所得税计税基础和账面价值

第五节　所得税费用

一、资产的计税基础与暂时性差异

（一）资产的计税基础

资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。

资产的计税基础为某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。从税收的角度考虑，资产的计税基础是假定企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的应有金额。

资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本。从所得税角度考虑，某一单项资产产生的所得是指该项资产产生的未来经济利益流入扣除其取得成本之后的金额。一般情况下，税法认定的资产取得成本为购入时实际支付的金额。在资产持续持有的过程中，可在未来期间税前扣除的金额是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。如固定资产和无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础，是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。

资产的账面价值大于其计税基础时，产生应纳税暂时性差异，即在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致应税金额的暂时性差异。一项资产的账面价值代表的是企业在持续使用及最终出售该项资产时会取得的经济利益的总额，而计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的总金额。资产的账面价值大于其计税基础，该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。例如，一项无形资产账面价值为200万元，意味着企业从该项无形资产的持续使用及最终处置中可以取得200万元的经济利益流入，计税基础如果为150万元，意味着企业可以从未来流入的经济利益中抵扣的金额为150万元；两者之间的差额会造成未来期间应纳税所得额和应交所得税的增加。因该差异会造成流出企业经济利益的增加，相应地，在其产生当期，应确认相关的递延所得税负债。

资产的账面价值小于其计税基础时，产生可抵扣暂时性差异，即在确定未来期间收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。从经济含义来看，资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税。例如，一项资产的账面价值为200万元，计税基础为260万元，则企业在未来期间就该项资产可以在其自身取得经济利益的基础上多扣除60万元，从整体上来看，未来期间应纳税所得额会减少，应交所得税也会减少，形成可抵扣暂时性差异，符合有关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。

企业应当按照适用的税收法规规定计算确定资产的计税基础。现就有关资产项目计税基础的确定举例说明如下：

1．固定资产

以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其入账价值一般等于计税基础。

固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的基本计量模式是“成本———累计折旧———固定资产减值准备”。会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。

（1）折旧方法、折旧年限不同产生的差异。企业会计准则规定，企业可以根据消耗固定资产经济利益的方式合理选择折旧方法，如可以按直线法计提折旧，也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等方法计提折旧，前提是有关的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益的实现方式。税法一般会规定固定资产的折旧方法，除某些按照规定可以加速折旧的情况外，基本上税前扣除的是按直线法计提折旧。

另外，税法还会规定每一类固定资产的折旧年限，而会计处理时按照企业会计准则规定，折旧年限是由企业按照固定资产能够为企业带来经济利益的期限估计确定的。因折旧年限的不同，也会产生固定资产账面价值与计税基础之间的差异。

（2）因计提固定资产减值准备产生的差异。持有固定资产期间内，在对固定资产计提了减值准备以后，因所计提的减值准备不允许税前扣除，其账面价值下降，但计税基础不会随资产减值准备的提取而发生变化，也会造成其账面价值与计税基础的差异。

【例13－21】企业于2007年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为400万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为0。假定税法规定类似环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，净残值为0。2009年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为280万元。

2009年12月31日，该项固定资产的账面价值＝400－40×2－40＝280（万元）

该项固定资产的计税基础：400－400×20%－320×20%＝256（万元）

该项固定资产账面价值280万元与其计税基础256万元之间产生的差额24万元，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。

【例13－22】A企业于2007年年末以500万元购入一项生产用固定资产，按照该项固定资产的预计使用情况，A企业在会计核算时估计其使用寿命为10年，计税时按照适用税法规定，其折旧年限为16年，假定会计与税收均按直线法计提折旧，净残值均为0，2008年，该固定资产按照12个月计提折旧。

假定本例中固定资产未发生减值。确定该项固定资产在2008年12月31日账面价值及计税基础。

该项固定资产在2008年12月31日的账面价值＝500－500÷10＝450（万元）

该项固定资产在2008年12月31日的计税基础＝500－500÷16＝468．75（万元）

该项固定资产在账面价值450万元与其计税基础468．75万元之间产生的差额18．75万元，因其在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时差异，符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

2．无形资产

除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。

（1）对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定，有关研究开发支出区分为两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业发生的研究开发支出可税前加计扣除，即一般可按当期实际发生的研究开发支出的150%加计扣除。

内部研究开发形成的无形资产初始确认时，其成本为符合资本化条件以后发生的支出总额，因该部分研究开发支出在发生当期已税前扣除，所形成的无形资产在以后期间可税前扣除的金额为零，其计税基础为零。两者之间的差额在未来期间应计入企业应纳税所得额，即为应纳税暂时性差异，其所得税影响应确认为递延所得税负债。

（2）无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。

企业会计准则规定，对于无形资产应根据其使用寿命情况，区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产成本，应在一定期限内摊销，合同、法律未明确规定摊销期限的，应按不少于10年的期限摊销。对于使用寿命不确定的无形资产在持有期间，因摊销规定的不同，会造成其账面价值与计税基础的差异。

在对无形资产计提减值准备的情况下，因所计提的减值准备不允许税前扣除，也会造成其账面价值与计税基础的差异。

【例13－23】A企业当期发生研究开发支出计1 000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为200万元，符合资本化条件后发生的支出为600万元。假定税法规定企业的研究开发支出可按150%加计扣除。该企业开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途。

A企业当期发生的研究开发支出中，按照会计规定应予费用化的金额为400万元，形成无形资产的成本为600万元，即期末所形成无形资产的账面价值为600万元。

A企业于当期发生的1 000万元研究开发支出，可在税前扣除的金额为1 500万元。有关支出全部在发生当期税前扣除后，其于未来期间就所形成的无形资产可税前扣除的金额为0，即其计税基础为0。

该项无形资产的账面价值600万元与其计税基础0万元之间的差额600万元将于未来期间计入企业的应纳税所得额，产生未来期间应交所得税的义务，属于应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。

【例13－24】甲企业于2008年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为800万元，企业根据各方面情况判断，无法合理预计其为企业带来未来经济利益的期限，将其视为使用寿命不确定的无形资产。2008年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。甲企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期间摊销，有关金额允许税前扣除。

会计上将该项无形资产作为使用寿命不确定的无形资产，在未发生减值的情况下，以2008年12月31日的账面价值为取得成本800万元。

该项无形资产在2008年12月31日的计税基础为720万元（800－80）。

该项无形资产的账面价值800万元与其计税基础720万元之间的差额80万元将计入未来期间的应纳税所得额，产生未来期间企业以应交所得税方式流出经济利益的增加，属于应纳税暂时性差异，其所得税影响应确认为递延所得税负债。

3．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为公允价值，如果税法规定按照企业会计准则确认的公允价值变动损益在计税时不予考虑，即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，会造成该类金融资产账面价值与其计税基础之间的差异。

【例13－25】2008年10月20日，A公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款600万元，作为交易性金融资产核算。2008年12月31日，该项权益性投资的市价为780万元。

假定税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。出售时，一般计算应计入应纳税所得额的金额。

企业会计准则规定对于交易性金融资产，在持有期间每个会计期末应以公允价值计量，公允价值相对于账面价值的变动计入利润表。该项交易性金融资产的期末市价为780万元，其按照企业会计准则规定进行核算在2008年12月31日的账面价值应为780万元。

因假定按照税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其计税基础在2008年12月31日应维持原取得成本不变，即其计税基础为600万元。

该交易性金融资产的账面价值780万元与其计税基础600万元之间产生了180万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得颠，导致企业应交所得税的增加，为应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。

【例13－26】2008年11月8日，甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，按照管理层的持有意图，将其作为可供出售的金融资产核算。该项基金投资的成本为900万元。2008年12月31日，其市价为1 050万元。假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。

甲公司将该项投资作为可供出售金融资产，按照相关企业会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量，其账面价值应为期末市价1 050万元。

因假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础应维持其原取得成本不变，即应为900万元。

该可供出售金融资产的账面价值1 050万元与其计税基础900万元之间产生的150万元暂时性差异，将会增加未来该资产处置期间的应纳税所得额和应交所得税，为应纳税暂时性差异，企业应确认与其相关的递延所得税负债。

4．其他资产

因企业会计准则规定与税法规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异。

（1）投资性房地产。对于采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，其期末账面价值为公允价值，而如果税法规定不认可该类资产在持有期间因公允价值变动产生的利得或损失，则其计税基础应以取得时支付的历史成本为基础计算确定，从而会造成账面价值与计税基础之间的差异。

【例13－27】A公司于2008年1月1日签订租赁合同，将其某自用房屋建筑物转为对外出租，该房屋建筑物的成本为400万元，预计使用年限为20年。转为投资性房地产前，已使用4年，A公司按照直线法计提折旧，预计净残值为0。转为投资性房地产核算后，因能够持续可靠地取得该投资性房地产的公允价值，A公司选择采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。假定对该房屋建筑物，税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。同时，假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。该项投资性房地产在2008年12月31日的公允价值为560万元。

A公司选择对该项投资性房地产采用公允价值进行后续计量，其在2008年12日31日的账面价值为其公允价值560万元。

因假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，则其计税基础应为按照取得成本和除按照税法规定允许税前扣除的折旧额后的金额，即，该项投资性房地产在2008年12月31日的计税基础＝400－400÷20×5＝300（万元）

该项投资性房地产的账面价值560万元与其计税基础300万元之间产生了260万元的暂时性差异，因其会增加企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税，为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债。

（2）其他计提了资产减值准备的各项资产。有关资产计提了减值准备以后，其账面价值会随之下降，而按照税法规定，资产的减值在转化为实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因减值准备的提取而发生变化，从而造成资产的账面价值与其计税基础之间的差异。

【例13－28】昌盛公司2008年购入原材料成本为3 000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，2008年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计该原材料的可变现净值为2 400万元。假定企业该原材料期初余额为0。

该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价准备，其金额为600万元（3 000－2 400），计提存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为2 400万元。

因计算交纳所得税时，按照税法规定计提的资产减值准备不允许税前扣除，该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，即其计税基础应维持原取得成本3 000万元不变。

该存货的账面价值2 400万元与其计税基础3 000万元之间产生了600万元的暂时性差异，其含义为如果存货价值量的下跌在未来期间实现时，会减少企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认与其相关的递延所得税资产。

【例13－29】昌达公司2008年12月31日应收账款余额为7 000万元，该公司期末对应收账款计提了700万元的坏账准备。按照适用税法规定，按照应收账款期末余额的5‰计提的坏账准备允许税前扣除。假定该企业期初应收账款及坏账准备的余额均为0。

该项应收账款在2008年资产负债表日的账面价值为6 300万元（7 000－700）。其计税基础为账面价值7 000万元减去按照税法规定可予税前扣除的坏账准备35万元，即为6 965万元，该计税基础与其账面价值6 300万元之间产生的665万元暂时性差异，会减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。

（二）暂时性差异

暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。其中，账面价值是指按照企业会计准则规定确定的有关资产、负债在企业的资产负债表中应列示的金额。由于资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，在这些暂时性差异发生的当期，应当确认相应的递延所得税负债或递延所得税资产。根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务会计报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

1．应纳税暂时性差异

应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。

应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：

（1）资产的账面价值大于其计税基础。一项资产的账面价值代表的是企业在持续使用及最终出售该项资产时会取得的经济利益的总额，而计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的总金额。资产的账面价值大于其计税基础，该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。

（2）负债的账面价值小于其计税基础。一项负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出，而其计税基础代表的是账面价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。因负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债在未来期间可以税前扣除的金额。负债的账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异。

2．可抵扣暂时性差异

可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应交所得税。在该暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税资产。

可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：

（1）资产的账面价值小于其计税基础，从经济含义来看，资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，则企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税，形成可抵扣暂时性差异。

（2）负债的账面价值大于其计税基础，负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额。一项负债的账面价值大于其计税基础，意味着未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，产生可抵扣暂时性差异，即：

负债产生的暂时性差异＝账面价值－计税基础

＝账面价值－（账面价值－未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额）

＝未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额

对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，在会计处理上，视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

二、当期所得税费用

利润表中的所得税费用由两个部分组成：当期所得税和递延所得税，即：所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用，计入当期损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。与直接计入所有者权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入所有者权益。所得税费用应当在利润表中单独列示。

当期所得税费用，是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定，即：当期所得税费用＝当期应交所得税。企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的要求进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与相应的所得税税率计算确定当期应交所得税。

三、递延所得税费用

递延所得税费用，是指按照企业会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产及递延所得税负债的当期发生额，但不包括直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并的所得税影响。用公式表示即为：

递延所得税＝当期递延所得税负债的增加＋当期递延所得税资产的减少－当期递延所得税负债的减少－当期递延所得税资产的增加

值得注意的是，如果某项交易或事项按照企业会计准则规定应计入所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用（或收益）。

【例13－30】企业持有的某项可供出售金融资产，成本为300万元，会计期末，其公允价值为380万元，该企业适用的所得税税率为33%。

会计期末在确认80万元的公允价值变动时：

可供出售金融资产公允价值的变动导致其账面价值变动，但其计税基础一般不会随着公允价值的变动而变动，在计税基础不变的情况下，两者之间80万元的差额会增加企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债，其会计处理如下：

另外，非同一控制下的企业合并中因资产、负债的入账价值与其计税基础不同产生的递延所得税资产或递延所得税负债，其确认结果直接影响购买日确认的商誉或计入利润表的损益金额，不影响合并时的所得税费用。

【例13－31】A公司2007年度利润表中利润总额为3 000万元，该公司适用所得税税率为33%。

2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：

（1）2007年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为1 500万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。

（2）向关联企业提供现金捐赠500万元。

（3）当年度发生研究开发支出1 250万元，较上年度增长20%，其中750万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出的150%加计扣除。其中，符合资本化条件后发生的支出为750万元，假定所开发无形资产于期末达到预定可使用状态。

（4）违反环保法规定应支付罚款250万元。

（5）期末对持有的存货计提了75万元的存货跌价准备。

①2007年度当期应交所得税

应纳税所得额＝30 000 000＋1 500 000＋5 000 000－［12 500 000×150%－（12 500 000－7 500 000）］＋2 500 000＋750 000＝26 000 000（元）

应交所得税＝26 000 000×33%＝8 580 000（元）

②2007年度递延所得税

该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如表13－3所示。

表13－3　2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础表　　单位：元

递延所得税资产＝2 250 000×33%＝742 500（元）

递延所得税负债＝7 500 000×33%＝2 475 000（元）

递延所得税费用＝2 475 000－742 500＝1 732 500（元）

③利润表中应确认的所得税费用

所得税费用＝8 580 000＋1 732 500＝10 312 500（元）

【例13－32】沿用【例13－31】假定A公司2008年当期应交所得税为4 620 000元。资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税基础相关资料如表13－4所示，除所列项目外，其他资产、负债项目不存在会计和税收的差异。

表13－4　资产、负债的账面价值与其计税基础表　　单位：元

1．当期应交所税为4 620 000元。

2．当期递延所得税

递延所得税费用（收益）＝－99 000－679 800＝－778 800（元）

3．所得税费用

所得税费用＝4 620 000－778 800＝3 841 200（元）

【本章小结】

本章是关于收入、费用、利润及所得税的会计处理的介绍。主要讲解了销售商品收入、提供劳务收入的确认和计量。销售商品收入应当在同时符合五项条件时才能予以确认；提供劳务收入的确认和计量，在资产负债表日，提供劳务交易的结果若能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入；提供劳务交易的结果若不能够可靠估计的要分三种情况处理。利润的构成及分配是企业财务成果核算的重要部分。所得税费用中主要包括资产的计税基础的确定、应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异。企业利润表中的所得税费用由当期所得税和递延所得税组成。当期所得税是根据企业当期发生的交易和事项，确定当期的应纳税所得额并据以计算确定当期应交所得税；递延所得税是当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债或予以转销的金额的综合结果。

一、思考题

1．销售商品收入的确认条件是什么？为什么销售商品收入应同时符合这些条件？

2．如何理解销售商品收入确认条件中，商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方？

3．销售商品退回如果发生在资产负债表日至财务报告批准报出日之间应遵循什么样的原则处理？

4．举例说明商业折扣、现金折扣和销售折让对收入确认和计量的影响。

5．特殊销售商品交易的形式有哪几种？不同情况下的账务处理有何不同？

6．提供劳务交易结果能够可靠估计应该满足哪些条件？一般采用什么方法来确认？7．利润是怎样构成的？其分配程序又是如何规定的？

二、业务题

J软件开发公司于2007年8月12日接受客户委托劳务，为客户研制一种管理软件，工期约7个月，合同规定总价款为5 000 000元，分两期收取，客户财务状况和信誉良好。2007年8月15日，通过银行收到客户首期付款3 125 000元，至2007年末，J公司为研制该软件已发生劳务成本2 750 000元，经专业测量师测量，软件的研制开发程度为60%。预计到研制开发完成整个软件还将发生成本1 000 000元，并预计能按时完成软件的研制开发。

要求：编制J公司的会计分录。