资源税纳税审核代理实务

13．3　资源税纳税审核代理实务

资源税的纳税人是在我国境内从事开采矿产品和生产盐的单位和个人，本节主要针对应税矿产品开采加工过程中资源税税额稽征的特点，阐述代理纳税审核的操作规范。

13．3．1　应税产品课税数量的审核

1．销售应税产品审核要点

纳税人开采或者生产应税产品销售的，以销售数量为课税数量。应审查“营业税金及附加”、“应交税费——应交资源税”等账户，对照销售发票存根联等原始凭证，确认课税数量是否正确。对不能确认的，应以应税产品产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量。

案例13－2：注册税务师受托对某油田(系增值税一般纳税人)进行纳税审核。发现当期企业下列两笔经济业务异常。

(1)用原油50吨等价换柴油互开普通发票，账务处理为：

(2)有一笔产成品减少300吨的会计分录如下：

经核实该油田资源税的计算是以销售收入作为计税依据，适用税率为5%，该油田销售原油每吨不含增值税售价为1　000元。按规定，用原油产品串换原材料应作销售处理，并缴纳资源税、增值税，企业用油换原材料直接冲减“库存商品”成本，漏计销售收入：50×1　000＝50　000(元)，少计增值税＝50　000×17%＝8　500(元)，少缴资源税：50×1　000×5%＝2　500(元)。企业销售原油300吨，未计入“主营业务收入”账户收入300　000元，少缴资源税300　000×5%＝15　000元，增值税51　000元，如何予以调账处理？

解析：

(1)调增主营业务收入

①串换原材料业务

②未计收入的300吨业务

(2)结转产品销售成本：

(3)补提资源税：

(4)结转增值税应缴税金

(5)补缴资源税、增值税

2．自用应税产品审核要点

纳税人开采或者生产应税产品自用的，以自用数量为课税数量。自产自用包括生产和非生产自用。应审核“生产成本”、“制造费用”、“应交税费——应交资源税”等账户，对照领料单等原始凭证，确认自产自用数量是否正确。对不能确认的，应以应税产品产量或主管税务机关确定的折算比换算成的数量为课税数量。例如，对于连续加工而无法正确计算原煤移送使用量的煤炭，可按加工产品的综合回收率，将加工产品实际销量和自用量折算成原煤数量作为课税数量。对于无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的金属和非金属矿产品原矿，可将其精矿按选矿比折算成原矿数量作为课税数量。

3．收购应税产品审核要点

应重点注意以下问题：

(1)独立矿山、联合企业收购的未税矿产品实行从量计征的应税产品，是否按本单位适用的资源税单位税额，依据收购数量在收购地代扣代缴资源税；实行从价计征的应税产品，按收购价款和适用税率代扣代缴资源税。

(2)其他收购未税矿产品的单位，是否按税法规定的单位税额。依据收购数量在收购地代扣代缴资源税。

扣缴义务人属商品流通企业的，应审核“库存商品”明细账的借方发生额，并结合审核原始凭证，如“商品入库单”、“购货发票”等凭证，核实购进未税产品的数量。扣缴义务人属工矿企业的，应审核其“原材料”账户，结合“材料入库单”、“发货票”的审核，查实购进未税产品的数量，再与企业申报纳税的计税数量相核对，若申报数量小于核实的数量，说明企业少扣缴了税款，应予及时补缴少扣税款。

案例13－3：2010年8月受托对某工业企业进行纳税审核，发现企业所用煤炭不是从煤炭公司或煤矿外购的，而是从农民自开的小煤窑收购的，均未缴纳资源税。经核实，当期企业收购煤炭1　000吨，每吨收购价为60元，该地区煤炭资源税单位税额为2．4元／吨。企业原账务处理为：

验收入库后：

该企业收购未税矿产品未履行代扣代缴义务，企业如何做调账处理？

解析：

(1)补提代扣代缴税金

(2)补缴资源税

13．3．2　适用税目、税率的审核

资源税的税目共有原油、天然气、煤炭等7个及若干个子目。其适用税额分为两个层次：一是原则性的幅度税额；二是具体的明细税额。应重点注意审核纳税人是否存在以下问题：

(1)降低或混淆应税产品的等级，使用低等级的单位税额，少纳资源税。

(2)液体盐加工成固体盐销售，但仍按液体盐的单位税额申报纳税。

(3)将稀油计入稠油、高凝油之中，降低单位税额，少纳资源税。

(4)《资源税暂行条例》及实施细则未列举单位适用税额及等级的，不按省、自治区、直辖市人民政府规定的单位税额计算纳税。

(5)因业务不熟导致错用单位税额或税率。

资源税的单位税额由于按开采条件、质量等级而设置，因此，不但不同产地的单位税额不同。而且同一地点、同一矿山的应税产品，因等级不同其单位税额也不尽相同。审核时一般应根据《资源税税目税额明细表》、《几个主要品种的矿山资源等级表》，对照审核企业的“生产成本”、“库存商品”、“主营业务收入”、“应交税费”明细账，以及“资源税税金计算表”。一看企业有无混淆等级，故意将高等级的产品记入等级低的明细账中，使单位税额降低的情况；二看企业在计算税金时有无错用单位税额。税金的计算缴纳是否正确，注意按核实的计税数量和单位税额计算的应纳税额或销售收入和税率确定的应纳税额与企业“应交税费——应交资源税”账户的贷方发生额以及纳税申报表上的应纳税额是否一致，如不一致则说明企业或适用税率有误，或申报缴纳不实。

13．3．3　减免税项目的审核

在审核中，应注意纳税人的减税、免税项目，是否单独核算课税数量，未单独核算或不能准确核算数量的按规定不能享受减税和免税。目前，具体的减税、免税规定为：

(1)开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。

(2)纳税人开采或者生产应税产品过程中，因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。

(3)国务院规定的其他减税、免税项目。

复习思考题

一、简答

1．如何代理审核土地增值税？

2．如何代理审核印花税？

3．如何代理审核房产税？

4．如何代理审核城镇土地使用税？

5．如何代理审核资源税？

二、综合分析

1．某电器厂系街道办集体所有制企业，主要从事变压器制造业务。税务代理人员于2010年10月15日对该企业2010年3月至10月纳税情况进行审核，发现如下问题：该企业2010年3月成立，由街道政府投入资金93　000元，个人投资24　600元，合计117　600元，实收资本117　600元未贴印花税票，而该企业将投资记在“应付账款”科目，只在账本贴印花税票5元。请分析该企业存在什么问题？

2．注册税务师受托对某房地产开发公司土地增值税纳税情况进行审核，了解到该房地产开发公司本期转让土地一块，销售收入1　200万元，申报缴纳土地增值税时，申报取得土地使用权及开发投资400万元，缴纳营业税、城市维护建设税及教育费附加66万元，开发费按购地款和开发成本10%扣除40万元，加计扣除20%即80万元，合计扣除项目金额586万元。

(1)增值额＝1　200－586＝614(万元)

(2)增值率＝614÷586＝105%

(3)应缴土地增值税＝614×50%－586×15%＝307－87．9＝219．1(万元)

(4)已缴150万元

(5)欠缴69．10万元

请分析该房地产开发公司存在的问题。

3．注册税务师审核某煤矿(系增值税一般纳税人)纳税情况，发现“生产成本”明细账借方发生额中有红字冲销额8　000元，其账务处理为：

经核实，企业将宿舍区锅炉用煤直接冲减了基本生产成本，共查出职工生活方面用煤500吨，均以实际成本作上述账务处理，该批煤炭平均生产成本为80元／吨，不含增值税售价为120元／吨，该煤矿适用的资源税税额为1．20元／吨。

纳税人自用应税产品，应在移送使用时按使用数量计算缴纳资源税。而该煤矿将宿舍区锅炉用煤及其他职工生活用煤直接冲减了“生产成本”，未缴纳资源税，应补缴资源税500×1．2＝600(元)。同时，企业未作视同销售处理，少计增值税销项税额＝500×120×13%＝7　800(元)，企业作调账分录如何处理？

4．某煤矿100吨原煤经过人洗、去掉煤矸石等废弃物的生产过程，一般可生产出60吨的精煤、10吨块煤和10吨煤泥。该煤矿2011年第一季度共生产销售精煤5　000吨。自产自用块煤200吨。该原煤适用单位税额标准为每吨0．6元，该煤矿本月计算原煤的应纳资源税额为5　200×0．6＝3　120(元)。

要求：根据以上资料编制该煤矿资源税纳税审核报告。