税率式税务筹划

第二章　税务筹划的基本方法

第一节　税基式税务筹划

要降低税负，一个重要的思路就是减少税基。由于流转税的税基是销售额或营业额，降低税基难以操作，所以税务筹划降低税基主要表现在所得税方面。税基式税务筹划是指通过缩小计税基础的方式来减少纳税总额。税基是计算纳税额的直接依据，而且税基一般与纳税额成正比关系，因此，税基的缩小意味着纳税人负担的减少。

缩小计税基础一般都要借助于财务会计的手段。其主要表现为在合法的前提下减少收入，增加营业成本费用，降低纳税所得，从而达到减少应纳所得税额的目的。在实际中，纳税人采用税基式避税主要是采用改变存货计价法、负债避税法、合理的费用分摊法、融资租赁法、折旧计算法等方式进行。

由于收入总额降低的弹性不大，纳税筹划降低税基的做法，是在遵守各项会计制度的前提下，增加成本支出或费用摊销。主要表现在所得税。所得税的税基计税依据是应纳税所得额，其计算公式是:

应纳税所得额＝收入－成本－费用

第二节　纳税人身份选择的筹划方法

我国一些税种对纳税人不同的身份有不同的纳税计算方法，不同身份的纳税人同等条件下的纳税结果会有差异。因此，可以通过纳税人身份的选择进行事先筹划。

一、增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种

《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

新的《增值税暂行条例》对小规模纳税人的认定标准有所调整。从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额由原先的100万元，下调为现在的50万元。其他小规模纳税人的标准由原先的180万元下调为现在的80万元。也就是说，小规模纳税人自2009年1月1日之后申请为一般纳税人的标准降低了。

一般纳税人指年应征的增值税销售额（包括一个公历年度的全部应税销售额）超过《增值税暂行条例实施细则》规定的小规模纳税人标准的企业和企业性单位。

一般纳税人基本适用税率为17%，少数几类货物适用13%的低税率。一般纳税人允许进项税额抵扣。修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%。

由于不同类别纳税人的增值税税率和征收方法不同，纳税人负担也不相同，所以对某些纳税人来说税务筹划是必要的。

二、居民纳税人和非居民纳税人身份的选择

《个人所得税法》及《个人所得税实施条例》，将个人所得税的纳税义务人区分为居民纳税人和非居民纳税人。居民纳税义务人负有无限纳税义务，其所取得的应纳税所得，无论来源于中国境内还是中国境外的任何地方，都要在中国缴纳个人所得税。非居民纳税义务人承担有限纳税义务，仅就其来源于中国境内的所得向中国缴纳个人所得税。因此，有必要对纳税人身份进行筹划。

第三节　税额式税务筹划方法和技术

税额式税务筹划，是指纳税人通过减少应纳税额的方法来减少自身的税收负担。主要是利用减免税优惠达到少缴税收的目的。

运用税额式筹划技术，必须充分了解有关的税收减免税政策规定。

税额式税务筹划常见的筹划技术有如下几种:设立新的企业或机构、企业分立时的税务筹划技术等。

一、设立新的机构减少纳税

有些税收优惠条件，是企业一设立就可享受的税收优惠政策，但大部分是需要通过纳税人采取一定方法，创造条件去适应法律的规定，才能达到减轻纳税的目的。其中设立新的机构是一种比较常见的方式。

二、通过企业的分立减少纳税

企业分立，是指依照法律规定，将一个企业分成两个或两个以上新企业的法律行为。其分立有两种形式:一是解散原企业成立新企业，二是由原有企业分出一部分成立新的企业，原企业仍然存续。利用企业的分立，是进行纳税筹划的又一条重要途径。

增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两类，其计税方法和税率都不相同，这也为企业分立降低税负提供了可能。

三、设立新企业时的税务筹划

我国税收法规中对特殊企业规定了很多项目减税、免税的规定，可充分利用税法上对特殊类型企业征税的规定。如《企业所得税法》第三十条第二款规定，企业安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以计算应纳税所得额加计扣除100%。企业在招聘人员时，可以考虑招聘一定比例的残疾人员，所支付的残疾人员的工资，不仅可计入相应的成本列支，还可以计算企业所得税时多扣除100%，为企业带来一定数额的税收收益。

第四节　税率式税务筹划

税率式税务筹划，是指纳税人通过降低适用税率的方法减少税负。税率是决定纳税人税负高低的主要因素之一，并且这种税率的差异性决定此种方法的可行性和实用性。纳税人虽然不能改变计税的税率，但不同税种往往是以课税对象、纳税人身份、征税地点的不同而有所差异，有时课税对象的界限并不十分明确，纳税人身份也不容易界定，征税地点也会有所变化，这就为纳税人进行相应的税务筹划提供了机会。即使在使用税种已经明确的情况下，使用税率也会因税基的不同而发生变化，纳税人可以通过改变税基分布，调整其适用税率范围，从而达到降低税负、实现税务筹划的目的。税率式税务筹划，可以寻求税后利润最大化的最低税负点或最佳税负点。

一、筹划比例税率

比例税率是指对同一征收对象，不分数额大小，规定相同的征收比例。我国的增值税、营业税、企业所得税等采用的是比例税率。

一种税种会有不同的比例税率，如我国的营业税有3%、5%、20%。可以对比例税率进行筹划，寻求最佳的税负点。

二、筹划累进税率

累进税率分为超额累进税率、超率累进税率、全额累进税率。

超额累进税率是指把征收对象按照数额的大小分成若干等级，每一等级分别规定一个税率，税率依次提高；但纳税人的征收对象则以所属等级同时适用几个税率分别计算，将计算结果相加得出应纳税额。我国的个人所得税的征收采用此方法。

超率累计税率是指按照征税对象数额的相对率划分为若干级差，分别规定相应的差别税率，相对率每超过一个级差，对超出部分按照高一级的税率计算征税。我国土地增值税征收采用此方法。

全额累进税率是指按照征收对象的全额来确定所属等级，征税对象的全额都按照高一级的税率计算税款。全额累进税率与超额累进税率比较，有三个特点:①计算较简便；②取得的税收较多；③负担不尽合理，主要变化在累进分界点上下负担悬殊。

三、定额税率

定额税率亦称固定税率，是税率的一种特殊形式。对单位课税对象直接规定的一定数量的和，而不是规定征收比例。定额税率一般适用于从量计征的某些税收。我国的盐税和车船使用牌照税等，都是采用这种税率。

第五节　延迟纳税期限

延迟纳税期限指一定时期的纳税总额并不减少，但通过筹划延迟纳税期，达到相对节税的目的。例如企业在签订销售合同时，在不影响客户的前提下，要特别注意交货时间的确定。特别是在月底、年底，尽量将销售实现的时间后延，延缓几天即可使销售收入确认的时间推迟到次月甚至次年，延缓纳税期限的目的即可实现。

第六节　税负转嫁

税负转嫁主要是针对流程税的，因为流程在一般情况下都具有税负转嫁的特点，纳税人可能不是该税的负税人。这种行为不是对缴税的回避，也不是对税法不完善及其缺陷的利用，而是在纳税人直接缴纳税款后，再将其税负转嫁给别人，最终由他人负责。这种转移税负的方式成功与否，关键在于其价格订得是否得当，当然，价格高低还要看其产品在市场上的竞争能力和供求弹性。

一、税负转嫁的概念

纳税人在缴纳税款之后，通过种种途径将自己的税收负担转移给他人的过程。也就是说，最初缴纳税款的法定纳税人，不一定就是该项税收的最终负担者，他可以把所缴纳税款部分或全部地转移给其他人。只要某种税的纳税人和负税人不是同一人，便有可能发生税负转嫁。

二、税负转嫁的特点

税负转嫁是在纳税人之间进行的，因此，它不会减少国家的税收总收入。税负转嫁一般只适用于流转税，而不适用于其他税种。

三、税负转嫁的一般方法

按照税负转嫁的不同途径，税负转嫁一般有下面三种方法。

（一）前转

即纳税人将其所纳税款，通过提高其产品价格的方法，向前转嫁给商品或者生产要素的购买者或者最终消费者负担的一种转嫁形式。一般来说，前转是税负转嫁的最典型和最普遍的形式，多发生在商品和劳务应税上。

（二）后转

即纳税人将其所纳税款，以压低生产要素进行进价或降低工资、延长工时等方法，向后转移给生产要素的提供者负担的一种税负转嫁形式。后转一般是在市场供求条件不允许纳税人以提高商品销售价格的办法向前转移税收负担时发生的，而且大多数发生在生产要素的应税上。

（三）消转

即纳税人将其所纳税款，既不向前转嫁，也不向后转嫁，而是通过改善经营管理、改进生产技术、提高劳动生产率等方法，自己消化税收负担。因为消转并没有把税负转嫁给其他纳税者，也没有特定的负税人，因而，消转是一种特殊的税收转嫁形式。