纳税检查后的调账处理

第三节　纳税检查后的调账处理

纳税检查后的账务调整，它是纳税检查的最后一个环节。如果纳税人不进行账务调整，那么或者可能造成重复征税问题，使纳税人的合法权益受到侵害，或者会出现漏缴税款，使纳税检查前功尽弃，进而使国家税收遭致流失。

一、调账的基本原则

纳税检查调账，归根到底仍然是一种会计核算活动，属于会计核算的范畴，会计主体在进行会计核算时，所依据的就是公认的会计核算原则和国家颁布施行的财务会计制度。检查后的账务调整范围不仅包括对会计分录的调整，还包括对一些涉税数据的调整，并非所有检查出的问题都需要对原有账务进行调整，账务调整是基于会计的记账原则，要根据会计的要求来进行调账。

(一)合规性原则

账务处理的调整首先要符合现行税法的规定，其次调整错账须符合《企业会计准则》、《企业财务通则》以及《企业会计制度》和分行业财务制度的规定，对税法规定与财务会计制度规定相冲突的地方要按税法的要求进行调整，要与税法的有关会计核算相一致。对不符合规定的不能为所欲为，将错就错，或者迎合别人的需要，名为调账实为变相维持错误，损害国家或其他方面的利益。

(二)科学性原则

新的账务处理业务必须符合会计原理和核算程序，反映错账的来龙去脉，清晰表达调账的思路;还要做到核算准确可靠，正确反映企业的财务状况和生产经营情况，并使会计期间上下期保持连续性和整体性;同时还要坚持平行调整，在调整总账的同时调整所属的明细账户。

(三)效果性原则

通过对错账的调整，应能正确反应被查单位的财务状况、经营成果和资金变动，真正起到调整的效果。同时也要坚持从简账务调整处理，在账务调整方法的运用上，能用补充调整法则不用冲销调整法，尽量做到从简适宜。

二、调账的基本方法

由于企业所处的行业不同，执行的会计制度也有差异，各企业的错误更是千差万别，因此具体的调账方法也各不相同。调账结果是否正确是可以进行检验的，其方法是将调整的账务处理与原错误的账务处理进行合并，合并后的会计处理是各业务内容发生时的正确账务处理，则调账正确。但“损益类”账户有所不同，到期末时要将其转入“本年利润”账户，结转后该账户无余额。因此，上述检验方法有一定范围的局限。调账的基本方法根据错账所处的时段不同可分为年度内调账和跨年度调账两大类。

(一)年度内调账方法

年度内的错账，因纳税人尚未编制决算会计报表，其核算过程中产生的错误对经营成果和纳税的影响只涉及当年度的损益，还未递延到以后年度，主要的方法有红字冲销法、补充登记法、综合调整法三种。

1.红字冲销法

它是指记账凭证的会计分录或金额发生错误且已入账，更正时用红字填制内容相同的记账凭证，冲销原有错误记录，并用蓝字填制正确的记账凭证，据以入账的一种更正错账的方法。如果会计科目运用正确，只是多计金额，也可编制与原会计科目相同的会计分录，用红字将多记金额冲销。

［案例4－2］检查某工业企业的纳税情况发现，该企业将自制产品用于建造固定资产。所用产品的成本为3000元，不含税销售价为4000元，增值税税率为17%，企业账务处理为:

企业将自产的应纳增值税的货物用于非应税项目，视同销售货物计算应交增值税。但由于货物的所有权未发生转移，不征收企业所得税，因此在会计处理上不确认收入。所以此笔账的错误在于会计科目的运用虽正确，但多记金额。作账务调整分录为:

这种方法只适用于当期内，即未进行会计结算的一个核算期内，一般适用当月内发现当月的错误。

2.补充登记法

它适用于记账后发现记账凭证中应借、应贷的会计科目正确，但所填的金额小于正确金额的情况。采用补充登记法时，将少填的金额用蓝字填制一张记账凭证，并在“摘要”栏内注明“补充第×号凭证少计数”，并据以登记入账。这样便将少记的金额补充登记入账簿。

［案例4－3］检查某企业的纳税情况，发现该企业行政部门本月应摊销的房租5400元，实际摊销4800元，在本年度纳税检查中发现少摊销600元。企业的账务处理为:

企业的此笔账务处理所涉及的会计科目的对应关系没有错误，但核算金额少计600元，用补充登记法作调账分录为:

如果不是在同一个核算期内发现的错误，而是在同一个核算年度以后月份发现，除调整发现期金额外，还要调整“本年利润”账户。

3.综合调账法

将红字冲销法与补充登记法综合加以运用，它一般适用于错用会计科目这种情况，而且主要用于所得税纳税检查后的账务调整，如果涉及错账内容在同一纳税年度内的可以直接调整“本年利润”账户。综合调账法一般运用于会计分录的借贷方中，有一方会计科目有错而另一方会计科目没有错的情况。正确一方不调整，错误一方用原科目转账，同时使用正确科目调整。

［案例4－4］对某企业检查时发现其将专项工程耗用材料列入管理费用6000元。企业账务处理:

上述会计分录借方错用会计科目，按会计准则规定专项工程用料应列入“在建工程”科目。

调整分录为:

同样，如果以上所举例的错账是在月后发现，而企业又是按月结算利润的，则影响到利润的项目还应通过“本年利润”科目调整。

如，按上例设为月度结算后发现错账，则调整分录为:

(二)跨年度调账方法

如果纳税检查是在企业年度会计报表编制以后进行的，即纳税检查查出的是上年或以前年度的错误账务处理问题，那么纳税人就必须通过“以前年度损益调整”等账户，选择综合调整法进行调账。因为在这种情况下，上年度财务决算已经编报，成本费用账户已经结平没有余额，纳税人不可能再去调整原来的损益类科目，只有通过“以前年度损益调整”科目进行调账。相应地，在调账方法上也只能选择综合调整法进行账务调整。

对以前年度损益这个科目的使用，只适用于损益类科目，比如说管理费用、主营业务成本等，对于跨年度的非损益类科目，如固定资产、应收账款、应付账款等科目不变。

［案例4－5］税务机关在对某纳税人2010年度的纳税情况进行纳税检查时，发现该企业上年将基建工程领用的原材料30000元计入管理费用(增值税进项税额已经转出)。根据财务会计制度的规定，基建工程领用的原材料应记入“在建工程”，该企业将其列入管理费用，等于虚增了成本，减少了当年利润，应调增在建工程成本，调增上年利润，补交企业所得税，其调账分录如下:

调整上年利润

补交企业所得税7500元(30000×25%)

年末结转本年利润

［案例4－6］检查2009年某企业的账簿记录，发现2009年12月份多转材料成本差异40000元(借方超支数)，而消耗该材料的产品已完工入库，该产品于2010年售出。

这一错误账项虚增了2009年12月份的产品生产成本，由于产品在2009年未销售，不需结转销售成本，未对2009年度税收发生影响，但是由于在2010年售出，此时虚增的生产成本会转化为虚增销售成本，从而影响2010年度的税项。

如果是在决算报表编制前发现且产品还未销售，应用转账调整法予以调整上年度账项，即:

如果是在决算报表编制后发现且产品已经销售，由于上一年账项已结平，这时可直接调整本年度的“主营业务成本”或“本年利润”账户，作调整分录如下: