税收保全和税收强制执行的政策依据及程序规定

第一节　纳税担保、税收保全和税收强制执行的政策依据及程序规定

一.纳税担保

纳税担保是经税务机关同意或确认，纳税人或其他自然人、法人、经济组织以保证、抵押、质押的方式，为纳税人应当缴纳的税款及滞纳金提供担保的行为。分为纳税保证、纳税抵押、纳税质押三种形式。

（一）纳税担保的法律依据

《税收征管法》第三十八条规定，税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令纳税人限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税商品、货物以及其他财产或应纳税收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。

《税收征管法》第四十四条规定，欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。

《税收征管法》第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。

（二）纳税担保的适用条件

纳税担保适用于以下几种情况：

1.税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令其限期缴纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移，隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或应纳税收入的迹象，责成纳税人提供纳税担保的。

2.欠缴税款的纳税人或者其法定代表人需要出境的；

3.纳税人同税务机关在纳税上发生争议而未缴清税款，需要申请行政复议的；

4.税收法律、行政法规规定可以提供纳税担保的其他情形。

（三）纳税担保的程序规定

1.纳税保证。纳税担保人同意为纳税人提供纳税担保的，应当填写纳税担保书，纳税人、纳税担保人和税务机关签字盖章后生效。纳税人在规定的期限届满未缴清税款及滞纳金，税务机关在保证期限内书面通知纳税保证人的，纳税保证人应按照纳税担保书约定的范围，履行担保责任。

2.纳税抵押。纳税人提供抵押担保的，应当填写纳税担保书和纳税担保财产清单。纳税担保书和纳税担保财产清单须经纳税人签字盖章并经税务机关确认。纳税抵押财产办理抵押物登记后，纳税抵押生效。纳税人在规定的期限内未缴清税款、滞纳金的，税务机关依法拍卖、变卖抵押物，变价抵缴税款、滞纳金。

3.纳税质押。纳税人提供质押担保的，应当填写纳税担保书和纳税担保财产清单并签字盖章。纳税质押自纳税担保书和纳税担保财产清单经税务机关确认和质物移交之日起生效。。纳税人在规定的期限内未缴清税款、滞纳金的，税务机关应当依法拍卖、变卖质物，抵缴税款、滞纳金。

二.税收保全

税收保全是税务机关为防止纳税人逃避纳税义务，在规定的纳税期之前采取的限制纳税人处理或转移其应纳税的财产或收入的措施。税收保全包括冻结、查封、扣押等形式。

（一）税收保全的法律依据

《税收征收管理法》第三十八条规定，税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令纳税人限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税商品、货物以及其他财产或应纳税收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可采取以下税收保全措施：一是书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构暂停支付纳税人的金额相当于应纳税额的存款；二是扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或其他财产。

（二）税收保全的适用条件

税务机关对从事生产经营的纳税人采取税收保全措施，必须同时符合以下条件：一是必须在规定的纳税期和责令缴纳税款的期限之前；二是有根据认为纳税人有逃避纳税义务的行为；三是纳税人未按规定提供纳税担保；四是必须经县以上税务局(分局)局长批准。

（三）税收保全的程序规定

按照我国税法规定，税收保全的一般程序为：

（1）调查取证阶段。确定纳税人开户银行以及是否有足以纳税的存款，或确定被扣押、查封财产的名称、数量、价格、债权债务关系；

（2）报请批准阶段。须报请县以上税务局(分局)局长批准方可实施税收保全措施，以防止税收保全权力被滥用；

（3）实施阶段。制作书面通知送缴纳税人开户银行，通知银行暂停支付纳税人部分或全部存款；扣押商品、货物或其他财产，并为纳税人开付收据；查封商品、货物或财产时，并为纳税人开付清单。涉及第三人利益的，及时予以通知。为使纳税人正常的生产、经营活动不受税收保全措施的影响，暂停支付的银行存款数额应以相当于纳税人应纳税款的数额为限；所扣押、查封的商品、货物或者其他财产的数量，应按扣押、查封当日同类商品、货物或其他财产的市场价格折算，以相当于应纳税款数额为限。

（4）税收保全的终止。税收保全终止的情况有两种：一是纳税人在规定的限期内缴纳了税款，税务机关必须立即解除税收保全措施；二是纳税人在限期期满后仍不缴纳税款的，经县以上的税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取税收强制执行措施，税收保全终止。

执行这一程序时，应注意三点：一是税收保全是在纳税人不能提供纳税担保的情况下采取的非常措施。二是可以采取税收保全措施的纳税主体仅限于从事生产、经营的纳税人，不包括非从事生产经营的纳税人，也不包括扣缴义务人和纳税担保人。三是税收保全措施是针对纳税人即将或正在转移、隐匿应税商品、货物、收入或其他财产的紧急情况，采取的一种紧急处置措施，具有紧迫性的特点。不可能等到事实全部查清，取得充分证据以后再采取行动。

（四）简易保全。《税收征管法》第三十七条规定，对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。

三.税收强制执行

税收强制执行是税务机关对拒不履行法定纳税义务的纳税人、代扣代缴义务人和纳税担保人，依法采取强制措施，迫使其履行纳税义务的行政行为。税收强制措施包括扣缴、划拨、扣卖或变卖等形式。

（一）税收强制执行的法律依据

《税收征管法》第四十条规定，“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；（二）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

《税收征管法》第八十八条规定，“当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。”

（二）税收强制的适用条件

税务强制执行适用于两种情况：一是纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未按规定期限履行缴纳税款的义务，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的；二是纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的。

（三）税收强制的程序规定

（1）告诫。即当纳税人逾期不履行纳税义务，税务机关决定强制执行时，将行政强制执行决定告知纳税人的执行程序。告诫要规定履行纳税义务的最后期限，该期限过后，纳税人仍不履行纳税义务的，才可实施强制措施。未经告诫，不得实施强制措施。告诫是实施强制执行前一项必要的法定程序。

（2）作出行政强制执行决定。在作出强制执行决定前，税务机关应调查了解纳税人逾期不履行纳税义务的情况及原因，在确定对纳税人的征税处理决定正确、合法，且经告诫纳税人逾期仍未缴纳税款的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以作出强制执行决定。强制执行决定应以书面形式作出，其主要内容包括：纳税人依法应履行的纳税义务；采取强制执行措施的事实和法律依据；采取的执行方式和方法；执行机关、人员和时间；申请复议和提起诉讼的途径和期限；作出强制执行决定的税务局局长的签名或盖章；作出强制执行决定的日期。

（3）实施强制执行。告诫期满，纳税人仍不履行纳税义务，税务机关可视情况分别采取以下强制措施，一种是书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款，另一种是扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。执行扣押、查封强制措施应遵照以下程序和要求：一是通知被执行人或者其成年家属到场；被执行人是法人的，应通知其法定代表人或主要负责人到场。税务机关未通知上述人员的，不能直接采取强制执行措施。但上述人员接到通知后拒不到场的，不影响执行的进行。实施强制执行的税务人员必须是两人以上。二是对被执行商品、货物或财产进行清点、登记、制作清单，由被执行人或其成年家属、法人的法定代表人或主要负责人以及在场的其他有关人员签字盖章。制作的清单一式两份，由执行人和被执行人各执一份。三是制作执行笔录，内容包括参加执行的人员、到场人员、执行的时间、地点、过程及执行中出现的问题有采取的措施等。执行笔录由执行人、被执行人、有关组织的协助人员及其他在场人签名或盖章，执行笔录还须记录制作的时间。四是将扣押、查封的标的物拍卖或者变卖。