财务会计的基本理论

第二节　财务会计的基本理论

一、财务会计的目标

财务会计是指以企业已经完成的经济活动为对象，以会计准则为标准，对会计要素及其变化进行确认、计量和报告，定期提供反映企业财务状况、经营成果和现金流量情况的报告，以满足企业管理者和企业以外的投资者、债权人等决策需要。财务会计目标是为会计信息使用者提供对决策有用的信息。具体来说，财务会计的目标主要有以下几个方面：

（一）帮助投资者和债权人作出合理的决策

财务会计的最主要目标就是帮助投资者和债权人作出合理的投资和信贷决策。一般来说，投资者和债权人最关注企业的会计信息，他们的决策对于资源的分配有着重大影响。

投资者利用会计信息可以了解企业资产保管和使用情况，并作出重要决策。例如，是否应该对企业投入更多的资金、是否应该转让他在企业中的投资、企业管理当局是否实现经营目标、企业盈利分配政策是否可行等。

债权人利用企业会计信息，可以了解企业的财力是否充裕，是否具有偿债能力和支付能力，并作出是否应该继续对企业给予贷款、是否需要继续持有公司债券等相关决策。

（二）考评企业管理当局的受托经管责任

企业的经济资源是投资人和债权人提供的，委托企业管理者保管和经营，投资人与企业管理者之间存在着一种委托和代理的关系。企业管理层有责任妥善保管和合理地、有效地运用这些资产，实现资产保值增值。投资人和债权人需要经常了解和掌握企业管理层管理、运用资产的情况，以便于评价企业管理层受托责任的履行情况和业绩情况，以适时改变投资方向或更换管理者，这就要求企业财务报告提供能够考评管理层经济责任履行情况的信息。

（三）为国家提供宏观管理和调控所需要的会计信息

国家是国民经济的组织者和管理者，需要利用企业的会计信息了解、分析和判断国民经济的运行情况，以便制定宏观调控政策和办法，促进国民经济健康、有序和稳定地发展。

（四）为企业管理者提供经营管理所需要的各种信息

企业管理者需要利用会计信息了解、分析企业财务状况、收入、成本费用和经营业绩，发现经营管理活动中存在的问题，以便采取有效措施，改进经营，加强管理，不断提高企业的经济效益。

此外，财务会计还应满足其他使用者（如企业职工、供应商、顾客、信用代理人等）作出相关决策时对会计信息的需要。

二、会计假设

会计假设是指会计在一定条件下的适用范围和理论基础，是企业会计确认、计量和报告的前提条件，故又称为会计核算前提。会计假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量假设。

（一）会计主体

会计主体又称会计实体，是指会计为之服务的特定单位。它为会计核算工作规定了空间范围。会计核算应当以一个特定独立的或相对独立的经营单位的经济活动为对象，反映该经营单位的经营活动。凡不属于该主体的资产不能列入按特定主体编制的财务报表。会计主体典型的是企业，但也可以是企业内部相对独立的经营单位（如分厂、分公司、门市部等）。

会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体可作为会计主体。例如，一个企业作为一个法律主体，应当建立财务会计系统，独立反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是，会计主体并不一定是法律主体。比如，企业集团内部销售部门和生产车间均可以作为一个会计主体核算，但它们不是法律主体。

（二）持续经营

持续经营是指企业的生产经营活动将会长期地以它现时的形式、现有的目标持续地经营下去，而不会面临破产清算。有了这一假设，才能建立起会计确认和计量的原则（如历史成本原则、权责发生制原则等），会计在信息的收集和处理上所采用的会计方法才能保持稳定，会计核算才能正常进行。

在市场经济条件下，企业破产清算风险始终存在。如果企业发生破产清算，所有以持续经营为前提的会计原则和会计方法就不再适用，而应该采用破产清算的原则和方法。

（三）会计分期

会计分期是指将企业持续不断的生产经营活动划分为若干个间距相等、首尾相接的期间，以便分期反映各个期间的财务状况和经营成果。

会计分期通常是一年，称为会计年度。在我国以公历年度作为企业会计年度，即以公历1月1日起至12月31日止。为了及时提供财务会计信息，在年度内，再按半年、季度和月份划分为较短的期间。

（四）货币计量

货币计量是指企业会计核算采用货币作为计量单位，记录、反映企业的经济活动，假设币值保持不变。

对企业经济活动计量，存在着多种计量单位，如实物数量、货币、重量、长度、体积等，但只有采用货币计量单位，才能连续、系统、全面和综合地反映企业的经济活动。

在我国，由于人民币是国家法定货币，因此在会计核算中以人民币作为记账本位币，对于收支以外币为主的企业，也可以采用某种外币作为记账本位币，但在编制财务会计报表时应折算为人民币。

三、会计信息质量要求

财务会计信息是使用者进行投资决策、信贷决策和其他有关决策的重要依据，这就要求企业所提供的会计信息必须对使用者决策有用。为此，会计信息应具备可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。

（一）可靠性

可靠性是指企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。具体要求如下：

1．企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行会计确认、计量和报告，不得以虚构的交易或事项为依据进行会计确认、计量和报告。

2．企业应当如实反映其应反映的交易或者事项，将符合会计要素定义及其确认条件的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等如实反映在财务报表中，以真实地反映企业生产经营及财务活动情况。

3．企业应保证会计信息的完整性，不能随意遗漏或者减少应予披露的信息，凡与使用者决策相关的有用信息都应充分披露。

（二）相关性

相关性是指企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。具体来说，这一原则要求会计信息不但要满足国家宏观经济管理的需要，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，还要满足企业加强经营管理的需要。

（三）可理解性

可理解性是指企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。提供会计信息的目的在于信息的使用，而要使用会计信息首先必须了解会计信息的内涵，弄清会计信息的内容，否则，就谈不上信息的使用。这就要求会计核算所提供的信息应该简明扼要、通俗易懂，使会计信息的使用者能够准确、完整地把握会计信息所要说明的内容，从而更好地运用会计信息。

（四）可比性

可比性是指企业会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致，相互可比。这一原则不仅要求不同企业之间的会计信息要具有可比性，而且要求同一企业不同时期的会计信息具有可比性。通过不同企业间和同一企业不同时期会计信息的比较，就可以发现它们之间的相似、相异之处，发现企业当前生产经营管理上存在的问题，以便企业采取措施，改善经营，加强管理，不断提高经济效益。

（五）实质重于形式

实质重于形式是指企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。在会计确认、计量过程中，可能会出现一些经济实质与法律形式不吻合的业务或者事项。例如融资租入的固定资产，在租期未满之前，从法律角度看，固定资产所有权并没有转移给承租人；但从经济实质看，与该固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，承租人实际上也能行使对该项固定资产的控制，因此，承租人应该将其视同为自己的固定资产，一并计提折旧和大修理费用。遵循实质重于形式原则，体现了对经济实质的尊重，能够保证会计确认、计量信息与客观经济事实相符。

（六）重要性

重要性是指企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。如果企业省略或者错报某项会计信息会影响使用者据此作出经济决策的，那么该项信息就是重要信息。交易或者事项重要与否，应从项目的性质和金额的大小两个方面来判断。

（七）谨慎性

谨慎性是指企业在进行会计核算时，应当对可能发生的损失和费用作出合理的预计。在市场经济条件下，企业的经济活动存在着不确定性和风险，为此，企业在确定费用和收益时，宁可预计可能会发生的损失，而不预计可能产生的收益；在估价资产和负债时，如果不能准确确定，则宁可低估资产价值和高估负债数额。例如企业定期或者至少每年年度终了，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备，就是运用谨慎性原则，体现了谨慎性原则对历史成本原则的修正。

（八）及时性

及时性是指企业会计核算应当及时进行，不得延至到后期或提前到前期。企业提供的会计信息不仅要真实可靠，在内容上满足使用者的需要，而且还必须保证会计信息的时效性。如果会计部门不及时收集信息，及时组织会计核算，并加以分析和及时提供，会计信息就无助于使用者进行正确的决策。

四、财务会计的对象和要素

（一）财务会计的对象

财务会计的对象，通常是指财务会计所要反映和监督的内容。财务会计侧重于从资金的角度来反映企业生产经营活动过程及其结果。一个企业要进行生产经营活动，首先必须筹集资金，然后将筹集的资金按照生产经营活动的需要合理地加以使用。企业投入生产经营活动的资金随着生产经营活动的进行，不断地循环周转。在商品制造业，企业投入生产经营活动的资金要依次经过供应、生产、销售三个阶段周而复始地循环周转。在商品买卖业中，企业投入经营活动的资金要依次经过购货、储存、销售三个阶段周而复始地循环周转。企业通过生产经营活动，取得了成果，获得了利润，使收回的资金大于投入生产经营活动的资金数额，这可以理解为资金增值。这部分增值的资金，要按照一定的标准和程序加以分配。企业资金的筹集、使用、循环周转和分配，就是财务会计所要反映和监督的内容。由于企业资金的筹集、使用、循环周转和分配，在正常经营的情况下总是不断地、相互交错地进行的，它总是处在一种运动状态之中。因此，企业资金的筹集、使用、循环周转和分配，可以统称为企业资金的运动，财务会计对象也就可以从理论上概括为企业的资金运动。

在日常生产经营活动中，企业的资金运动总是具体表现为各种各样为数众多的经济业务（在会计核算中也称为会计事项）。要完整地反映企业的资金运动，必须从全面、系统、完整地反映每一项经济业务做起，因此在实际工作中，常把各种经济业务作为会计核算的对象。

（二）财务会计要素

1．财务会计要素的概念

财务会计的对象是企业的资金运动，但是资金运动是一个比较抽象的、总括的概念，不便于也不能作为财务会计进行确认、计量和报告的直接依据，因此，还需要对财务会计对象的具体内容作进一步的归纳、划分和界定，从而形成财务会计确认、计量和报告的必要构成因素，即财务会计要素。可见，财务会计要素是指对会计确认和计量对象的具体内容所做的基本分类，是设定会计报表结构和内容的依据，也是会计进行确认和计量的依据。我国《企业会计准则———基本准则》规定的会计要素包括：资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六项。这六项要素又是构成财务报表的框架，因此财务会计要素通常又被称为财务报表要素。财务报表要素分为反映财务状况的要素和反映经营成果的要素。

2．反映企业财务状况的要素

财务状况要素是反映企业在某一日期经营资金的来源和分布情况的各项要素，一般通过资产负债表反映。财务状况要素由资产、负债和所有者权益三个要素构成。

（1）资产。资产是指由过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据资产的定义，资产具有三个方面的特征：一是资产会给企业带来预期经济利益；二是资产应为企业拥有或者控制的资源；三是资产是由企业过去的交易或者事项形成。

资产按其流动性一般分为流动资产和非流动资产。流动资产是指预计能够在一个正常的营业周期中变现、出售或耗用，或主要为交易目的而持有的资产。如货币资金、交易性金融资产、应收票据、应收账款、预付款项及存货等。非流动资产是指流动资产以外的资产。如果资产预计不能在一个正常的营业周期中变现、出售或耗用，或持有资产的主要目的不是为了交易，这些资产都应归属为非流动资产。如可供出售的金融资产、持有至到期的投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等。

（2）负债。负债是指企业由过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据负债的定义，负债具有三个方面的特征：一是负债是企业承担的现时义务；二是负债的清偿预期会导致企业经济利益的流出；三是负债是由过去的交易或者事项形成的。

负债按偿还期的长短可分为流动负债和非流动负债。流动负债是指可以合理预计、需要运用流动资产或者其他流动负债加以清偿的短期负债。如短期借款、应付账款、其他应付款、一年内到期的非流动负债、预收账款、应付职工薪酬、应交税费等。非流动负债是指需要在下一年或下一个营业周期内动用流动资产或承担新的流动负债加以清偿的负债。如长期借款、应付债券、长期应付款等。

（3）所有者权益。所有者权益是指企业资产扣除负债后，由所有者享受的剩余权益。在股份公司，所有者权益又称为股东权益。所有者权益按其来源主要包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

3．反映企业经营成果的要素

经营成果是指企业在一定时期内生产经营活动的结果。具体地说，它是指企业生产经营过程中取得的收入与耗费相比较的差额。经营成果要素一般通过利润表来反映，由收入、费用和利润三个要素构成。

（1）收入。收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。根据收入的定义，收入具有三个方面的特征：一是收入应当是在企业日常活动中形成的；二是收入应当会导致经济利益的流入，该流入不包括所有者投入的资本；三是收入应当最终会导致所有者权益的增加。

需要指出的是，收入有广义和狭义两种理解。广义的收入是将企业所有的经营和非经营活动的所得都看成收入，而狭义的收入则仅仅指企业在经营业务活动中取得的收入，即营业收入，它包括主营业务收入和其他业务收入。会计上通常所指的收入是狭义的收入。

（2）费用。费用是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。根据费用的定义，费用具有三个方面的特征：一是费用应当是在企业日常活动中发生的；二是费用应当会导致经济利益的流出，该流出不包括向所有者分配的利润；三是费用应当最终会导致所有者权益的减少。

费用也有广义和狭义之分。广义的费用包括各种费用和损失，而狭义的费用只包括为获取营业收入提供商品或劳务而发生的耗费，不包括损失。会计上通常所指的费用是狭义的费用，主要包括产品销售成本、其他业务成本、管理费用、销售费用、财务费用。

（3）利润。利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润要素主要包括营业利润和营业外收支净额。

五、会计计量的基本要求

会计计量，是为了将符合确认条件的会计要素登记入账，并列报于财务报表而确定其金额的过程。会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。

（一）历史成本

在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担的现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或现金等价物的金额计量。

（二）重置成本

在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在清付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（三）可变现净值

在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。

（四）现 值

在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

（五）公允价值

在公允价值计量下，资产和负债按照在市场公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。