳税主体行使一定的权利、履行一定的义务，而这些都是与纳税主体的法律地位息息相关的。纳税主体的法律地位在很大成程度上决定了税法的运行状况，纳税主体享有较高的法律地位，税法运行就比较顺利。反之，税法运行就不会顺利，甚至根本无法在现实中实现。税法运行中的很多问题，究其根源，就在于没有正确树立纳税主体的法律地位。

第四，研究纳税主体法律地位有利于税收法治建设。税收法治建设是通过各种制度建设以及各社会主体的努力，最终实现税收法治的过程。税收法治是税收法律在整个税收领域确立最高统治地位的一种社会治理状态。税收法治的实现需要全体社会成员，特别是纳税主体的共同努力。纳税主体的法律地位对于纳税主体在税收法治建设中的积极性和主动性具有决定作用，没有纳税主体的积极参与，没有纳税主体对税法的尊重与信仰，税收法治根本无法实现。实现税收法治的前提条件在于纳税主体法律地位的提高，因此，研究纳税主体的法律地位对于税收法治建设同样具有重要意义。

三、税收法律关系的性质

（一）税收法律关系性质问题的提出

在传统上，税法被作为公法的一支，向来与警察法并列，被视为干预行政法的典型代表。^[27]在法律体系上，税法被作为特别行政法的一支，并非独立的法律部门。这一特点在德国法学上表现特别明显，在20世纪初期的德国，奥托·梅耶（Otto Mayer）和Fritz Fleiner等当时最著名的行政法学者的代表作都把税法作为特别行政法的组成部分紧接着警察法予以论述。^[28]在这种情况下，税收法律关系的性质显然和其他行政法律关系，特别是与警察法在性质上没有任何区别，即都是一种典型的权力关系。当然，由于这时候税收法律关系的性质非常明了，因此，没有提出这一问题的必要，也没有学者意识到这一问题的存在。

税收法律关系性质问题的提出，从最根本的角度来说，源于德国1919年《税收通则法》（Reichsabgabenordnung，1919）的制定，德国1919年的《税收通则法》第3条规定：“称租税者，谓公法团体，为收入之目的，对所有该当于规定给付义务之法律构成要件之人，所课征之金钱给付，而非对特定给付之特定相对给付者；收入得为附随目的。”^[29]德国《税收通则法》运用债的理念和观点对税收进行了界定，同时，也以“税收债务”（Steuerschuld）为核心，对税收实体法和税收程序法的通则部分进行了完整的规定，并形成了一个有机的整体。^[30]法律对这一问题的规定显然与传统的关于税法地位的观点不相吻合，由此导致了学者对这一问题的关注和深入系统的研究。

德国法学家大会于1926年3月30日在明斯特召开，在这次大会上，阿尔伯特·亨泽尔（Albert Hensel）以“税收法对公法概念构成的影响”为题明确提出了“债务关系说”，并与以奥拉马尔·彼由拉（Ottmgar Biihler）为代表的主张“权力关系说”的学者展开了辩论。^[31]由此正式拉开了学界关于税收法律关系性质问题的探讨与论战。

（二）“税收权力关系说”的基本观点

权力关系说是德国行政法学的创始人奥托·梅耶提出的传统学说，该学说把税收法律关系理解为国民对国家课税权的服从关系，税收的课征，原则上可以通过所谓“查定处分”这一行政行为而进行。即“查定处分”是纳税义务的创设行为，而不单单是纳税义务内容的确定行为。并认为，从某种意义上看，“查定处分”和刑事判决具有相同的性质。即在刑法中，当出现符合犯罪构成要件的行为时，并不立即出现刑罚权的行使，而是通过刑事判决处以刑罚。同样在税法中，当出现了满足税法规定的税收要素时，也并不立即产生纳税义务，而是通过“查定处分”这一行政行为的行使才产生纳税义务。奥托·梅耶的理论是德国行政法学中的传统观点。这种观点把国家的课税权和一般的行政权，如警察权同样看待，从而得出税收法律关系是以“查定处分”这一行政行为为中心所构成的权力服从关系。进而认为税法与其他行政法在性质上没有差异。所以税法属于特别行政法。^[32]

（三）“税收债务关系说”的基本观点

“税收债务关系说”是以1919年德国《税收通则法》的制定为开端，而产生的与传统观点截然不同的新理论。德国《税收通则法》以“税收债务”为中心，该法第二章就以“税收债务法”为标题，而第81条则规定，“税收债务在法律规定的税收要件充分时成立。为确保税收债务而须确定税额的情形不得阻碍该税收债务的成立”，因此该法明确规定税收债务不以行政权的介入为必要条件。该法制定后，税法学家阿尔伯特·亨泽尔在他的《税法》一书中对此问题进行了阐述，提出“税收债务关系说”。这种学说把税收法律关系定性为国家对纳税人请求履行税收债务的关系，国家和纳税人之间乃是法律上的债权人和债务人的关系。因此，税收法律关系是一种公法上的债务关系。这种学说以德国《税收通则法》关于税收债务的规定为依据，否定了传统权力关系说中由征税机关的“查定处分”这一行政行为创设纳税义务的观点，认为只要满足税法规定的税收要素，税收债务即纳税义务就随即产生，征税机关的行政行为仅具有确定具体的纳税义务内容的效力。^[33]

四、两种税收法律关系性质说下纳税主体的法律地位

（一）“税收权力关系说”下纳税主体的法律地位

在“税收权力关系说”下，纳税主体处于从属的法律地位，纳税主体被视为义务主体，纳税主体的权利得不到切实保障。

首先，在纳税主体与征税主体的法律关系中，纳税主体处于从属地位。“税收权力关系说”的理论前提就是国家与纳税人之间的强制与服从关系，“税收权力关系说”将税收的本质界定为国家依据一定的标准强制征收的财物，其中特别强调“强制”这一特色。国家处于统治地位，纳税人必须服从国家的统治。反映在税收法律关系中就是纳税主体必须服从征税主体的统治，纳税主体必须从属于征税主体。在具体的税收征纳关系中，代表征税主体的税务机关的意志决定纳税主体的纳税义务是否成立、何时成立、纳税义务的数量以及如何履行纳税义务等，纳税主体只有服从的义务，而没有提出质疑的权利。

其次，在纳税主体的性质问题上，纳税主体被视为义务主体，征税主体被视为权利主体。“税收权力关系说”的一个基本假设就是纳税是纳税主体的义务，是征税主体的权利，税收征纳关系是一种无偿的关系，即没有对价的关系。纳税主体只履行义务，不享有权利，征税主体只享有权利，不履行义务。因此，在“税收权力关系说”下，纳税主体往往被称为“纳税义务人”，征税主体往往被称为“征税权利人”。税收法律关系是一种单方面的权利义务关系，纳税主体与征税主体的权利义务是严重失衡的。征税主体的征税权被视为一种“权力”，而不仅仅是“权利”。对于“权力”，纳税主体只有服从的义务，没有与其讨价还价的能力。

再次，税法保障的主要是征税主体的权利，纳税主体的权利得不到切实保障。在“税收权力关系说”下，税法的基本功能被定位于保障国家税收利益的实现，至于纳税主体的权利，在税法中处于被漠视甚至被否定的地位。由于纳税主体被视为义务主体，因此，税法往往不规定纳税主体的权利，使得纳税主体无权利可行使，即便税法迫于无奈或者为了更好地维护国家利益而勉强规定了零星的纳税主体权利，也没有相应的保障制度。一旦纳税主体的权利遭到侵犯，往往得不到相应的救济，税法所规定的纳税主体的权利往往成为“口头支票”。

总之，在“税收权力关系说”下，纳税主体的法律地位是被动的、低下的、不利的，甚至可以讲，纳税主体没有什么法律地位可言。完全就是一个被动的服从者的角色，处于“任征税主体宰割”的悲惨境地。

（二）“税收债务关系说”下纳税主体的法律地位

在“税收债务关系说”下，纳税主体与征税主体处于平等法律地位，纳税主体不仅是义务主体，也是权利主体，纳税主体的权利得到切实保障。

首先，纳税主体与征税主体处于平等的法律地位。“税收债务关系说”强调人民的意志性，强调征税主体与纳税主体法律地位的平等性及其权利义务的对等性，强调财产所有权的转移与国家提供公共物品的对价性。“债务关系”本身就代表了一种平等和互惠的含义，在这一理论学说下，纳税义务是否成立、何时成立都由代表征税主体意志的税法来决定。征税主体与纳税主体一样，都处于税法之下，都受到税法的制约，都是在税收法律关系中严格按照税法的规定行使权利、履行义务的平等法律主体。没有任何主体可以凌驾于另一方主体之上。

其次，纳税主体不仅仅是义务主体，而且是权利主体。“税收债务关系说”强调权利义务的对等性，纳税主体在履行义务的同时必须享有对等的权利，征税主体在享有权利的同时也必须履行对等的义务。在“税收债务关系说”之下，没有无权利的义务，也没有无义务的权利。纳税主体不再被扣上“纳税义务人”的帽子，纳税主体同样是“纳税权利人”。税法限定了各方主体的权利义务范围，在其权利界限内是权利，超出权利界限就变成了义务。税法不再是单纯的维护国家利益之法，同时也是纳税主体权利保护之法。

再次，纳税主体的权利得到了切实保障。纳税主体不仅在税法中上升到权利主体的地位，而且在税法中获得了充分的权利以及对这些权利的充分保障。“税收债务关系说”的理论基础是社会契约论，强调人民主权和国家与人民在基本法律地位上的平等，强调国家的服务职能，税收的成立是以法律明文规定的税收要素的满足来确定的。“税收债务关系说”将纳税主体上升到人民的高度，将纳税主体的权利上升到人民主权的高度，并最终将纳税主体的权利与征税主体的权利统一起来。税法在加强对纳税主体权利保护的同时不仅没有削弱对征税主体权利的保护，反而增强了对征税主体权利的保护，反过来也一样。

五、“税收债务关系说”的实践意义

（一）“税收债务关系说”可以更好地保障纳税人权利的实现

在国家与人民的关系中，国家有时可能是弱小的，但在国家与人民中的某一成员的关系中，国家始终是处于强大地位的。在面对掌握着巨大权力的国家时，无论多么强大的个人都会显得渺小，个人无论如何是无法和国家相抗衡的。在现代民主法治社会，个人维护自己权利的最好武器就是法律，因为法律在国家权力之上，当个人权利遭到国家权力的侵害时，个人可以请求法律予以保护。当然，这里所说的法律是现代民主法治国家中的法律，也是体现人民主权和个人与国家法律地位平等等基本理念和原则的法律。在税法领域，体现人民主权和个人与国家法律地位平等的法律是税收债法，而体现和维护国家权力的法律则是以“权力关系”说为指导原则的传统税法。传统税法以国家权力为本位，特别强调国家的征税权，而忽视对纳税人权利的保障，甚至根本就没有意识到纳税人享有权利。在税收债务关系说之下，国家和纳税人是债权人和债务人的关系，其法律地位和法律人格是平等的，国家所享有的仅仅是请求纳税人为一定行为，而不能直接支配纳税人的财产和对纳税人的人身予以强制。在税收债务法律关系之下，国家和纳税人均享有一定的权利，也均承担一定的义务，也就是说，它们均是权利主体，同时也是义务主体，这样，就改变了传统税法学所认为的纳税人仅仅是义务主体，而不是权利主体的观点。^[34]把纳税人视为权利主体，且是与国家具有同等法律地位的主体，那么，税收债法将对纳税人与国家的权利同等保护。显然，在税收债务关系说之下，纳税人所享有的权利更丰富、更充实，也更具有保障性，更具有实现的可能性。

（二）“税收债务关系说”可以更好地保护国家税收债权的实现

在国家与人民的关系中，国家总是强大的一方，但也不尽然。国家正因为其强大，在特定情况下也可能变得十分弱小。因为国家所面对的是广大的纳税人，要确保每个纳税人都能依法纳税是一个十分浩大的工程，而且国家本身也是由许许多多具体的机构所组成的，国家不仅要面对广大纳税人，同时也要面对自身的众多机构，因为自身的众多机构也并不总是与国家保持一致，特别是其中的工作人员，腐化变质以及被部分纳税人所收买或与个别纳税人串通的可能性始终是存在的。另外，国家的立法本身也难以尽善尽美，漏洞始终是存在的，面对众多纳税人钻法律的这些漏洞，国家往往是无能为力的。由以上所述种种情形，我们可以发现原先我们所认为的强大的国家其实也是相当弱小的，这也是我们国家每年税收大量流失而国家却往往束手无策的原因所在。面对国家的弱小，面对大量税收的流失，在现代社会，唯一可行的办法就是依靠完善的法律来保护自己。税收债务关系说通过借鉴传统债法的基本制度可以更好地保护国家税收债权的实现。当国家通过税收债务关系说把自己的权利界定清晰以后，国家与纳税人之间的关系就是债权人与债务人之间的关系了。国家不仅可以运用私法之债的保障措施，而且可以使用公法之债的保障措施来保障自己债权的充分实现。在私法和公法严密的保障措施之下，纳税人偷逃税款的可能性就大大降低了。另外，在税收债务关系说的体系之下，纳税义务是否成立、何时成立都由法律明确规定，征税机关对此没有自由裁量权，征税机关与纳税人之间的税收协议也是没有效力的，由此也就避免或减少了征税机关及其工作人员腐化变质及被收买的可能性。

税收债务关系说的上述两方面作用是相辅相成的，也是对立统一的。更好地保障国家税收债权的实现，实际上也是维护最广大纳税人的利益。因为，国家是纳税人的国家，国家的利益也就是广大纳税人的利益，国家的利益与纳税人的利益在根本上是一致的。更好地保障纳税人权利也是为了维护国家的利益，因为，纳税人是国家的组成部分，纳税人的利益之总和也就是国家的利益，把每一个纳税人的利益维护好了，国家的整体利益也就维护好了，维护国家利益最根本的目的还是为了维护每一个纳税人的利益，因此，国家的利益和纳税人的权利也是统一的。当然，二者也有相矛盾的地方，当国家利益与纳税人权利发生冲突时，应当以法律作为衡量的标准和尺度，如果法律没有明确的规定，则应诉诸于公平、正义等自然法理念予以解决。在不同时期和不同的发展阶段，国家利益和纳税人权利，孰轻孰重，应当有不同的标准，而不能笼统地说，纳税人权利应当一概服从国家利益或国家利益应当一概服从纳税人权利。

（三）“税收债务关系说”有利于税收国家和法治国家建设

我国自改革开放以来，税收在国家生活中的地位逐渐凸现出来，特别是十四大确立社会主义市场经济的发展目标以来，税收逐渐深入到国家经济运行的每一个角落。如果说个人所得税的开征使得白领阶层和高收入群体感受到了税收的存在的话，个人储蓄存款利息所得税的开征则使得最普通的老百姓也深深地感到：税收就在我们身边。随着历史的车轮驶入21世纪，随着我国社会主义市场经济体制的初步建立，人民和国家之间的关系将朝着一个逐渐单一和清晰的方向发展，那就是税收关系。^[35]在一个富强、民主、法治的新中国，人民的基本义务是缴纳税收，基本权利是享受国家提供的安全、富足和自由的发展环境，国家的基本权利是从人民那里获得税收，基本义务是为人民提供一个安全、富足和自由的发展环境。21世纪，中华民族的伟大历史车轮正在向着一个坚定的目标前进：税收国家。

所谓税收国家，一般是指税收收入占国家财政收入大半以上的国家。可以说，在1994年税制改革以后，我国在形式上已经变成了税收国家。同时，我国在建设市场经济与税收国家的过程中也逐渐认识到法治的作用，并逐渐提出了法治建设的目标，最终在宪法中确立“依法治国，建设社会主义法治国家”的发展目标。我国所进行的税收国家建设和法治建设也大大促进了市场经济的发展，并保持了长时期的高速经济增长，创造了落后国家建设市场经济的奇迹。^[36]党的十六大所提出的我国在21世纪全面建设小康社会的目标更是在另一个侧面实践着建设税收国家和法治国家的美好梦想。税收国家和法治国家的这种互动关系越来越得到学者们的关注与认可，并逐渐走进了我国税收法治建设的实践之中。

税收国家建设和法治国家建设实质在于用宪法和法律的形式把人民（纳税人之整体）和国家之间的最基本的税收关系和公共物品提供关系规定下来，而这种关系建立的基础就是税收债务关系说，税收债务关系说强调的正是国家与人民之间的这种税收关系和公共物品提供关系，正是用宪法（税收宪法）和法律（税收法定主义）的形式来将这种关系固定下来。税收国家和法治国家与税收债务关系说在基本理念上是相通的，所追求的宗旨和目标是一致的，在具体制度设计上是相同的。因此，在中国大力弘扬税收债务关系说对于我国的税收国家建设和法治国家建设具有十分重要的意义。