加速折旧方法

“工欲善其事，必先利其器！”此乃古往今来的生财之道。节税的要素虽为我们指明节税的基本途径，但光有方向是不够的，还必须要有得心应手的方法、工具和技术，并加以善用之，方能达成节税之目标。

在介绍了节税要素之后，有必要进一步介绍节税的方法，因为它是税收规划中的重要内容。

在节税方法中，最常用的则是税收优惠政策。它既是节税的要素，又是节税的主要方法。节税与税收优惠的关系是：税收优惠的范围越广，差别越大，方式越多，内容越丰富，则纳税人节税的空间就越大。因此进行节税时必须考虑是否有地区性税收优惠，是否有产业或行业税收优惠政策，减免税期如何确定，对纳税人境外缴纳的税款是否采取避免税收双重征税的措施，如果有，那么又采取一些什么样的方式来给予抵免，等等。

一、税收优惠的概念

所谓税收优惠，是指为了配合国家在一定时期的政策、经济和社会目标，在税收方面所相应采取的激励和照顾措施。税收优惠是税收制度中必不可少的组成部分；是税收发挥宏观调控作用的重要因数；是实行开发政策，吸引外商投资，发展和引进先进技术的手段。这些税收优惠主要包括：

1．对不同地区或产业（行业）给予一定时期的税收减免优惠，以鼓励发展之。

2．对产品出口给予税收优惠，以及以产品是否出口为标准来确定税收减免期限。

3．按投资额的大小和其他一些标准决定税收减免优惠待遇。

4．给予再投资退税的优惠待遇。这些税收优惠政策，为三资企业进行税收规划指明了方向，是促进落后地区发展的得力措施。

二、税收优惠的影响

税收优惠的影响可以从两方面来考察：对纳税人而言，税收优惠使其得到了一笔按税收政策规定的税收利益；对政府而言，税收优惠是一种实实在在的、以税收让给形式出现的财政支出。这种政府经由税收制度中的税收优惠，而不是通过直接补助、贷款或其他形式的援助，来调节政治、经济、社会生活，以实现国家欲达之目的的财政支出，称之为税式支出。简言之，税式支出是通过税收形式来实现的一种财政支出。由此可见，纳税人从税收优惠中得到的利益是一种合法的利益，是国家政策鼓励和支持的，因此，运用税收优惠来节税，是合法的、正当的。用好、用足税收优惠政策，是税收规划的重要途径。

三、税收优惠的形式

既然如此，税收优惠有哪些形式呢？根据中国的现行税收法规，主要有以下几种：减税、免税、起征点、税前扣除、费用加成、盈亏互抵、优惠税率、优惠退税、税收抵免、税收饶让、税收递延、加速折旧和加速摊销等。有些是中国过去用过的税收优惠形式，如以税还贷等，以及国外用的一些税收优惠形式，如韩国用的特定准备金等，不在本书的介绍之列。

起征点是税法规定的对征税对象开始征税的数额。征税对象的数额没有达到起征点的，不征税；达到或超过起征点的，应就征税对象的全额征税。这在我国的增值税、营业税的税收法规中都有规定。由于“起征点”这种税收优惠形式是照顾小纳税人的，具有特殊性，故不再予以详细介绍。此外，均在下面予以介绍。

四、税收优惠的分类

从税收数量的实际计算过程来看，先有税基，然后找出其适用税率，并按一定的关系进行计算，从而求得税额。同时，可能由于某种政策，如加速折旧的推行，把现在的税额推后为将来的税额。按这样一种流程，就出现了如下环节：税基→税率→税额→税收递延。由于各种各样的原因，税收优惠可能发生在各个环节之中，于是相应地出现了税基式税收优惠、税率式税收优惠、税额式税收优惠和递延式税收优惠。根据上述税收优惠的各种形式，我们可将其归类如表7－1。

表7－1　税收优惠的分类

减税、免税，既是税收优惠的主要形式之一，也是纳税人最常用的节税方法之一。减免税方法是指，纳税人按照减免税政策所规定的方向，来开展自己的生产经营活动，以享受这种税收优惠，并相应减少或全部免除其纳税义务，而达成节税目标的一种方法。

一、减税、免税的概念

减税、免税是对某些纳税人或课税对象鼓励或照顾的一种特殊措施。减税是从应纳税额中减征部分税款。免税是免征某一税种、某一项目的全部税款。例如，新办的第三产业企业，可按产业政策在一定期限内减征或者免征所得税。除了税收法规列举的免征项目以外，一般的减税或免税都属于定期的减税或免税性质，规定有具体的减免税期限，到期就应恢复缴税。减税、免税既是税制要素，也是税收优惠中最普遍的形式。

国家为什么要在税收制度中规定减税、免税政策呢？这是因为，各税种的税收负担是根据经济发展的一般情况和社会平均负担能力来考虑的。而在实际经济生活中，不同的纳税人之间或同一纳税人在不同的时期，由于受各种主观、客观因素的影响，在负担能力上会出现一些差别，在有的情况下这些差别比较悬殊。因此，在统一税收制度的基础上，需要有某种与这些差别相适应的灵活的调节手段，即减税、免税政策加以补充，以解决一般规定所不能解决的问题，鼓励或照顾经济生活中的某些特殊情况，从而达到调节经济和促进生产发展的目的。国家对纳税人实行减税、免税，实际上等于政府对纳税人予以无偿支援或投资。因此，纳税人可充分利用减税、免税政策来进行节税。这样，纳税人就有必要了解减税、免税的分类。

二、减税、免税的分类

一般说来，减税、免税有以下10种主要分类方法。

（一）按税法的表达形式分类

按税法的表达形式分，大体可分为三类：法定减免、特定减免和临时减免。

1．法定减免是指在各种税的基本法规中规定的减税免税。它体现了该税种减税免税的基本原则规定，具有长期的适用性。法定减免须在基本法规中明确列举减税免税项目、减税免税的范围和时间。

2．特定减免是指根据社会经济情况的发展变化和发挥税收调节的需要而规定的减税免税。税收返还属于特定减免。

3．临时减免又称困难减免，是指除了法定减免和特定减免以外的其他临时性减税免税。它通常是定期的或一次性的减税免税。

（二）按减税免税的性质分类

按照减税免税的性质，可分为照顾性减免和投资性（激励性）减免。所谓照顾性减免，主要是为解决纳税人在生产上、生活上的困难而给予的减税、免税，如对纳税人遭受严重自然灾害所给予的减免税。至于投资性减免，主要目的在于促进发展社会生产力上，如对高新技术产业等的减免税上。

从广义上说，政府激励投资的减税免税政策，大体上也可以归为三类：

（1）税收假期。税收假期是指对纳税人在创业头几年的利润免去其税收负担，至于免税期限及免税项目，应根据当时的环境和政策来定。最常见的免税项目有：免除进出口税，免除企业所得税、商品税等国内税。免除进口机器设备或进口建筑材料的关税，可减少企业的固定成本；免除进口原材料的关税，可降低企业的原材料成本，增强其在国内外市场上的产品价格竞争力；免除商品税，可以增加企业利润；至于免除企业所得税，则可相对增加企业的税后留利，使企业能够更快地收入所投入的资金，减少投资风险，以激励按政府所希望的方向投资。这个政策至少有两种功用：

①减轻企业所得税加诸企业投资资金的影响，并借减税免税作为对投资的激励。

②将投资诱导向较佳的产业途径上，以改善产业结构和产品结构。

（2）鼓励利润保留，而给予未分配利润以减免税率的规定。

（3）加速折旧法与投资减税（税收扣抵）。投资税收扣抵一般称为投资扣抵，是在常态的固定资产折旧之外，另于税收上有所减轻。其目的是政府为了改变产业结构，促进经济发展，制定有关规定鼓励投资者的投资。当作为投资者的纳税人增加其某项的应税的活动时，给予一定百分比或金额的税收抵减，在其应纳税金额中扣除，并在扣减时间上有限制规定。因其性质类似于政府对企业投资的一种补助，故也称之为投资津贴。至于加速折旧法，则将在后面介绍。

（三）按减免税实施的范围分类

按减免税实施的范围分，有一般减免和个案减免。所谓一般减免，是指法定减免和特定减免，就是在税法的适用范围内，依法减免，如对“老、少、边、穷”地区新办企业减免所得税。个案减免是因为一些特殊原因而给予纳税人特批减免，往往是临时减免，因为它的标准模糊，伸缩性较大，故被称作弹性减免。譬如，经国务院批准，对国家大剧院及其配套的环境改造与地下停车场工程进口总金额为9386万美元的设备和建筑材料（有清单），免征进口关税和进口环节增值税。

（四）按税收管理体制分类

按税收管理体制分，有中央批准的减免税和地方批准的减免税。这一般是对个案减免来说的。譬如，外商投资企业所得税中的地方部分的减免，是由地方批准的。而关税等的减免，则应由中央批准。

（五）按减免税的对象分类

按减免税的对象分，有课税主体的减免税和课税客体的减免税。课税主体的减免，是对纳税人（单位和个人）给予的减免，如对民政福利企业的减免税。课税客体的减免，是对课税对象的减免，如由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品免征增值税。

（六）按减免税的环节分类

按减免税的环节分，有税前减免和退库减免。税前减免是纳税人在税款缴纳入库之前得到的减免，如许多法定减免税就是如此。退库减免是纳税人将应纳的税款缴入国库之后，再依法退给纳税人的减免税，如对民政福利企业减免的增值税，就是先征后返。

（七）按减免税的期限分类

按减免税的期限分，有限期减免和无限期减免。限期减免是指税收法规和审批文件上已注明减免税起止日期的减免税。无期限减免，是指在税收法规上没有截止日期的减免税。

（八）按减免税的法定条件分类

无论是何种类型的减免税，总是由如下三个要素组成：“定项”要素、“定量”要素和“定时”要素。在确定减税、免税的过程中，“定项”要素指明对什么进行减免税，也就是减免税的质的规定性；“定量”要素指明的是对税的减免到何种程度，也就是减免税的量的规定性；“定时”要素指明减免多长时间的税，税收假期如何？因此，我们可以根据上述的质、量、时“三维”来对减免税进行分类。为了便于表述和组合，此处规定A代表定项要素，B代表定量要素，C代表定时要素。在这三个要素之下，还有更具体的规定，也有相应的符号表示之。如下表所示。

根据下表中所反映的初阶要素A、B、C和次阶要素A1、A2、B1、B2、C1、C2，可组合为8种减免税类型。

表7－2　减免税的要素

表7－3　减免税的类型

续表

根据上述分类，纳税人可以按照自身的情况，来选择利用减免税的类型。例如，对农业生产者销售的自产农业产品免征增值税这一条款，属A1B1C1型，纳税人只要符合如下条件：①销售的是初级农产品；②是从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的单位和个人自产的，就可以免征增值税，而且是无限期的长期政策。

（九）按纳税人实得的税收利益分类

按纳税人实得的税收利益分，有税额追补式减免、再纳税减免和完全减免三类。所谓税额追补式减免税，就是基于税收制度的特点，卖者得到的减免税，会让买者如数补上，事实上是对买者的一种税收惩罚。这主要表现在增值税中间环节的免税上,这将在增值税节税规划中予以详细说明。再纳税减免，是指纳税人在得到一种税收减免后，其税收利益又要被课以其他税收，使其实际得到的税收利益减少。这主要表现在多数的流转税的减免上。流转税的减免税额还需并入所得额缴纳企业所得税。而完全减免，是指纳税人通过税收减免而得到的税收利益，无须税额追补或再缴纳其他税收。通过这种分类形式，可使读者了解到，不同的减免税，其所带来的税收利益是不同的。这是在节税规划时必须重视的。

（十）按是否向税务机关报批分类

按是否向税务机关报批分类，减免税可分为报批类减免税和备案类减免税。

1．报批类减免税是指应由税务机关审批的减免税项目。为此，首先，纳税人应根据税收法规的规定，向税务机关提出申请；然后，税务机关按照规定的程序和权限审核批准后，才能将减免税优惠落在实处。这类减免税多为个案减免税。

2．备案类减免税是指取消审批手续的减免税项目和不需税务机关审批的减免税项目。这类减免税的条件，在税收法规中规定得非常明确，纳税人只要符合了规定的条件，就可以享受减免税优惠。

三、内资企业所得税减免税审批条件

（一）软件开发企业、集成电路设计企业所得税优惠

1．软件开发企业必须同时具备以下条件：

（1）取得省级信息产业主管部门颁发的软件企业认定证书。

（2）以计算机软件开发生产、系统集成、应用服务和其他相应技术服务为主营业务，单纯从事软件贸易的企业不得享受。

（3）具有一种以上由本企业开发或由本企业拥有知识产权的软件产品，或者提供通过资质等级认证的计算机信息系统集成等服务。

（4）具有从事软件开发和相应技术服务等业务所需的技术装备和经营场所。

（5）软件产品开发和技术服务的技术人员占企业职工总数的比例不低于50%。

（6）软件技术及产品的研究开发经费占企业软件收入的8%以上。

（7）年软件销售收入占企业年总收入的比例达到35%以上，其中，自产软件收入占软件销售收入的50%以上。

2．集成电路设计企业必须同时具备以下条件：

（1）取得信息产业部委托认定机构认定的证书、证明文件。

（2）以集成电路设计为主营业务。

（3）具有与集成电路设计开发相适应的生产经营场所、软硬件设施和人员等基本条件，其生产过程和集成电路设计的管理规范，具有保证设计产品质量的手段和能力。

（4）设计集成电路产品的收入及接受委托设计产品的收入占企业年总收入的比例达到30%以上。

3．国家规划布局内的重点软件企业，必须是在国家发改委、商务部、信息产业部、国家税务总局共同确定的重点软件企业名单之内，并取得经中国软件协会认定的国家规划布局内的重点软件企业证书。

4．新办软件企业、集成电路企业是指2000年7月1日以后新办的企业。所称的获利年度，是指企业开始生产、经营后，第一个获得利润的纳税年度。企业开办初期有亏损的，可以依照税法规定逐年结转弥补，以弥补（或超过规定的弥补年限）后有利润的纳税年度为开始获利年度；所得税减免税的期限，应当从获利年度起连续计算，不得因中间发生亏损而推延。

（二）企业安置下岗失业人员再就业的所得税优惠

1．下岗失业人员范围。具体包括：国有企业的下岗职工；国有企业的失业人员；国有企业关闭破产需要安置的人员；享受最低生活保障并且失业一年以上的城镇其他失业人员。

企业安置的下岗人员需持有劳动保障部门出具的再就业优惠证书。

2．商贸企业的具体条件。

（1）“商贸企业”是指零售业（不包括烟草制品零售）、住宿和餐饮业（不包括旅游饭店）。商业零售企业是指设有商品营业场所、柜台并且不自产商品、直接面向最终消费者的商业零售企业，包括直接从事综合商品销售的百货商场、超级市场、零售商店等。

（2）新办商贸企业要取得劳动保障部门核发的《新办商贸企业吸纳下岗失业人员认定证明》，现有商贸企业要取得劳动保障部门核发的《现有商贸企业吸纳下岗失业人员认定证明》。

（3）当年安置下岗人员符合规定比例。

（4）与录用的下岗人员建立稳定的劳动关系，签订1年以上劳动合同或协议，为安置的下岗人员办理养老保险。

3．服务型企业的具体条件。

（1）服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定的经营活动的企业，不包括从事广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧的服务型企业。

（2）新办服务型企业要取得劳动保障部门核发的《新办服务型企业吸纳下岗失业人员认定证明》，现有服务型企业要取得劳动保障部门核发的《现有服务型企业吸纳下岗失业人员认定证明》。

（3）其他条件比照商贸企业标准执行。

4．国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流安置本企业富余人员兴办的经济实体。

（1）经济实体必须符合下列条件：

利用原企业的非主业资产、闲置资产或政策性破产关闭企业的有效资产（以下简称“三类资产”）。

独立核算，产权清晰并逐步实现产权主体多元化。

吸纳原企业富余人员占职工总数达到30%以上（含30%）。

与安置的职工变更或签订新的劳动合同。

其中，地方企业“三类资产”的认定由财政部门或经财政部门同意的国有资产管理部门出具证明；主辅分离、辅业改制的认定及其产权多元化的认定由经贸部门出具证明；富余人员的认定、签订劳动合同以及安置比例由劳动保障部门出具证明。中央企业需出具国家经贸委、财政部、劳动和社会保障部联合批复意见和集团公司（总公司）的认定证明。

（2）国有大中型企业（以下简称企业）主辅分离、辅业改制的范围是国有及国有控股的大中型企业，其中国有控股是指国有绝对控股。国有绝对控股是指在企业的全部资本中，国家资本（股本）所占比例大于50%的企业。

（3）国有大中型企业划分标准，按照原国家经贸委、原国家计委、财政部、国家统计局联合下发的《关于印发中小企业标准暂行规定的通知》（国经贸中小企〔2003〕143号）规定的企业划分标准执行。

（4）关于企业辅业资产的界定范围。辅业资产主要是与主体企业主营业务关联不密切，有一定生存发展潜力的业务单位及相应资产，主要包括为主业服务的零部件加工、修理修配、运输、设计、咨询、科研院所等单位。

5．加工型劳动就业服务企业、街道社区加工型小企业具有劳动保障部门核发的《加工型劳动就业服务企业吸纳下岗失业人员认定证明》或者《街道社区加工型小企业吸纳下岗失业人员认定证明》，其他条件比照上述标准执行。

6．新办的安置下岗再就业人员企业是指2002年9月30日以后新办的企业。

（三）安置自谋职业城镇退役士兵所得税优惠

1．自谋职业城镇退役士兵是指符合城镇安置条件，与安置地民政部门签订《退役士兵自谋职业协议书》，领取《城镇退役士兵自谋职业证》的士官和义务兵。

2．纳税人为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型企业（除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）和商贸企业（从事批发、批零兼营以及其他非零售业务的商贸企业除外），其中服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定的经营活动的企业。

3．取得民政部门核发的新办服务型企业或新办商业零售企业安置自谋职业城镇退役士兵认定证明。

4．当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到规定比例。

5．与其签订l年以上期限劳动合同以及为安置自谋职业城镇退役士兵缴纳社会保险。

（四）科研单位和大专院校服务于各业的技术成果转让等收入的所得税优惠

1．经省、自治区、直辖市和计划单列市以上科委认定，报经同级税务机关审核的、全民所有制独立核算的科学研究机构，不包括企业事业单位所属研究所和各类技术开发、咨询、服务中介组织。

2．经省级以上人民政府或国家教育行政主管部门批准、国家承认其大专以上学历的高校，以及高校举办的科研生产、教学一体化的设计研究院、科研所。

3．取得举办方（如政府、教育部门等）举办本学校的有效证明文件或文书、经认定登记的技术合同，以及能够提供实际发生的技术性服务收入明细表。

（五）企事业单位进行技术成果转让等收入的所得税优惠

1．必须是全民所有制事业单位所属的从事科技开发的机构，民营科技机构，国有大中型企业办的进行科技开发的事业单位。

2．取得经有权认定机构认定登记的技术合同，能够提供实际发生的技术性服务收入明细表。

（六）高校后勤经济实体所得税优惠

1．高校后勤经济实体所隶属的高校是经省级以上人民政府或国家教育行政主管部门批准、国家承认其大专以上学历的高校。

2．必须在高校后勤体制改革过程中，从原高校后勤管理部门剥离出来而成立的进行独立核算并具有法人资格，同时仍以学校为主要服务对象，所取得的收入也主要来源于学校的经济实体。

在高校后勤体制改革之外成立的其他经济实体，不得享受“高校后勤实体”的免税政策。

3．其收入是为学生、教师、学校教学提供后勤服务而取得的租金和服务性收入，享受减免税优惠，其他收入不得享受。

4．具有有关高校后勤改革的证明文件。

（七）转制科研机构的所得税优惠

1．必须经国务院批准的原国家经贸委管理的10个国家局所属242个科研机构和建设部等11个部门（单位）所属134个科研机构中转为企业的科研机构和进入企业的科研机构。

经科技部、财政部、中编办审核批准的国务院部门（单位）所属社会公益类科研机构中转为企业或进入企业的科研机构，享受上述优惠政策。

2．享受优惠的起始时间是转制注册之日。

3．原科研机构所占的股权比例达到规定标准。

4．必须具有有关部门出具的改制批复及经批准的改制方案。

5．科研机构整体改制后在新企业中所占股权达50%以上。

（八）中央、国务院各部门机关服务中心的所得税优惠

1．是经中央机构编制委员会办公室批准，后勤体制改革后的中央各部门、国务院各部委、各直属机构的机关服务中心，机关服务中心包括为机关办公和职工生活提供后勤服务的非独立核算机关服务单位，如机关食堂、车队、医务室、幼儿园、理发室、洗衣房、洗浴室、副食品基地（绿化基地）等。

2．必须实行独立经济核算并具有事业法人或企业法人资格，按规定办理了税务登记。

3．为机关内部后勤保障服务取得的收入，即为国家财政全额拨付行政办公经费的中央各部门机关工作需要而提供各类劳务与技术性服务后取得的收入。

4．改革后的机关服务中心应分别核算为机关内部提供的后勤保障服务所取得的收入和为机关以外提供服务取得的收入，不能分别核算的不能享受税收优惠政策。

5．机关服务中心以安置分流人员为主从事经营、服务活动而新办的企业，其所得税优惠具体审批条件：

（1）当年安置分流人员超过企业从业人员总数60%，免征企业所得税3年；免税期满，当年新安置分流人员占企业原从业人员总数30%以上的，减半征收企业所得税2年。

（2）企业从业人员总数包括该企业工作的各类人员，含聘用的临时工、合同工及离退休人员。

（3）与安置的分流人员建立稳定的劳动关系，签订1年以上劳动合同或协议。

（4）安置的分流人员与原单位解除了劳动关系，为安置的分流人员办理了养老保险。

6．地方省级党委、政府进行机关后勤改革后的机关服务中心，比照以上条件执行。

（九）对专门生产《当前国家鼓励发展的环保产业设备（产品）目录》企业的所得税优惠

1．生产的设备（产品）属于现行的《当前国家鼓励发展的环保产业设备（产品）目录（第一批）》中所列示的设备（产品）。

2．能够独立核算、独立计算盈亏。

3．取得地级市以上（含市级）原经贸委（现发改委）对生产环保设备（产品）和企业的认定证明。

（十）林业企业的所得税优惠

1．享受优惠的主体包括种植林木、林木种子和苗木作物以及从事林木产品初加工的所有企事业单位。

2．必须是种植林木、林木种子和苗木作物以及从事林木产品初加工取得的所得。种植林木、林木种子和苗木作物以及从事林木产品初加工范围按《财政部、国家税务总局关于国有农口企事业单位征收企业所得税问题的通知》（财税字〔1997〕49号）规定执行。

3．免税的种植林木、林木种子和苗木作物以及从事林木产品初加工必须与其他业务分别核算，能准确提供种植林木、林木种子和苗木作物以及从事林木产品初加工的收入核算情况。

（十一）渔业企业的所得税优惠

1．远洋渔业企业享受减免税必须具备以下条件：①取得农业部颁发的“远洋渔业企业资格证书”并在有效期内。②必须是从事远洋捕捞业务取得的所得。

2．渔业企业享受减免税必须具备以下条件：

（1）取得各级渔业主管部门核发的“渔业捕捞许可证”并在有效期内。

（2）必须是从事外海、远洋捕捞业务取得的所得。近海及内水捕捞业务取得的所得不得享受优惠。

3．国有农口远洋渔业企业和其他国有农口渔业企业从事渔业类初加工取得的所得，按《财政部、国家税务总局关于国有农口企事业单位征收企业所得税问题的通知》（财税字〔1997〕49号）规定征免企业所得税。

4．渔业企业能够分别核算免税业务和征税业务。

（十二）西部大开发的所得税优惠

1．享受西部大开发所得税优惠必须是位于西部地区的国家鼓励类产业的内资企业。西部地区包括重庆市、四川省、贵州省、云南省、陕西省、甘肃省、青海省、西藏自治区、宁夏回族自治区、新疆维吾尔自治区、新疆生产建设兵团、内蒙古自治区、广西壮族自治区。湖南省湘西土家族苗族自治州、湖北省恩施土家族自治州、吉林省延边朝鲜族自治州，比照西部地区优惠政策执行。

2．必须是投资主体自建、运营的企业才可享受优惠，单纯承揽项目建设的施工企业不得享受优惠。

3．能够提供项目业务收入和企业总收入的明细表。

4．减按15%税率征税的企业必须具备以下条件：

（1）以《当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录（2000年修订）》中规定的产业项目为主营业务。

（2）主营业务收入占企业总收入70%以上。

（3）取得省级以上（含省级）有关行业主管部门出具的国家重点鼓励的产业、产品和技术的证明文件。

5．新办交通、电力、水利、邮政、广播电视享受“两免三减半”优惠必须具备以下条件：

（1）主营业务收入占企业总收入70%以上。

（2）交通企业是指投资新办从事公路、铁路、航空、港口、码头运营和管道运输的企业。新办电力企业是指投资新办从事电力运营的企业。新办水利企业是指投资新办从事江河湖泊综合治理、防洪除涝、灌溉、供水、水资源保护、水力发电、水土保持、河道疏浚、河海堤防建设等开发水利、防治水害的企业。新办邮政企业是指投资新办从事邮政运营的企业。新办广播电视企业是指投资新办从事广播电视运营的企业。

6．民族自治地方定期减免税应提供省级人民政府的批准文件。

7．对投资项目是否属于鼓励类项目难以界定的，税务机关应当要求企业提供省级以上(含省级)有关行业主管部门出具的证明文件，并结合其他相关材料审核认定。

（十三）青少年活动场所的所得税优惠

1．专门为青少年学生提供科技、文化、德育、爱国主义教育、体育活动的青少年宫、青少年活动中心等校外活动的公益性场所。

2．取得县级以上共青团组织出具的专门为青少年学生提供公益性活动的证明材料。

3．取得文化或体育等主管部门核发的经营许可证。

（十四）生产和装配伤残人员专门用品企业的所得税优惠

1．必须是生产和装配《中国伤残人员专门用品目录（第一批）》范围内的伤残人员专门用品的企业。

2．销售本企业生产或者装配的伤残人员专门用品所取得的年度销售收入占企业全部收入50%以上（不含出口取得的收入）。

3．必须账证健全，能够准确、完整地向主管税务机关提供纳税资料，且本企业生产或者装配的伤残人员专门用品所取得的收入能够单独、准确核算。

4．必须具备一定的生产和装配条件以及帮助伤残人员康复的其他辅助条件。其中：

（1）企业拥有取得注册登记的假肢、矫形器制作师执业资格证书的专业技术人员不得少于2人；其企业生产人员如超过20人，则其拥有取得注册登记的假肢、矫形器制作师执业资格证书的专业技术人员占全部生产人员不得少于六分之一。

（2）测量取型、石膏加工、抽真空成型、打磨修饰、钳工装配、对线调整、热塑成型、假肢功能训练等专用设备和工具。

（3）残疾人接待室不少于15平方米，假肢、矫形器制作室不少于20平方米，假肢功能训练室不少于80平方米。

5．必须提供伤残人员专门用品制作师名册及其相关的《执业证书》（复印件）。

（十五）减免税起始时间的计算按以下规定执行：

1．法律、法规及国家有关税收政策有规定的，按有关规定执行。

2．规定新办企业减免税执行起始时间的生产经营之日是指纳税人取得第一笔收入之日。

3．规定新办企业应由政府部门或行业协会颁发资质证书或其他资格证书，并以此作为企业所得税减免条件的，从有关部门据以确认资质、资格的时间起，按本条第2项规定在剩余减免税时限内享受企业所得税减免税政策。

四、减免税方法的特点

减免税方法的主要特点：政策清晰、方法简单。在减免税规定中，因减免税的“定项”要素、“定量”要素和“定时”要素都是比较明确的，故而，利用减免税方法进行节税，不但方便，即按税法规定直接缩小税基或减免税额，而且减免税的数额也非常容易估算，对决策有利。该方法简单明了、效果直观，是纳税人最常用的节税方法。

五、利用减免税方法的策略

在介绍了上述10种减免税分类之后，可作一小结，以供纳税人在进行节税规划时参考：

1．法定减免、特定减免和临时减免。主要考虑法定减免和特定减免，因该类政策比较稳定，而获得临时减免比较困难，不是节税规划所能预见的。

2．照顾性减免和投资性减免。应以投资性减免为主，因其具有较长时间的效应。

3．一般减免和个案减免。应以一般减免为主，除非情况特殊，并在节税规划前能获得个案减免下，才可用之。

4．中央批准的减免税和地方批准的减免税。一般来说，中央批准的减免税数额要大一些，而地方批准的减免税相对要小一些，应视具体情况而定。

5．课税主体的减免税和课税客体的减免税。课税主体的减免税是对单位或个人的减免，课税客体的减免税是对商品、所得或财产的减免，纳税人应根据自身的情况来加以选用。

6．税前减免和退库减免。税前减免优于退库减免，因为，税前减免与退库减免相比，可多得一笔资金利息。

7．限期减免和无限期减免。限期减免的时间较短，而无限期减免则是一种长期政策，累计收益稳定而且大，故税收规划常宜采用之。

8．按减免税的法定条件分类，A1B1C1型最好，因其条件透明，减免时间长。

9．税额追补式减免、再纳税减免和完全减免。税额追补式减免不宜追求，因其影响购买者的缴税额；再纳税减免，可避免则避免，因其会减少收益；完全减免是最好的形式，宜尽量采用之。

10．报批类减免税和备案类减免税。由于国家税务总局制定的《税收减免管理办法》，对减免税项目是属于报批类，还是属于备案类，没有明确的规定或界定，因此，对报批类减免税来说，因仍然是按审批的方式管理，故其风险反而会小一些；而备案类减免税，因在认定条件上，纳税人与税务机关可能发生分歧，而隐含着较大的风险。为此，纳税人应尽早请主管税务机关进行事后核查，并得到认可，否则，时间越长，风险就越大。

11．此外，纳税限额，即规定总税负的最高限额，事实上也是减免税的表现形式之一。一般在特别规定下适用。如果有这种规定，譬如，“超税负返还”，纳税人应通过适当地安排，使“超税负”为最大；如果没有这种规定，对一些特别纳税人来说，则可以向政府去申请、去争取。

六、利用减免税方法节税

减免税优惠有产业性的、地区性的和社会性的，各税种都有，规定很多，覆盖面也很广。纳税人如何利用减免税方法来进行节税呢？兹举例说明之。

（一）税法规定

外商投资企业和外国企业所得税法规定：在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在15年以上的，经企业申请，上海市国家税务局批准，从开始获利的年度起，第1年至第5年免征企业所得税，第6年至第10年减半征收企业所得税。

在上述税收优惠政策中，定项要素是“在上海浦东新区设立的从事机场、港口、铁路、公路、电站等能源、交通建设项目的外商投资企业，经营期在15年以上的”；定时要素和定量要素是“从开始获利的年度起，第1年至第5年免征企业所得税，第6年至第10年减半征收企业所得税”。因此，只要符合定项条件的，就可按规定享受到减免税。

同时，税法规定，该税收优惠必须“经企业申请，上海市国家税务局批准”，即为报批类减免税，而不是备案类减免税，所以，纳税人只有在履行了规定的手续后才可享受。

（二）节税案例

德兴股份有限公司为一台商投资企业，从事港口经营，经营期为30年，2006年开始获利，在今后10年，计划每年获利8000万元，其节税效果如何？

1．第1年至第5年的免税额。

（8000×30%）×5 = 12000（万元）

2．第6年至第10年的减税额。

（8000×30%×50%）×5 = 6000（万元）

3．第1年至第10年的减免税额合计。

12000＋6000 = 18000（万元）

由此可见，减免税的节税效果不可谓之不大！

税前扣除包括一般税收扣除和特别税收扣除。特别税收扣除，是税收优惠的形式之一。由于税收扣除方法是纳税人常用的节税方法，故在此将一般税收扣除方法和特别税收扣除方法一并予以介绍。

税前扣除方法是指，按照税法规定，增加扣除项目或增加项目扣除额，或两者都增加，并相应增加税前扣除总额，从而缩小当期的应税税基；或者，依法调整税收扣除额在各应税期间的分布，以调节税基，而达成节税目标之方法。

一、税前扣除的概念

税前扣除，又称税收扣除或免征额，是指在课税对象全部数额中免予征税的数额。它是按照一定标准从课税对象数额中预先扣除的数额。免征额部分不征税，只对超过免征额的部分征税。免征额这种形式多适用于对所得额的课税。规定免征额可以照顾纳税人的最低需要，体现税收合理负担的原则。

（一）所得税中的税前扣除

税前扣除，包括企业所得税和个人所得税的税前扣除。在世界各国的所得税税法中，都有税前扣除的规定，纳税人应充分利用这些规定，来多扣除一些费用，以缩小税基并相应减少应纳税额。如果所得税制采用的是超额累进税率，那么，增加税前扣除，缩小税基，还可使适用的边际税率和实际税率降低，达成节税的目标。

在中国现行的税收法规中，个人所得税和企业所得税都有这方面的规定。例如，个人所得税法规定，个人在缴纳个人所得税时，允许从每月收入中减除费用1600元后计算缴纳；在（内资）企业所得税法中，对税前扣除的规定则更多，如工资薪金、职工福利费、职工教育经费、工会经费、固定资产折旧；无形资产、递延资产摊销、研究开发费用；利息净支出、汇兑净损失、租金净支出、上缴总机构管理费、业务招待费、税金、坏账损失、增提的坏账准备金；资产盘亏、毁损和报废净损失；投资转让净损失、社会保险缴款、劳动保护费、广告支出、公益救济性捐赠支出；审计、咨询、诉讼费；差旅费、会议费；运输、装卸、包装、保险、展览费等销售费用；矿产资源补偿费，以及呆账准备金和冬季取暖补贴等。

（二）税前扣除不同于税收免除

在这里应指出的是，税收免除不同于税收扣除。“税收免除”一词，常用于表达豁免的所得税项目。免除，就是不包括在计税的毛所得额之中，或者说，不在课税范围之内。它与扣除不同，扣除是一笔金额必须包括在毛所得之内，但是在计算应纳税所得额时可以扣除。免除的所得项目一般有：不属于“所得”定义范围之内的、宪法规定不应征税的、税法规定免除的等。

（三）优惠税前扣除

税前扣除有一般的和特别的。一般的税前扣除，是税制的正常结构部分，因此不能将其视为税式支出或税收优惠。特别的税前扣除，是税制中的宽减部分，系税收优惠或税式支出，故特殊的税前扣除又可称之为优惠税收扣除。这里所谓的税负宽减，是指准许纳税人在其合乎规定的特殊支出中，按照全部或一定比例或额度，在应税所得中扣除之，以减轻其税收负担。这种减税方式，不如税额扣抵那么直截了当，因为这种税负减少要通过应税所得的减少来实现。从这种意义上说，税负宽减办法跟加速折旧相近；但从其所能适用的范围而言，税负宽减办法跟税额扣抵一样，比加速折旧用得更为广泛。在税负宽减这种税收优惠形式下，通常政府的税收损失比税收扣抵要小，而纳税人受到的优惠程度则可根据宽减比例的大小和企业的盈亏情况而定。这种税收优惠方式有好几种方法。譬如，工资薪金和广告费支出等的税前列支标准放宽即是。

二、税前扣除额的确定

税前扣除额的确定，有定额扣除和比例扣除两种。在采用比例扣除的情况下，所得越大，其扣除的绝对额也就越大。税前扣除不仅直接缩小税基，在实行累进税制的条件下，还因税基的缩小而降低适用税率，直接或间接地减轻税收负担。

税前扣除额的方法，有直接法和间接法两种。直接扣除法是直接减少应税所得。间接扣除法是用增加费用的办法来减少应税所得。后者更为隐蔽。

三、税前扣除方法的特点

（一）一般税前扣除的特点

一般税前扣除，具有普遍性，适用范围大，凡纳税人，在计算其应纳税额时，均可得到规定的税收扣除。

（二）优惠税前扣除的特点

优惠税前扣除，具有特殊性，适用范围较小，只有那些符合税法规定的纳税人，才可以享受这种税前扣除。

四、利用税前扣除方法的策略

（一）配合使用

在纳税人享受税收优惠的期间内，税前扣除应配合其需要进行适当安排，以使其获得的税收优惠为最大。

（二）应扣尽扣

在纳税人没有享受其他税收优惠的期间内，纳税人应做到应扣尽扣。即：

（1）充分利用税收法规允许的税前扣除项目。这就是说，凡是税法规定允许的税前扣除项目，纳税人都应尽量运用，不得放弃。在一定意义上说，扣除项目越多，扣除金额越大，应税税基就越小，其应纳税额也就会相应减少。

（2）充分利用税收法规允许的税前扣除标准。对一些扣除项目，税法规定有扣除标准，凡实际支出超过规定标准的，不得在税前扣除。在这种情况下，纳税人应按扣除标准支出，并将其运用至极量。

（3）不得遗漏。在会计核算中，按照会计原则应计入当期的成本费用应全部计入，而不得遗漏。如果遗漏了，来年又得不到扣除，而遭受税收损失。在实际中，一些企业常常会发生这种情况，往往后悔莫及。

（4）充分利用税收法规允许的税前扣除时间。对税法规定允许纳税人加速扣除的，应及早利用，否则，将失去其效果。

（5）当预期税收政策要做调整，或者，即将进行税制改革时，在此之前，纳税人应根据税前扣除项目和标准可能产生的差异，做适当地安排，以获取税收政策调整或税制改革所带来的节税机会。

（6）不要支出税法规定不能税前扣除的项目。例如，根据企业所得税和个人所得税的现行规定，企业所得税的纳税人、个人独资和合伙企业、个体工商户为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。

但这并不等于说，在任何情况下，扣除项目越多越好，扣除金额越大越好，扣除时间越早越好，而应具体问题具体对待。对纳税人来说，如果有一些项目的支出是没有效益的，那么，这样的项目就不能因可税前扣除而勉强支出，即不能仅为增加扣除项目而支出。譬如，位于中国南方的企业，就不应有冬季的“取暖费”项目。又譬如，有的企业，其产品供不应求，知名度很高，就不一定和其他企业一样，去花费很多的广告费。再譬如，在免税期采用加速折旧等。

五、利用企业所得税的税前扣除节税

企业所得税法规定的税前扣除，是指企业在计算其应纳税所得额时，税法准予在税前扣除项目的金额。因此，税前扣除法是指在合法或不违法的情况下，增加税法准予在税前扣除项目的金额，以减少应纳税所得额，或者，调整税法准予在税前扣除项目的金额在各个纳税期间的分布，以减少应纳所得税税额，或者，将税法准予在税前扣除项目的金额延后，获得一笔无息贷款的节税方法。

（一）税法准予在税前扣除项目的金额

企业所得税税收法规规定，纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。准予扣除项目是纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。所称的纳税年度，是指自公历1月1日起至12月31日止。纳税人在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。纳税人清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，同时对分期收款的销售商品、长期工程（劳务）合同等规定可以有条件地选择采用现金收付制。纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税。应纳税所得额的计算公式为：

应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额

企业应纳税所得额的确定，是其收入总额减去税法准予在税前扣除项目的金额。准予扣除项目金额包括：

1．税前允许列支的成本、费用和损失：

（1）财务制度规定允许税前列支，税法也规定可以列支的成本、费用和损失；

（2）财务制度和税法均准予在税前列支的成本、费用和损失，但两者的具体列支标准不同，有差异，在计算应纳税所得额时，要求把企业已按财务制度列支的项目金额按税法规定标准进行调整。这些需要调整的项目，称之为纳税调整项目。

2．税法规定的免税收入。

3．税法规定准予抵扣应纳税所得额的项目金额。因此，企业当期的应纳税所得额，等于其收入总额减去税法允许在税前列支的成本、费用和损失及纳税调整项目、免税收入和应抵扣应纳税所得额的项目金额后的余额。于是，上述公式又可写成：

应纳税所得额＝收入总额-税法允许在税前列支的成本、费用和损失-纳税调整项目金额-免税收入-应抵扣应纳税所得额的项目金额

其中：

纳税调整项目金额＝纳税调整增加额－纳税调整减少额

（二）节税案例

我国的企业所得税将进行改革，基于降低税率和宏观上扩大税基、微观上缩小税基的预期，应采取增加税前扣除的国内节税措施。具体如下表所示：

表7－4　增加税前扣除节税一览表

续表

总之，必须充分注意纳税调整项目，进行适当运用与控制。

六、个人所得税的税前扣除

税法规定中国的个人所得税扣除项目，采取分项确定、分类扣除的办法，即根据各项所得的不同情况，分别实行定额、定率和会计核算等三种税前扣除办法：

1．对工资薪金所得所涉及的个人生计费用，采取定额扣除的办法。

2．对个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。

3．对企事业单位承包经营、承租经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额，为应纳税所得额。

4．劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。纳税人在出租财产过程中缴纳的有关税、费和修缮费，可按规定从其财产租赁收入中扣除。

5．财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，计算纳税。

6．利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额，不得扣除任何费用。

7．个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。税法所说的个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。

捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。

七、出租房屋修缮费的税前扣除

（一）税法规定

纳税义务人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，可持完税（缴款）凭证，从其财产租赁收入中扣除。纳税义务人出租财产取得财产租赁收入，在计算征税时，除可依法减除规定费用和有关税、费外，还准予扣除能够提供有效、准确凭证，证明由纳税义务人负担的该出租财产实际开支的修缮费用。允许扣除的修缮费用，以每次800元为限，一次扣不完的，准予在下一次继续扣除，直至扣完为止。财产租赁所得，以一个月内取得的收入为一次。对个人出租房屋取得的所得暂减按10%的税率征收个人所得税。

按照这个规定，个人出租的房屋的修缮费，可以每月从其租赁收入中扣除800元，然后再减去减除费用，方为其应纳税所得额，即：

应纳税所得额=每次（每月）收入额－准予扣除项目－修缮费（以800元为限）－减除费用（每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用）

（二）节税案例

个人赵某于2004年1月1日起，将自有的房屋出租，租期一年，月租金收入为2500元，租赁前，房屋进行过装修，装修费支出20000元。

由于需要8个月的租金收入才能扣除完装修费20000元，即：

20000÷2500 = 8（个月）

所以，赵某从9月开始纳税。

每月应纳税额=（2500－800）×10% = 170（元）

全年应纳税额=（12－8）×170 = 680（元）

这就是说，个人房屋在出租前进行装修，一方面可以提高出租价格，另一方面，装修费因可以在税前扣除而节税。

该例节税额= 170×8 = 1360（元）

由此可见，房屋在出租前进行适当地装修，是有利可图的。除此以外，租出房屋的日常维修费，也应取得合法的收据，以备在纳税抵扣时用之。

八、捐赠费用的税前扣除

（一）税法规定

个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，按照国务院有关规定从应纳税所得中扣除。税法所说的个人将其所得对教育事业和其他公益事业的捐赠，是指个人将其所得通过中国境内的社会团体、国家机关向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠。捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。个人将其所得通过上述组织和机构向红十字事业、农村义务教育和公益性青少年活动场所进行的捐赠，可以在税前全部扣除。

（二）应纳税额的计税方法

（1）在有捐赠限额时：

允许税前扣除的捐赠限额=应纳税所得额×30%

应纳税额=应纳税所得额×（1－30%）×适用税率－速算扣除数

（2）在税前全部扣除时：

应纳税额=（应纳税所得额－捐赠额）×适用税率－速算扣除数

（三）节税案例

王某2004年8月份的应税工资薪金所得为21000元。试计算他在无捐赠和通过国家机关向农村义务教育捐赠1000元的个人所得税负担。

（1）没有捐赠时：

应纳税额= 21000×25%－1375 = 3875（元）

实际税后收入= 21000－3875 = 17125（元）

（2）有捐赠时：

应纳税额=（21000－1000）×20%－375 = 3625（元）

实际税后收入= 21000－1000－3625 = 16375（元）

（3）节税效果：

3875－3625 = 250（元）

（4）个人实际捐赠成本：

捐赠前税后收入－捐赠后税后收入= 17125－16375 = 750（元）

或者，

捐赠额－节税额= 1000－250 = 750（元）

这就是说，个人通过捐赠，可以降低适用税率并相应减轻税负和减少捐赠成本。

优惠税率，既是税收优惠的主要形式之一，也是节税的一种主要方法。优惠税率方法是指，纳税人依照税法的规定，创造充分而必要的条件，适用优惠税率，以达成其节税目标之方法。这里所说的充分而必要的条件，是指优惠税率的定项要素、定量要素和定时要素，其具体内容同表7－2（减免税要素表）。这种方法简单明了，效果很好，也是纳税人最常用的节税方法。

一、优惠税率的概念

优惠税率又称低税率优惠，是指通过降低税率给予的税收优惠，按其方式可分为两种类型：直接降低税率和间接降低税率。直接降低税率是指，在制定某一税种的税率表时，除基本税率外，还将优惠低税率列入税率表中。例如，增值税税率表中，17%是基本税率，13%是优惠税率；企业所得税税率表中，33%是基本税率，18%和27%都是优惠税率，如此等等。而间接降低税率则是指，按照基本税率的一定的百分比来确定的税率。例如，国务院批准的高新技术产业开发区内的企业，经有关部门认定为高新技术企业的，可减按15%的税率征收所得税。

优惠税率的适用范围，可以根据纳税人的实际需要而予以伸缩。这种税收优惠形式既可以有期限的限制，也可给予长期的优待。一般说来，有期限的优惠税率的受惠程度小于免税办法，但长期优惠的受惠程度很可能会大于有期限的免税办法，尤其是以需要巨额投资且获利较迟的企业，常可从长期优惠税率办法中得到较大的利益。

二、有优惠税率的税种

在中国现行的税收制度中，有些税种规定有优惠税率，如表7－5所示。

表7－5　优惠税率表

三、优惠税率方法的特点

优惠税率方法，就是创造条件以适用优惠税率的方法，适用税率低，其应纳税额就会减少，简单明了，无须复杂的计算，具有确定的节税效果，故纳税人多采用之。

四、利用优惠税率方法的策略

（一）纳税人应向那些有税收优惠政策的项目或地区投资

这些项目或这些地区是国家急于发展的，也是经济的“短线”，求大于供的产业，故而，投资这些项目，不但可以达成节税之目标，而且，还能获得超额利润。

（二）应向那些优惠税率低的项目或地区投资

税率越低，节税额就越大，效果就越好。经济特区的快速发展就充分说明了这一点。

（三）纳税人应向那些税收优惠期限长的项目或地区投资

在优惠税率为一定的情况下，时间越长，其事业发展就越稳定，累计节税效果也就越好。这也就是外资不断涌入中国的原因之一。

五、利用优惠税率方法节税

向规定有优惠税率的产业和地区投资，是许多投资者的选择，因为，优惠税率可以使他们获得较大的税收利益，兹以例说明之。

（一）税法规定

在国务院关于实施西部大开发若干政策措施中规定：对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业和外商投资企业，在2001～2010年期限内，减按15%的税率征收企业所得税。

该政策所指的西部，包括重庆、四川、贵州、云南、西藏、广西、陕西、甘肃、青海、宁夏、新疆、内蒙古等省、自治区、直辖市。

（二）节税案例

兴远有限责任公司，位于陕西省西安市，属国家鼓励类产业的内资企业，2005年1月1日建成投产，当年就实现利润800万元，并毋需进行纳税调整，由于按15%的税率征收企业所得税，故其该年度的节税额为：

800×（33%－15%）= 144（万元）

由于该优惠税率可实行到2010年，再加上该企业的生产还会进一步地发展，故该企业所能获得的节税额是非常之大的。

优惠退税方法是指，按照税法规定，纳税人利用退回已征税款，以减少其实际应纳税额，从而达成节税目标的方法。退税越多其效果就越好，故纳税人应尽力为之。

退税是指将已经入库的税款的一部分或全部，经有关部门（税务机关或财政部门）批准，按规定程序退还给纳税人或缴税单位及有关部门的一种税收行为。按我国现行规定，可以办理退税的情况有：多征、误征的税款，提取的地方附加，提取的代征手续费，税收法规规定的退税、财政部专项批准的退税等。优惠退税是指可以直接减轻纳税人税收负担的那一部分退税。在我国，优惠退税一般适用于对商品劳务的课税和对所得的课税。例如，在我国增值税法中所采行的“先征后返”、“先征后退”、“即征即退”，以及在企业所得税中的“先征后返”、“先征后退”等即是。对企业所得税的优惠退税，一般适用于再投资退税。

一、优惠退税的形式

（一）再投资退税

如果一个企业的利润再投资于这个企业，国家将对这部分利润采取税收优惠措施，以资鼓励。该优惠退税的形式主要有两种：一种是，对于再投资的这部分利润以前所负担的税款给予退税；另一种是，允许建立再投资准备金，拨作准备金的利润在计税时可以从应税所得中扣除。在中国的外商投资企业，享受这种税收优惠，而且是前一种形式。即：中国对外商投资企业，凡符合规定者，可以全部（100%）退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款，或退还其再投资部分已缴纳所得税税款的40%。再投资退税是外国投资者经常利用的一种节税方法。

（二）先征后返

先征后返，是指先由税务部门按规定征收，后按实际缴纳税额，由财政部门返还一定百分比或全部的办法。例如，对列名专业模具生产企业生产销售的模具产品实行先按规定征收增值税，后按实际缴纳增值税额返还70%的办法等。

（三）先征后退

先征后退，是指先由税务部门按规定征收，后按实际缴纳税额，由税务部门退还一定百分比或全部的办法。例如，自2001年1月1日至2005年12月31日，对规定的出版物实行增值税先征后退办法等。

（四）即征即退

即征即退，是指税务部门在按规定征收的同时，按实际缴纳税额，给纳税人退还一定百分比或全部的办法。例如，为支持飞机维修行业的发展，决定自2000年1月1日起对飞机维修劳务增值税实际税负超过6%的部分实行由税务机关即征即退的政策等。

（五）外商投资企业采购国产设备退税

对外商投资企业在投资总额内采购国产设备，如该类设备属免税目录范围，可全额退还国产设备增值税。外商投资企业所在地国家税务局负责国产设备的登记、退税、监管、核销工作。

二、优惠退税方法的特点

（一）优惠退税效果的确定性

在优惠退税的规定中，对其适用的纳税人、项目、量度和时间都有明确的规定，只要符合条件，即可享受该税收优惠，因此，其节税效果非常明确，基本无风险。

（二）退税时间的滞后性

通常，征税在前，而退税在后。至于即征即退，虽然在字面上无时间落后效果，但在执行中往往由于多种因素，而仍然是征税在前，退税在后。这样，纳税人虽然享受到了退税的好处，却因先征而后退而需负担该部分资金的利息，从而减小其节税效果。

（三）退税的适用范围较小

退税一般只适用于那些符合税法规定的纳税人，而这些“人”又都是极少的，故其适用范围较小。

（四）退税的程序各不相同

优惠退税的形式不同，其退税的程序也有所不同，有繁有简。故纳税人应根据优惠退税的不同，而采取不同的退税程序，以使其落在实处。

三、利用优惠退税方法的策略

（一）创造条件以适合税法规定

无论何种退税，都是有严格条件的，或者说，在事前都是有明文规定的，并列出所能享受的企业名称，因此，纳税人应通过所在地的主管税务机关逐级上报，直至获得国家税务总局的批准。如果能够入围，则企业将会获得较长时间的税收优待。有些企业因不谙此道，而丧失了许多节税的机会。

（二）充分享受退税期的待遇

当纳税人可以享受优惠退税的待遇后，应在规定的退税期内，使相关的经济事项为最大，从而获得较多的退税款。

（三）按规定程序办理退税

享受国产设备退税的外商投资企业，应具备享受退税的范围和条件，按规定的程序及时办理退税。

四、利用再投资退税方法节税

（一）税法规定

1．外商投资企业的外国投资者，将从企业所得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，可以退还其再投资部分已缴纳的企业所得税的40%税款。再投资不满5年撤出的，应当缴回已退的税款。

2．由外国投资者持有100%股份的投资公司，将从外商投资企业分得的利润（股息），在中国境内直接再投资，可视同外国投资者，并按上述规定享受再投资退税优惠。

3．外国投资者将其从企业分得的利润在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或者先进技术企业，以及外国投资者将其从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年的，可以全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。但是，外国投资者直接再投资举办、扩建的企业，自开始生产、经营起3年内没有达到产品出口企业标准的，或者没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的60%。

上面所说的直接再投资，是指外国企业和外国投资者将其从该企业取得的利润直接用于增加注册资本，或者在提取后直接用于投资举办其他外商投资企业；所说的利润是确实缴纳了企业所得税以后的利润，免税期的利润不存在再投资退税问题。

外国投资者申请退还再投资部分已缴纳的所得税税款，不包括地方所得税。地方所得税的免征、减征由外商投资企业所在地的省、自治区、直辖市人民政府决定。

再投资退税额应以分配利润企业缴纳企业所得税实际适用的税率，把分配利润换算为税前利润进行计算，即：

退税额＝再投资额÷（1－原实际适用的企业所得税税率与地方所得税税率之和）×原实际适用的企业所得税税率×退税率

外商投资企业的外国投资者在依照税法规定办理计算退税时，应当提供能够确认其用于再投资利润所属年度的证明；不能提供证明的，由当地国家税务机关采用合理的方法予以推算确定。

外国投资者应当自其再投资资金实际投入之日起1年内，持载明其投资金额、投资期限的增资或者出资证明，向原纳税地的国家税务机关申请退税。

（二）节税案例

某公司系一生产性外商投资企业，在依法享受“两免三减半”的税收优惠政策之后的2005年，实现税后利润1000万元。公司对此资金有如下三种考虑：一是汇回母国投资，但没有优惠政策可供享受，故不予考虑；二是再投资于原有公司；三是新举办一个先进技术企业，经营期为5年。

1．将1000万元再投资于原外商投资企业，增加其注册资本，可享受再投资部分已缴纳的企业所得税的40%税款。其应退税额为：

1000÷（1－15%）×15%×40% = 70．59（万元）

2．将1000万元投资举办一个新的先进技术企业，经营期为5年，全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。其应退税额为：

1000÷（1－15%）×15% = 176．47（万元）

由此可见，再投资退税政策相当于投资利润的事后免税，其节税效果极好，故许多外商投资企业竞相利用之，并使其资本像滚雪球一样的增加。

盈亏互抵又称之为弥补亏损，是税收优惠的形式之一，同时也是企业纳税人常用的节税方法之一。弥补亏损方法，是企业在发生亏损后，用以后一定年度内的应纳税所得额予以弥补，而使盈利年度少纳税或者不纳税的一种节税方法。该方法又有三种：一是企业内部弥补，即由本企业以后的应纳税所得额或由本行业或集团内部的盈亏互抵来弥补；二是企业外部弥补，即通过向外投资而分回的利润或通过资产重组来弥补；三是通过弥补亏损后适用低税率。

一、盈亏互抵的概念

盈亏互抵，是指准许企业以某一年度的亏损，去抵消以后年度的盈余，以减收以后年度的预付税款，或者是，去冲抵以前年度的盈余，申请退还以前年度已缴纳的税款。一般说来，都有一个时间限制。这种税收优惠形式，对扶持新办企业的发展具有重要作用，对风险投资具有相当大的激励作用，尤其是对盈余无常的企业具有鼓励效果。但就其应用范围而言，只能适用于企业所得税（法人税或公司税）。这种税收优惠形式是国外常用的方式之一，中国目前对内资企业和外资企业都有这项规定。

二、中国税法的规定

（一）企业所得税条例规定

1．税前弥补亏损的适用范围。根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十一条的规定，实行独立经济核算，并按规定向税务机关报送所得税纳税申报表、会计报表和其他资料的纳税人发生的年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5年。这里规定的弥补亏损期限，是指纳税人某一纳税年度发生亏损，准予用以后年度的应纳税所得弥补；一年弥补不足的，可以逐年延续弥补；弥补期最长不得超过5年，5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补年限计算。

企业的免税所得应用于弥补亏损。如果一个企业既有应税项目，又有免税项目，其应税项目发生亏损时，按照税收法规规定可以结转以后年度弥补亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然应税项目有所得，但不足以弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损。

2．汇总、合并纳税成员企业（单位）的亏损弥补。经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业（单位）当年发生的亏损，在汇总、合并纳税时已冲抵了其他成员企业（单位）的所得额或并入了母公司的亏损额，因此，发生亏损的成员企业（单位）不得用本企业（单位）以后年度实现的所得弥补。

成员企业（单位）在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，可仍按税收法规的规定，用本企业（单位）以后年度的所得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额，也不得冲抵其他成员企业（单位）的所得额。

3．分立、兼并、股权重组的亏损弥补。

（1）企业分立前尚未弥补的经营亏损，根据分立协议约定由分立后的各企业负担的数额，按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。

（2）被兼并企业尚未弥补的经营亏损，应区别不同情况处理。

①被兼并企业在被兼并后继续具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，由其以后年度的所得逐年延续弥补，不得用兼并企业的所得弥补。

②被兼并企业在被兼并后不具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，可由兼并企业用以后年度的所得逐年延续弥补。

（3）企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补。

4．关于企业虚报亏损如何处罚问题。企业虚报亏损是指企业年度申报表中所报亏损数额多于主管税务机关在纳税检查中按税法规定计算出的亏损数额。企业多报亏损会造成以后年度不缴或少缴所得税款，主管税务机关依据《税收征管法》的规定认定其为偷税而应处以罚款的，可将查出企业多报的亏损额视为查出相同数额的应税所得，再按法定税率计算出相应的应纳所得税额，以此作为罚款的依据。

5．关于查出企业多报亏损应否补税问题。企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后如果仍然亏损的，可按上述原则予以罚款，不存在补税问题；如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后有盈余，还应就调整后的应纳税所得按适用税率补缴企业所得税；如果企业多报的亏损已用以后年度的应纳税所得进行了弥补，还应对多报亏损已弥补部分按适用税率计算补缴企业所得税。

6．关于分回的投资收益弥补亏损问题。投资方从联营企业分回的税后利润按规定应补缴所得税的，如果投资方企业发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税。

为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股息、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。如企业既有按规定需要补税的投资收益，也有不需要补税的投资收益，可先用需要补税的投资收益直接弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还有盈余的，不再补税。

7．企业对外投资分回的股息、红利收入，比照联营企业的规定进行纳税调整。企业对外投资分回的利润、股息、红利等投资收益，如投资方企业所得税税率高于被投资企业适用税率，在被投资企业通过应付利润进行账务处理时，应分配给投资方的利润、股息、红利等，投资方企业不论是否收到，均应及时按照有关规定补税。被投资企业发生的亏损，只能在被投资企业进行弥补，不得冲减投资方企业的应纳税所得额。

8．关于纳税检查中查出问题的处理。

（1）对纳税人查增的所得额，应先予以补缴税款，再按税收征管法的规定给予处罚。其查增的所得额部分不得用于弥补以前年度的亏损。

（2）在减免税期间查出的问题，属于盈利年度查增所得额部分，对减税企业、单位要按规定补税、罚款，对免税企业、单位可只作罚款处理；属于亏损年度多报亏损的部分，应依照关于纳税人虚报亏损的有关规定进行处理。

9．关于弥补亏损后有所得的适用税率问题。企业上一年度发生亏损，可用当年所得予以弥补，按弥补亏损后的所得额来确定适用税率。

（二）外商投资企业和外国企业所得税法规定

1．外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。该项弥补应逐年依序连续计算，不得间断。

2．企业开办初期有亏损的，可照上述规定逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。

3．企业的免税所得应用于弥补亏损。如果一个企业既有应税项目，又有免税项目，其应税项目发生亏损时，按照税收法规规定可以结转以后年度弥补亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然应税项目有所得，但不足以弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损。企业的免税所得应用于弥补亏损。

4．关于预缴季度所得税时以前年度亏损处理的问题。外商投资企业和外国企业按照税法规定预缴季度企业所得税时，首先应弥补企业以前年度所发生的亏损，弥补亏损后有余额的，再按其所适用的税率预缴季度企业所得税。

5．关于各营业机构汇总申报企业所得税时盈亏相抵处理的问题。外商投资企业和外国企业汇总或合并申报我国境内各分支机构或营业机构企业所得税时，当某些机构发生亏损，首先应用相同税率机构的盈利进行抵补；若没有相同税率机构的盈利，可用与亏损机构相近税率机构的盈利进行抵补。

三、弥补亏损方法的特点

（一）适用范围缴销

只有在企业发生了亏损时，才可以用以后年度的应纳税所得额来予以弥补；企业如果没有发生亏损，也就谈不上有什么弥补亏损的问题，而不能利用此方法，故其使用的范围较小。

（二）企业亏损的含义不同

企业所得税暂行条例规定，企业上一纳税年度发生的亏损可以用下一纳税年度的应纳税所得额弥补。税法所指亏损的概念，不是企业财务报表中反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额。因此，税法规定的亏损与会计规定的亏损在数额上是不一致的。

（三）亏损弥补应连续计算

亏损弥补应连续计算，而不论允许弥补的5年中是盈利还是亏损。

（四）亏损弥补期应分别计算

连续发生亏损的，其亏损弥补期应按每个年度分别计算，按先亏先补的顺序弥补，不能将每个亏损年度的亏损弥补期相加。

四、利用弥补亏损方法的策略

（一）提前认列收入

企业在前5年亏损，在有利润可供弥补的年度，可采取收入提前认列的方法，以提高当年度利润，使前5年核定亏损，可以完全扣抵干净。由于弥补亏损年度只有5年，因此，如果亏损及早抵除，就可避免因时限已过，而丧失弥补权利，并造成总税负增加的不利情况。

（二）延后认列费用

与上述相同，为避免因扣抵时限已过，而丧失弥补亏损权利，另一方法就是延后认列费用，使可弥补年度的利润增加，例如坏账准备等科目不予提列。原可以列为当期费用的项目予以资本化，或者将某些可控制费用，如广告费、修理费等延后支付，而使费用减少，利润增加，借以增加可扣抵的所得额。

（三）尽早实现盈利

由于税法规定，经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业（单位）在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，可仍按税收法规的规定，用本企业（单位）以后年度的所得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额，也不得冲抵其他成员企业（单位）的所得额，所以，成员企业应在行业和集团公司的安排下尽早实现盈利，以弥补在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，否则，过了5年弥补期则不能弥补，造成行业和集团公司总税负增加的不利情况。

（四）放弃纳税人的资格

由于税法规定，被兼并企业在被兼并后继续具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，由其以后年度的所得逐年延续弥补，不得用兼并企业的所得弥补；被兼并企业在被兼并后不具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，可由兼并企业用以后年度的所得逐年延续弥补，所以，被兼并企业应放弃纳税人的资格，扩大弥补亏损的利润来源，早日弥补完毕，从而获得因盘活资金而减少其利息支出所带来的节税收益。

（五）实行股权重组

由于税法规定，企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补，所以，无论对重组前或重组后的企业来说，实行股权重组都是一个好办法，使股权转让前尚未弥补的经营亏损得以尽早弥补，从而获得因盘活资金而减少其利息支出所带来的节税收益。

（六）不要虚报亏损

企业的弥补亏损，虽不需经过税务机关的事前审批，纳税人在纳税申报时（包括预缴申报和年度申报）可自行计算并弥补以前年度的亏损，但税务机关还有后续管理，故应实事求是，不得虚报，以免受罚。企业如虚报亏损，不但不能得到弥补，反而还会受到税务机关的处罚，故不应为之，以避免受罚而节税。

（七）预缴时弥补

在预缴季度企业所得税时，按规定弥补企业以前年度所发生的亏损，以取得时间节税效果。

（八）汇总纳税

当行业和集团公司的成员企业（单位）既有盈利企业又有亏损企业时，可经国家税务总局批准实行汇总、合并缴纳企业所得税，在内部实现亏损弥补，以减少应纳税额或无须缴税。

（九）用投资收益弥补

投资利润率高的企业，用从被投资方分回的投资收益（包括股息、红利、联营分利等），直接用于弥补亏损。

（十）适用低税率

在计算缴纳企业所得税时，是按弥补亏损后的所得额来确定适用税率，因此纳税人可通过适当的安排，以适用低税率。

五、利用弥补亏损方法节税

（一）税法规定

企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补。这样，企业就可通过收购一个或者一些亏损企业，以减少其应纳税所得额，同时还收到低成本扩张之效。

（二）节税案例

例如，甲公司是一个盈利企业，乙公司是一个亏损企业，乙公司是甲公司的上游企业，即乙公司是甲公司的原材料供应商。甲公司2005年的应纳税所得额为6000万元。甲公司于2004年12月31日，按乙公司2004年末的净资产价值800万元作价收购了该企业。乙公司2001～2004年累计亏损为4200万元。其节税效果为：

1．甲公司整体收购乙公司，毋需缴纳增值税和营业税。

2．甲公司2005年的应纳税所得额可以用来弥补原乙公司的亏损。

（1）2005年甲公司的应纳税所得额就减少为：

6000－4200 = 1800（万元）

（2）因弥补收购的乙公司亏损，甲公司节税额为：

4200×33% = 1386（万元）

不难看出，甲公司此举，既实现了低成本扩张，又获得了1386万元的税收利益，这确是一个好买卖。

税收抵免既是一种节税要素，也是纳税人（企业和个人）用来节税的一种方法。税收抵免方法是纳税人（企业或个人）依法利用投资抵免政策，直接减少规定期限内的应纳税额，或者，按税收协定或税法规定，从本企业应纳税额中，扣除国外或国内其他企业分回所得的已纳税款的一种节税方法。

一、税收抵免的概念

税收抵免又称之为税额扣抵、税收扣抵、税收抵减，是指纳税人按照税法规定或税收协定直接抵减其应纳税额的一种税收形式。它包括两方面的内容：投资抵免和为避免重复课税而依法进行的抵免，且后者还包括国内税收抵免和国际税收抵免两方面的内容。

（一）投资抵免

投资抵免，是在常态的折旧费用之外，另于税收上有所减轻。其目的是政府为了改善产业结构，鼓励利用国产设备，促进经济的持续发展，而制定有关税收规定以鼓励投资者的投资。当作为投资者的纳税人增加某项应税活动时，给予一定百分比或金额的税额抵减，在其应缴纳税额中直接予以扣除，并在扣减时间上有所限定。因其性质类似政府对企业投资的一种补助，故也常常称之为投资津贴。投资抵免是世界各国常用的刺激投资和经济增长的主要税收优惠政策之一，在西方发达国家已使用多年。按中国现行税法规定，投资抵免政策主要用在企业购买国产设备方面。

（二）避免重复课税的税收抵免

避免重复课税的税收抵免，从严格意义上说虽不属于税收优惠范畴，但仍然具有节税的作用。

1．国内避免重复课税的税收抵免。在企业的所得中，有一部分是来源于国内其他企业分回的税后所得，为避免重复课税，按税法规定，可将已缴纳的税额从本企业的汇总应纳税额中扣除。

2．国际避免重复课税的税收抵免。避免国际重复课税的税收抵免，是指居住国（国籍国）政府在本国税法规定的限度内，允许本国居民（公民）在非居住国（非国籍国）缴纳的所得税和一般财产税，从本国的汇总应纳税额中扣除。

二、税收抵免方法的特点

（一）适用范围较小

投资抵免政策，在适用范围、条件和管理上都有严格的规定；而避免重复课税的规定，也只是对那些在外地或外国有投资或有所得的企业或个人适用，因此，不是每个企业或个人都可以享受得到的。

（二）节税效果确定

投资抵免具有法定性，其政策的核心是直接抵减企业或个人的应纳税额，故其节税效果直接而明确。

（三）节税数额大

由于投资抵免是对企业符合规定的投资给予一定的抵免，而投资往往是一个很大的数额，故投资抵免的数额一般较大；而避免重复课税的税收抵免，由于是抵减在外地或外国的已纳税额，其数额也是不小的，故其节税的数额就会大一些。

（四）抵免期限长

投资抵免政策都规定有一个抵免期，一般较长，可使纳税人充分利用这一税收优惠政策，以获得最大的节税效果。而避免重复课税的税收抵免，只要企业或个人有外来所得，就有享受税收抵免的权利，故其抵免期限也会是比较长的。

（五）免税期可延长

按照全国人大常委会通过的税法和全国人大、国务院颁布的法规、条例规定享受统一减免企业所得税政策的外商投资企业和外国企业，在免税期间可适当延长延续抵免期限，但延续抵免的期限最长不得超过7年。

三、利用税收抵免方法的策略

（一）投资抵免方面

1．适用企业有规定。内情只适用于查账征收方式缴纳企业所得税的企业，外商投资企业只适用于按核实征收方式缴纳企业所得税的外商投资企业。

2．增加可抵免税额。在利用企业技术改造国产设备的投资抵免政策时，应是符合国家产业政策的技术改造项目，并使其在最长不得超过5年的抵免期限内抵扣完毕。

在利用对环保设备（产品）给予的鼓励政策时，应是《当前国家鼓励发展的环保产业设备（产品）目录》中的国产设备，并按《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》的规定办理。

3．有足够的税额可供抵免。投资抵免以企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额为限。因此，在规定的期限内要有足够的税额可供抵免，如无足够的税额可供抵免，可依法提早承认收入和递延费用的方式来达成。

4．企业已享受投资抵免的国产设备，不要在购置之日起5年内出租、转让，否则，要在出租、转让时补缴设备已抵免的企业所得税税款。

5．用足相关政策。在上述的投资抵免政策中，还有些相关政策可供利用。如投资抵免的国产设备可按设备原价计提折旧，并按有关规定计算应纳税所得额时扣除等。

（二）避免重复课税的税收抵免方面

无论是企业的外来所得，还是个人的外来所得，均应按税法规定进行申报、税款预缴和清缴，以及时进行税收抵免为好。

四、内资企业技术改造购买国产设备的投资抵免

（一）税法规定

1．凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。

2．允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营性设备，不包括从国外直接进口的设备，不包括以“三来一补”方式生产制造的设备。

3．本办法所称的投资是指除财政拨款以外的其他各种资金，即银行贷款和企业自筹资金等。其中银行贷款包括各类银行和非银行金融机构的贷款。

4．企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。

5．本办法所称的技术改造是指企业为了提高经济效益、提高产品质量、增加花色品种、促进产品升级换代、扩大出口、降低成本、节约能耗、加强资源综合利用和三废治理、劳保安全等目的，采用先进的、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、生产工艺条件进行的改造。

符合国家产业政策的技术改造项目是指国家经贸委发布的《当前工商领域固定资产投资重点》等有关政策文件中所列明的投资领域中的技术改造项目。

6．办法所称设备是指企业实施技术改造项目所需的、在批准的实施技术改造期限内实际购置并作为固定资产管理的生产经营性机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。不包括未作为固定资产管理的工具、器具等。

7．办法所称国产设备投资是指购置设备的增值税专用发票价税合计金额。不包括设备的运输、安装和调试等费用。

8．投资抵免的国产设备可按设备原价计提折旧，并按有关规定计算应纳税所得额时扣除。

9．同一技术改造项目分年度购置设备的投资，均以每一年度设备投资总额计算应抵免的投资额，以设备购置前一年抵免企业所得税前实现的应缴企业所得税为基数，计算每一纳税年度可抵免的企业所得税额，在规定的期限内抵免。

企业设备购置前一年为亏损的，其投资抵免年限内每一年度弥补以前年度亏损后实现的应缴企业所得税，可用于抵免应抵免的国产设备投资额。

（二）节税案例

通达股份有限公司，2004年经纳税调整后的亏损额为80万元。2005年应纳企业所得税税额为300万元，该年技术改造购买国产设备的投资为500万元。其节税效果为：

1．弥补亏损后的应纳税额：

300－80 = 220（万元）

2．税收抵免额：

500×40% = 200（万元）

3．2005年实际应纳税额：

220－200 = 20（万元）

由此可见，该公司因税收抵免而节税200万元。

五、外商投资企业和外国企业购买国产设备的投资抵免

（一）税法规定

1．凡在我国境内设立的外商投资企业，在投资总额内购买的国产设备，对符合《国务院关于调整进口设备税收政策的通知》中规定的《外商投资产业指导目录》鼓励类、限制乙类的投资项目，除国发［1997］37号规定的《外商投资项目不予免税的进口商品目录》外（凡在执行中对企业购买的国产设备是否属于上述规定的投资项目范围判断不准或者存在争议的，可征求省级外经贸部门的意见后确定），其购买国产设备投资的40%可从购置设备当年比前一年新增的企业所得税中抵免。

对在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营活动的外国企业比照本办法执行。

对上述企业为了提高经济效益、提高产品质量、增加花色品种、促进产品升级换代、扩大出口、降低成本、节约能耗、加强资源综合利用和三废治理、劳保安全等目的，采用先进的、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、生产工艺条件进行改造而在投资总额以外购买的国产设备，其购买国产设备投资的40%也可以从设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。

2．国产设备是指符合通知规定范围、国内企业生产制造的并作为固定资产管理的生产经营性（包括生产必需的测试、检验）机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。不包括未作为固定资产管理的工具、器具等；不包括从国外直接进口的设备、以“三来一补”方式生产制造的设备。

上述允许抵免的国产设备必须是1999年7月1日以后且以货币购进的未使用过的国产设备，不包括投资方作为注册资本投资的设备。

3．所称国产设备投资是指购买设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。

设备购置时间以设备发票开具时间为准。采取分期付款或赊销形式取得设备的，以设备到货时间为准。

4．外商投资企业和外国企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置的前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度比设备购置的前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但延续抵免的期限最长不得超过5年。

按照全国人大常委会通过的税法和全国人大、国务院颁布的法规、条例规定享受统一减免企业所得税政策的外商投资企业和外国企业，在免税期间可适当延长延续抵免期限，但延续抵免的期限最长不得超过7年。

5．企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，应按通知规定的限额和期限内抵免。企业购买国产设备的前一年为亏损或者处于税法规定免税年度的，其设备购买前一年度的企业所得税额以零为基数，计算其新增企业所得税。

6．企业购买国产设备的以前年度为累计亏损的，购买设备的当年度或以后年度实现的应纳税所得额，应根据税法规定，弥补企业以前年度亏损后，确定投资抵免。企业购买设备的当年度或以后年度处于税法规定免税年度的，其该年度的应纳所得税额，首先按照税法规定给予免税，其设备投资抵免额可延续下一年度进行抵免，但延续期限不得超过通知规定的年限。

7．对外商投资企业和外国企业购买的按规定退还增值税的国产设备，其已退税款不得计入设备原价。

8．实行投资抵免的国产设备，仍可按设备原价计提折旧，并按有关规定在计算应纳税所得额时扣除。

（二）节税案例

大众股份有限公司，属一生产型外商投资企业，2000年在投资总额内购买国产设备35100万元，其中包括按增值税税率17%征收的增值税税额510万元，符合税收抵免和退税的规定，退税率为17%，固定资产年折旧率为10%，不计残值。1999年和2000年是该公司的免税期，2001年、2002年和2003年是该公司的减税期，其实际应纳企业所得税税额分别为200万元、250万元和300万元。2004年和2005年应纳企业所得税税额分别为400万元和600万元。其节税效果为：

1．在2000年获得购买国产设备退税510万元。

2．获得税收抵免限额为：

（3510－510）×40% = 1200（万元）

（1）由于企业购买国产设备的前一年（1999年）处于税法规定免税年度，故其设备购买前一年度的企业所得税税额以零为基数，计算其新增企业所得税，故2001～2004年实际应纳税额全部可用来抵免，共计：

200＋250＋300＋400 = 1150（万元）

（2）2005年的税收抵免额为：

1200－1150 = 50（万元）

（3）2005年的应纳税额为：

600－50 = 550（万元）

3．在计划使用期间内少计折旧为：

3510－510 = 3000（万元）

由此可见，外商投资企业购买国产设备，不但可以获得投资抵免1200万元，还因可获得退还增值税，而使固定资产原价降低，少计折旧而相应增加利润510万元，其节税效果不可谓之不大。

六、环保设备（产品）的投资抵免

（一）税法规定

企业技术改造项目凡使用目录中的国产设备，按《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》的规定，享受投资抵免企业所得税的优惠政策。

国家经贸委会同国家税务总局等有关部门对享受上述税收优惠政策的企业及设备（产品）进行确认，具体办法可参照国家经贸委和国家税务总局联合发布的《资源综合利用认定管理办法》执行。对经确认符合条件的设备（产品）及企业，主管税务机关根据确认凭证予以办理有关减免税事项。

（二）节税案例同第七章第七节四（二）。

七、企业境外所得的税收抵免

（一）税法规定

纳税人来源于中国境外的所得，已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但是扣除额不得超过其境外所得依照规定计算的应纳税额。所称已在境外缴纳的所得税税款，是指纳税人来源于中国境外的所得，在境外实际缴纳的所得税税款，不包括减免税或纳税后又得到补偿以及由他人代为承担的税款。但中外双方已签订避免双重征税协定的，按协定的规定执行。

1．境外所得的计算。

（1）企业设立全资境外机构的境外所得，是指境外收入总额扣除境外实际发生的成本、费用，以及应分摊总部的管理费用后的金额。

境外实际发生的成本、费用，是指我国财务会计制度允许列支的成本、费用。

（2）企业未设立全资境外机构取得的境外投资所得，是指被投资企业已分配给投资方的利润、股息、红利等。

2．企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。

3．应纳税额的计算。

应纳税额＝境内所得应纳税额＋境外所得应纳税额－境外所得税税款扣除额

境外所得应纳税额＝境外应纳税所得额×法定税率

境外应纳税所得额为企业境外业务之间盈亏相抵后的金额。

4．企业境外已缴纳所得税税款的抵扣方法。依照规定，纳税人在境外缴纳的所得税，在汇总纳税时，可选择以下一种方法予以抵扣，抵扣方法一经确定，不得任意更改。

（1）分国不分项抵扣的企业能全面提供境外完税凭证的，可采取分国不分项抵扣。

①纳税人在境外已缴纳的所得税税款应按国别（地区）进行抵扣。在境外已缴纳的所得税税款，包括纳税人在境外实际缴纳的税款及本办法第六条、第七条规定中视同已缴纳的税款。纳税人应提供所在国（地区）税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以及减免税有关证明，如实申报在境外缴纳的所得税税款，不得瞒报和伪报。

②纳税人在境外已缴纳的所得税税款应分国（地区）计算抵扣限额。来源于某国（地区）的“境外所得税税款扣除限额”按实施细则规定公式计算，即：

境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于某国（地区）的所得/境内、境外所得总额）

③纳税人在境外各国（地区）已缴纳的所得税税款低于计算出的该国（地区）“境外所得税税款扣除限额”的，应从应纳税总额中按实际扣除；超过“境外所得税税款扣除限额”的，应按计算出的扣除限额进行扣除，其超过部分，当年不能扣除，但可以在不超过5年的期限内，用以后年度税款扣除限额的余额补扣。

（2）定率抵扣：为便于计算和简化征管，经企业申请，税务机关批准，企业也可以不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16．5%的比率抵扣。

5．计算境外税款扣除限额的公式中“境内、境外所得按税法计算的应纳税总额”一项，以及本办法中“境外所得应纳税额”一项应按法定税率33%计算。

（二）节税案例

按税法规定：纳税人来源于境外的所得在境外缴纳的所得税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依条例规定的应纳税款。其境外已纳税款不包括减免税，或纳税后又得到补偿的及由他人代为承担的税款。但中外双方已签订避免双重征税协定的，按协定规定执行。

根据以上规定，纳税人可在计算扣除境外已纳税款时，按以下步骤进行节税规划：

1．对应纳税所得额进行节税规划。对境外所得按规定扣除为取得该所得摊计的成本、费用、损失，得出应纳税所得额。

2．查阅税收协定，看所得来源国与中国有无税收协定，如果有税收协定，而该协定又对节税有利，则积极地去利用它。

3．对来源于与中国有税收协定国家的所得，根据税收协定和税收法规计算抵免限额，并尽可能争取获得政府的“税收饶让”。来源于无协定国家的所得，按税法规定计算扣除限额，并正确掌握扣除限额公式：

境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于外国的所得额/境内、境外所得税总额）

4．计算实际抵扣额，并使其最大化。抵扣限额是准许扣除的最高额度，在计算实际抵扣额时，企业要注意以下三种情况：一是抵扣限额等于境外已纳税款，在这种情况下，境外税收可以全部得到抵扣，即实际抵扣额等于抵扣限额；二是抵扣限额大于境外已纳税款，在这种情况下，境外已纳税款可以全部抵扣，差额部分为在中国应纳税款；三是抵扣限额小于境外已纳税款，在这种情况下，按抵扣现额抵扣，即实际抵扣额等于抵扣限额。这时，企业应将没有抵扣的部分挂账，可在未来5年内，用抵扣限额结余部分抵扣。

例1：抵扣限额＝境外已纳税款

某企业2000年境内经营的应纳税所得额为500万元，其在A国的分公司获利100万元，已在A国缴纳所得税为33万元。则抵扣限额和应纳所得税款的计算为：

税额抵扣限额＝（500＋100）×33%×100/（500＋100）= 33（万元）

该企业2000年应纳所得税额＝（500＋100）×33%- 33＝165（万元）

例2：抵扣限额＞境外已纳税款

某企业2000年境内的应纳税所得额为500万元，其在B国的分公司获利100万元，已在B国缴纳所得税25万元，则抵扣限额和应纳所得税款的计算为：

税款抵扣限额＝（500＋100）×33%×100/（500＋100）= 33（万元）

由于境外已纳税款为25万元小于抵扣限额33万元，所以实际抵扣额为25万元。

该企业2000年应纳所得税＝（500＋100）×33%- 25＝173（万元）

例3：抵扣限额＜境外已纳税款

某企业2000年境内经营的应纳税所得额为500万元，其在C国的分公司获利100万元，已在C国缴纳所得税为40万元，则抵扣限额和应纳所得税额为：

税款抵扣限额＝（500＋100）×33%×100/（500＋100）＝33（万元）

该企业2000年应纳所得税额＝（500＋100）×33%- 33＝165（万元）

该企业在境外缴纳40万元所得税，而抵扣限额为33万元，差额7万元在2000年不得抵扣，但可以在2001～2005年的任何年度用C国的抵扣限额的剩余额中予以抵扣。

假定2001年该企业境内经营的应纳税所得额为200万元，其在C国的分公司获利300万元，已在C国缴纳所得税为90万元。

则2001年抵扣限额＝（200＋300）×33%×300/（200＋300）＝99（万元）

抵扣限额99万元，在抵扣了2001年境外已纳税款90万元后还剩余9万元，该9万元余额可以抵扣2000年未弥补的C国已纳税款7万元，这样2001年实际抵扣为97万元。

1995年应纳所得税额＝（200 + 300）×33%- 97＝68（万元）

八、从境内其他企业分回的所得已纳税额的税收抵免

（一）税法规定

纳税人从其他企业分回的已经缴纳所得税的利润，其已缴纳的税额可以在计算本企业所得税时予以调整。

1．对联营企业生产经营取得的所得，一律先就地征收所得税，然后再进行分配。联营企业的亏损，由联营企业就地按规定进行弥补。

2．联营企业投资方从联营企业分回的税后利润，如投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还所得税；如投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方分回的税后利润应按规定补缴所得税。补缴所得税的计算公式如下：

（1）来源于联营企业的应纳税所得额＝投资方分回的利润额÷（1－联营企业所得税税率）

（2）应纳所得税额＝来源于联营企业的应纳税所得额×投资方适用税率

（3）税收扣除额＝来源于联营企业的应纳税所得额×联营企业所得税税率

（4）应补缴所得税额＝应纳所得税额－税收扣除额

（5）关于从联营企业分回的利润及股息、红利补税问题。投资方从联营企业分回的利润及股息、红利补税问题，是指对由于地区间所得税适用税率存在差异问题的处理，如果投资方企业的适用税率高于联营企业的适用税率，为了计算简便，投资方企业从联营企业分回的利润及股息、红利可以不并入投资方企业应纳税所得额，而按上述文件所列计算公式补缴所得税。如果联营企业的适用税率与投资方企业适用税率一致，但由于联营企业享受税收优惠而实际执行税率低于投资方企业的，则投资方从联营企业分回的利润及股息、红利不再补税。

（6）关于分回的投资收益弥补亏损问题。投资方从联营企业分回的税后利润按规定应补缴所得税的，如果投资方企业发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税。

为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股息、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。如企业既有按规定需要补税的投资收益，也有不需要补税的投资收益，可先用需要补税的投资收益直接弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还有盈余的，不再补税。

（7）企业单位从中外合资企业分回的税后利润，由于地区（指经济特区和浦东新区）税率差异，中方企业应比照对联营企业分回利润的征税办法，按规定补税。

3．企业对外投资分回的股息、红利收入，比照联营企业的规定进行纳税调整。企业对外投资分回的利润、股息、红利等投资收益，如投资方企业所得税税率高于被投资企业适用税率，在被投资企业通过应付利润进行账务处理时，应分配给投资方的利润、股息、红利等，投资方企业不论是否收到，均应及时按照有关规定补税。被投资企业发生的亏损，只能在被投资企业进行弥补，不得冲减投资方企业的应纳税所得额。

4．企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。

（二）案例

1994年，在浦东新区内，内资企业甲公司与外商合资成立生产性企业乙公司，经营期15年。在2005年，乙公司的“两免三减半”的税收优惠期已过，按15%的优惠税率缴纳企业所得税。该年甲公司从乙公司分得投资收益255万元，甲公司企业所得税的适用税率为33%，按税法规定应补缴税款。

（1）来源于乙公司的应纳税所得额＝255÷（1－15%）= 300（万元）

（2）应纳所得税额＝300×33% = 99（万元）

（3）税收扣除额＝300×15% = 45（万元）

（4）应补缴所得税额＝99－45 = 54（万元）

该案例告诉纳税人，中方企业单位从设在经济特区、浦东新区、经济技术开发区、开发区等国务院批准的特定区域（不包括高新技术产业开发区）的中外合资企业分回的税后利润，凡该中外合资企业适用15%或24%企业所得税税率的，中方企业应比照从联营企业分回利润的征税办法，按规定补税。

该案例还告诉纳税人，如果外商投资企业过了税收优惠期，由于地区（指经济特区和浦东新区）税率差异，中方企业应比照对联营企业分回利润的征税办法，按规定补税。这时所必须注意的是，正确计算其应补缴的所得税额。

九、个人境外已缴纳所得税税款的税收抵免

（一）税法规定

纳税义务人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税税额。但扣除额不得超过该纳税义务人境外所得依照本法规定计算的应纳税额。

这里所说的已在境外缴纳的个人所得税税额，是指纳税义务人从中国境外取得的所得，依照该所得来源国家或者地区的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的税额。

所说的依照税法规定计算的应纳税额，是指纳税义务人从中国境外取得的所得，区别不同国家或者地区和不同应税项目，依照税法规定的费用减除标准和适用税率计算的应纳税额；同一国家或者地区内不同应税项目的应纳税额之和，为该国家或者地区的扣除限额。纳税义务人在中国境外一个国家或者地区实际已经缴纳的个人所得税税额，低于依照前款规定计算出的该国家或者地区扣除限额的，应当在中国缴纳差额部分的税款；超过该国家或者地区扣除限额的，其超过部分不得在本纳税年度的应纳税额中扣除，但是可以在以后纳税年度的该国家或者地区扣除限额的余额中补扣，补扣期限最长不得超过5年。纳税义务人依照税法规定申请扣除已在境外缴纳的个人所得税税额时，应当提供境外税务机关填发的完税凭证原件。

在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计算应纳税额。

（二）案例

某纳税人1994年1～12月在A国取得工薪收入60000元（人民币，下同），特许权使用费收入7000元；同时，又在B国取得利息收入1000元。该纳税人已分别按A国和B国税法规定，缴纳了个人所得税1150元和250元。其抵扣计算方法如下：

1．在A国所得缴纳税款的抵扣。

（1）工资、薪金所得按我国税法规定计算的应纳税额：

［（60000÷12－4000）×税率－速算扣除数］×12（月份数）＝（1000×10% -25）×12＝900（元）

（2）特许权使用费所得按我国税法规定计算的应纳税额：7000×（1-20%）×20%（税率）＝1120（元）

（3）抵扣限额：900＋1120＝2020（元）

（4）该纳税人在A国所得缴纳个人所得税1150元，低于抵扣限额，因此，可全额抵扣，并需在中国补缴税款870（2020 - 1150）元。

2．在B国所得缴纳税款的抵扣。其在B国取得的利息所得按我国税法规定计算的应纳税额，即抵扣限额：1000×20%（税率）＝200（元）

该纳税人在B国实际缴纳的税款超出了抵扣限额，因此，只能在限额内抵扣200元，不用补缴税款。

3．在A、B两国所得缴纳税款抵扣结果。根据上述计算结果，该纳税人当年度的境外所得应在中国补缴个人所得税870元，B国缴纳税款未抵扣完的50元，可在以后5年内该纳税人从B国取得的所得中的征税抵扣限额有余额时补扣。

税收饶让既是一种节税要素，也是纳税人（企业和个人）用来节税的一种方法。税收饶让方法是指，纳税人从国外或国内其他地方获得的所得税减免税优惠，按税收协定或税法规定，在计算其应纳税额时，视同已征税款予以扣除，从而获得实实在在的税收利益的一种节税方法。

一、境外企业所得的税收饶让

（一）税收协定中的税收饶让

在税收协定中的税收饶让规定，仅适用于采用抵扣法的国家或地区。按抵扣法，其抵扣仅限于在国外实际缴纳的税款，对其居民纳税人在所得来源地获得的减免税优惠，在国内仍然需要补税，这样，纳税人实际上等于得不到税收优惠。为了让纳税人能够得到实惠，在税收协定的谈签中，发展中国家通常要求实行抵扣法定发达国家，对其为鼓励投资而采取的税收优惠承担税收饶让的义务；有时，发展中国家之间为有利于经济合作，也相互采取税收饶让的做法。

在与中国签订税收协定的国家中，有如下国家单方面承担税收饶让的义务：日本、英国、马来西亚、丹麦、芬兰、阿联酋、加拿大、新西兰、新加坡、澳大利亚、科威特等。

在已签订税收协定的国家中，与中国相互承担税收饶让义务的有：意大利、泰国、南斯拉夫、马耳他、毛里求斯、巴布亚新几内亚、韩国、印度、越南、牙买加、马其顿等。

在与中国签订税收协定的国家中，没有税收饶让规定的国家有：巴西、罗马尼亚、蒙古、以色列、斯洛文尼亚、卢森堡、俄罗斯、白俄罗斯、克罗地亚、土耳其、乌克兰、亚美尼亚、冰岛、立陶宛、拉脱维亚、乌兹别克斯坦、孟加拉国、苏丹、美国等。

（二）境外减免税处理

纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或政府规定获得的减免所得税，应区别不同情况按以下办法处理。

1．纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定获得的所得税减免税，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。

2．对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。

（三）案例

某企业1994年境内经营应纳税所得额为500万元，从其在D国（所得来源国为有协定国家）分公司获利100万元，D国所得税税率为30%，根据D国的税法规定，分公司所得税给予减半征税，分公司已纳D国所得税为15万元。在计算抵扣限额时，除了按税法规定外，还应结合中国与D国的税收协定：中国企业来源于D国所得，中国政府在征税时，D国减免税应视同已全额征税计算抵扣，即视已纳D国税款30（100×30%）万元。在这种情况下，该企业2000年抵扣限额和应纳所得税款的计算为：

税额抵扣限额＝（500＋100）×33%×100/（500＋100）＝33（万元）

实际抵扣额为30万元。

2000年应纳所得税额＝（500＋100）×33%- 30＝168（万元）

二、境内企业所得的税收饶让

（一）税法规定

1．如果联营企业的适用税率与投资方企业适用税率一致，但由于联营企业享受税收优惠而实际执行税率低于投资方企业的，则投资方从联营企业分回的利润及股息、红利不再补税。

2．企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。

这里所说的“联营企业适用税率”和“投资方适用税率”，均指按税法规定企业实际适用的税率（不包括减免税因素），如经济特区和沿海开放城市分别适用15%或24%的税率，内地企业按年应纳税所得额的大小，分别适用33%、27%或18%的税率。

（二）案例

2001年，内资企业甲出资与外国投资者合资成立一家中外合资经营企业乙，属生产企业，经营期15年。乙企业2003年开始获利，并从该年开始享受“两免三减半”的税收优惠。甲企业的适用税率为33%，乙企业的适用税率为30%，地方所得税免征。2003年，甲企业从乙企业分回利润140万元。在这种情况下，甲企业获得的税收饶让和应补缴的税款为：

1．140万元还原为乙企业的应纳税所得额：

140÷（1－30%）= 200（万元）

2．200万元在乙企业的应纳税额：

200×30% = 60（万元）

3．200万元在甲企业的应纳税额：

200×33% = 66（万元）

4．由于投资方企业甲的适用的所得税税率高于被投资企业乙适用的所得税税率，在税收饶让政策下，虽然在乙企业只免了60万元的企业所得税，但甲企业实际却享受了66万元的税收优惠。

税收递延既是一种节税要素，也是一种节税方法。

税收递延又称税收延后，或称延期缴纳税款。实质上，税收递延是通过加速扣除来减轻税负，在功能上与免息贷款相同。这种形式允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳预付税款。这种办法可用于各种税收，并且通常是用在税额较大的税种上。在这种激励办法下，企业可以延期支付税款；一笔税款的延后缴纳，就等于获得这期间该笔税款存入银行的利息。延期纳税的好处有：有利于资金周转，节省利息支出，以及由于通货膨胀的影响，延期以后缴纳的税款币值下降，从而降低了实际的纳税额。具体说来，主要有如下一些方法：

一、采取有利的会计方法是企业延期纳税的重要途径

在企业的损益表上，我们可以看到会计所得与所得税申报表上的应税所得，在许多情况下是不一致的。这是由于财务会计与税务会计的要求不同而产生的。财务会计的核算依据是会计准则，为企业的董事会和股东服务；而税务会计的核算依据则是税收法规，是为纳税人和政府服务。

（一）财务会计与税务会计的差异

这种差异具体表现在税前允许列支的成本、费用和损失方面：

1．财务会计制度规定允许税前列支，税法也规定可以列支的成本、费用和损失。

2．财务会计制度和税法均准予在税前列支的成本、费用和损失，但两者的具体列支标准不同，有差异，在计算应纳税所得额时，要求把企业已按财务会计制度列支的项目金额按税法规定标准进行调整。这些需要调整的项目，称之为纳税调整项目。

（二）企业所得税的会计处理方法

1．科目设置。企业应在损益类科目中设置“550所得税”科目（外商投资企业的科目编号为5241），核算企业按规定从当期损益中扣除的所得税。

企业应在负债类科目中增设“270递延税款”科目（外商投资企业的科目编号为2301），核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与纳税所得之间的差异所产生的影响纳税的金额以及以后各期转销的数额。“递延税款”科目的贷方发生额，反映企业本期税前会计利润大于纳税所得产生的时间性差异影响纳税的金额，及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的借方数额；其借方发生额，反映企业本期税前会计利润小于纳税所得产生的时间性差异影响纳税的金额，以及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的贷方数额；期末贷方（或借方）余额，反映尚未转销的时间性差异影响纳税的金额。采用负债法时，“递延税款”科目的借方或贷方发生额，还反映税率变动或开征新税调整的递延税款数额。

企业应在“递延税款”科目下，按照时间性差异的性质、时间分类进行明细核算。

2．会计处理方法。企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径或计算时间不同而产生的差异可分为永久性差异和时间性差异。永久性差异是指，企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种差额在本期发生，并不在以后各期转回。时间性差异是指，企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间的差额，其发生是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前会计利润的时间不一致所产生的。时间性差额发生于某一时期，但在以后的一期或若干期内可以转回。这两种不同的差异，会计核算可采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”。

（1）应付税款法。应付税款法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期。在应付税款法下，当期计入损益的所得税费用等于当期应缴的所得税。

（2）纳税影响会计法。纳税影响会计法，是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期。企业采用纳税影响会计法时，一般应按递延法进行账务处理。递延法是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。当税率变更或开征新税，不需要调整由于税率的变更或新税的征收对“递延税款”余额的影响。发生在本期的时间性差异影响纳税的金额，用现行税率计算，以前各期发生而在本期转销的各项时间性差异影响纳税的金额，按照原发生时的税率计算转销。

企业应按税前会计利润（或税前会计利润加减发生的永久性差异后的金额）计算的所得税，借记“所得税”科目，按照纳税所得计算的应缴所得税，贷记“应交税金——应交所得税”科目，按照税前会计利润（或税前会计利润加减发生的永久性差异后的金额）计算的所得税与按照纳税所得计算的应缴所得税之间的差额，作为递延税款，借记或贷记“递延税款”科目。本期发生的递延税款待以后期转销时，如为借方余额应借记“所得税”科目，贷记“递延税款”科目；如为贷方余额应借记“递延税款”科目，贷记“所得税”科目。实际上缴所得税时，借记“应交税金——应交所得税”科目，贷记“银行存款”科目。

（3）根据本企业具体情况，企业也可以采用“债务法”进行账务处理。“债务法”是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差额发生相反变化时转销。在税率变更或开征新税时，递延税款的余额要按照税率的变动或新征税款进行调整。“递延税款”余额也可按预期今后税率的变更进行调整。

（三）利用时间性差异节税

由上可知，永久性差异的发生，是由于所得税法与会计准则的实质性差别所引起的，应税所得的调增或调减都不作为返回性的调整，因此，不存在应纳税款的递延问题。

税收递延所涉及的只是时间性差异，应税所得的调增或调减都要作为返回性的调整，这是因为，任何会计期的税前财务会计所得与税务会计的计税所得的时间性差额，在以后的会计期，把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。

由此可见，由于时间性差异的存在，将导致以下两种情况：

（1）应税所得大于会计所得，按税务会计计算应缴所得税将会大于按会计所得计算的应缴所得税，其差额表现为预付税金，使企业有了税收损失。

（2）相反，会计所得大于应税所得，按税务会计计算应缴所得税将会小于按会计所得计算的应缴所得税，其差额表现为税金递延，使企业有了税收利益，即此税金的利息。

根据时间性差异，我们就可采取以下的二、三两种方法来进行节税。

二、将收入延至以后年度实现，使利润延至以后年度

将收入延至以后年度实现，将相应减少今年的收入和利润，使利润延至以后年度实现。企业往往可以通过对收入安排，使收入和利润在以后的时间或年度实现，从而达成递延节税的目标。

三、将费用提前到今年认列，使利润延至以后年度

将费用提前到今年认列，可减少今年利润，将利润延至以后年度实现，从而达成递延节税之目标。企业往往通过选择有利的存货成本的计价方法来延迟应税所得的实现。这将在下面的“利用税法允许的会计政策选择权”一章中作详细介绍，在此不再赘述。

四、利用延迟课税的规定

有些国家有延迟课税的规定。如美国规定，跨国公司来源于国外的所得在汇回美国前不对其课税。这样，跨国企业就可利用该规定，使其利润滞留在国外，而不被美国课税。

上述四种方法均是减少纳税期应纳税所得额的方法。

五、依据税收征管法的规定延缓缴税

税收征管法规规定，纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定，或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过3个月。计划单列市国家税务局、地方税务局可以参照此税批准权限，审批纳税人延期缴纳税款。

纳税人有下列情形之一的，属于上述所称特殊困难：

1．因不可抗力，导致纳税人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的。

2．当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费后，不足以缴纳税款的。

纳税人需要延期缴纳税款的，应当在缴纳税款期限届满前提出申请，并报送下列材料：申请延期缴纳税款报告，当期货币资金余额情况及所有银行存款账户的对账单，资产负债表，应付职工工资和社会保险费等税务机关要求提供的支出预算。

税务机关应当自收到申请延期缴纳税款报告之日起20日内作出批准或者不予批准的决定；不予批准的，从缴纳税款期限届满之日起加收滞纳金。

六、所得递延

企业可以根据对未来的预测判断，结合一些税收因素，如企业以后年度的盈亏、合并、分立、税收政策的变化等，来决定某些所得的递延纳税。

（一）税法规定

在中国企业所得税的法规中，对一些企业当期获得的没有现金流入的所得，规定并入企业的应纳税所得额计征企业所得税；其数额较大的，还可递延纳税。主要包括：

1．企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年的应纳税所得。

2．企业在债务重组中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，经主管税务机关核准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。

3．企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于3年的期间内分期均匀扣除。

（二）节税的方法

1．均匀递延，获时间价值（利息）。从资金具有时间价值的观点出发，可以向主管税务机关申请将所得递延并均匀分配到规定的纳税年度中，譬如5年。例如，某企业当期获得资产转让所得100万元，应计入应纳税所得额中，由于税收数额较大，经企业申请，主管税务机关批准，可以在5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳所得税税额；企业所得税税率为24%，贴现率为7%，则资产转让所得部分每年的应纳所得税税额为：

100÷5 = 20（万元）

每年应纳所得税税额为：

20×24% = 4．8（万元）

5年应纳所得税税额的现值为：

递延纳税所获得的时间价值为：

（100×24%）－21．06 = 2．94（万元）

税收递延的好处在于，一方面，可减少企业资金压力；另一方面，企业可获得一笔时间价值（利息）。

2．适当递延，供税收优惠。企业如果为了能享受有关的税收优惠政策，可予适当安排，申请税收递延。

例如，企业购买税法规定的国产设备，其价款的40%，可从新增企业所得税税额中得到税收扣除（税收津贴），为了保证有新增的应纳税额可供抵扣，可选择税收递延的方法，使其有税可抵扣。

3．免税期间，不可递延。如果企业正在税收假期内，获得了可递延所得，譬如，捐赠所得、资产转让所得等，应将该项所得全部计入当期的应纳税所得额中，以享受税收优惠，而不能将该项所得递延分配到以后年度纳税。

4．税前费用，不必递延。税前可扣除的费用递延，就相当于将应纳税所得额提前实现，因此，税法虽有有关费用可以递延的规定，一般情况下，企业不宜采用。因为，这样做将会因费用的现值减少而多缴企业所得税，损失一笔利息。例如，补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，应在补缴当期直接扣除为妥。但在一些特殊情况下，应例外。譬如，企业正值免税期，为使其所得增大，以享受更多的免税时，可依法将费用递延到以后年度扣除。

总之，税收递延的方法，企业应根据自身的实际情况和需要，予以灵活运用，才能获得较大的效益。

加速折旧既是一种节税要素，也是一种节税方法。

一、加速折旧的节税作用

加速折旧是指固定资产耐用年限的初期提列较多的折旧而言。加速折旧可以在固定资产耐用年限的初期提列较多的折旧，但由于折旧累计总额不能超过固定资产的应提折旧总额，因此，折旧累计总额并不会比采用其他的折旧方法多。对征收所得税的企业，折旧是税前扣除项目。所得税是对净所得的征税，放宽税前扣除项目金额，就等于减少了征税所得，从而减轻了纳税人的税收负担。税收政策鼓励加速折旧，就会使投资者在最初几年内的成本增大而净所得减少，也会使资金回收的速度加快。但应注意的是，由于固定资产的折旧总额是一定的，加速折旧就只能改变部门年折旧额，前期提列的多，而后期提列的少，因此，从静态看，在固定资产的使用期内，税收总额并没有变化，似乎没有税收利益。如果我们从资金的运动去看，则会发现，由于税负减轻在前，加重在后，企业从税收递延缴纳中得到了好处，如同政府给了企业一笔无息贷款。因此，纳税人在最初几年无偿地占用了一笔税款，虽在以后年度逐年返还，但却得到免缴利息的好处。这种利息是税款运动的结果。

二、影响固定资产折旧数额大小的因素

影响固定资产折旧数额大小的因素有四个：

1．计提折旧的基数。计提固定资产折旧的基数是固定资产原值或固定资产净值企业会计制度规定，一般以固定资产原价作为计算折旧的依据；选用双倍余额递减法的企业，以固定资产的账面净值作为计提折旧的依据。

2．固定资产的折旧年限。折旧年限的长短直接关系到折旧率的高低，它是影响企业计提折旧额的关键因素。

3．折旧方法。企业的折旧方法不同，其所计提的折旧额的差别就很大。

4．固定资产的净残值。固定资产的净残值是指预计固定资产清理报废时可以收回的残值扣除预计清理费用后的余额。

三、会计规定

（一）《企业会计准则——基本准则》中的规定

固定资产折旧应当根据固定资产原值、预计净残值、预计使用年限或预计工作量，采用年限平均法或者工作量（或产量）法计算。如符合有关规定，也可采用加速折旧法。

（二）《企业会计制度》中的规定

固定资产折旧方法可以采用平均年限法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应在会计报表附注中予以说明。

（三）《工业企业财务制度》中的规定

加速折旧法的范围只限于在国民经济中具有重要地位、技术进步较快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业和医药生产企业以及其他经财政部批准的某些行业的企业。

这些规定说明，企业可以选择具体的折旧方法，并在开始实行的年度前报主管财政、税务机关备案。折旧方法和折旧年限一经确定，不得随意变更。需要变更的，须在变更年度前，由企业提出申请，报主管财政、税务机关批准，并作为会计政策的变更在会计报表附注中予以说明。

四、税法规定

（一）《企业所得税暂行条例》中的规定

固定资产的折旧方法按照国家有关规定执行。

（二）《外商投资企业和外国企业所得税法》中的规定

企业固定资产的折旧方法，应当采用直线法。

取消企业改变折旧方法的审批后，企业对已投入使用的固定资产，原则上应保持现行折旧方法的稳定；对新购入的固定资产以及已投入使用并采取税法规定折旧方法的固定资产，确实需要采用或改用税法规定以外折旧方法计提折旧的，企业可自行确定，并在该固定资产投入使用或改变折旧方法后的首个纳税年度，在报送企业年度所得税申报表时，附送该固定资产采用或改用的折旧方法、具体年限以及原因等说明资料。主管税务机关应就企业报送的上述资料进行论证，必要时可实地调查。凡原因不充分、情况不属实的，主管税务机关有权作出调整，维持以税法规定的折旧方法计提折旧。

五、加速折旧的类型

从影响固定资产折旧数额大小的四个因素中可知，由于计提固定资产折旧的基数一般是由采购环节决定的，故其节税环节亦应在采购环节。因此，能在生产环节影响固定资产折旧数额大小的因素就只有三个了，故加速折旧就有了以下的三种基本类型：

（一）缩短折旧年限

通过缩短折旧（耐用）年限来加速折旧，故称之为折旧（耐用）年限上的加速折旧。缩短折旧年限的方法一般有两种：

1．选择税法规定的折旧年限的下限。企业固定资产的折旧年限，按财政部制定的分行业财务制度的规定执行。对极少数城镇集体企业和乡镇企业由于特殊原因需要缩短折旧年限的，可由企业提出申请，报省、自治区、直辖市一级地方税务局商财政厅（局）同意后确定。但不得短于以下规定年限：房屋、建筑物为20年；火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营有关的器具、工具、家具等为5年。

2．按税收优惠政策缩短折旧年限。现行的税收优惠政策主要包括：

（1）企业使用目录中的国产设备，经企业提出申请，报主管税务机关批准后，可实行加速折旧办法。

国家经贸委会同国家税务总局等有关部门对享受上述税收优惠政策的企业及设备（产品）进行确认，具体办法可参照国家经贸委和国家税务总局联合发布的《资源综合利用认定管理办法》执行。对经确认符合条件的设备（产品）及企业，主管税务机关根据确认凭证予以办理有关减免税事项。

（2）企事业单位购进软件，凡购置成本达到固定资产标准或构成无形资产，可以按照固定资产或无形资产进行核算。内资企业经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。

（3）集成电路生产企业的生产性设备，内资企业经主管税务机关核准，其折旧年限可以适当缩短，最短可为3年。

（4）从2004年7月1日起，提高中国东北地区的固定资产折旧率。加速折旧的固定资产范围包括除房屋、建筑物以外的全部固定资产。对于符合这些条件的固定资产，可由企业在现行政策规定的折旧年限基础上，按最高不超过40%的比例，提高折旧率。

表7－6　中国东北地区加速折旧的效果

（二）加速折旧方法

通过所采取的折旧方法不同，或政府有特殊规定，使固定资产在其耐用年限的初期提列较多的折旧，比按平均折旧法提列得快，亦称之为快速折旧。至于“初期”和“较多”的含义，只是一个相对比较的概念，而且随着加速折旧的具体办法的不同而不同。

按中国现行的企业会计制度，固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等，其中的年数总和法、双倍余额递减法就是加速折旧法。

1．年数总和法，又称年份和位数法，是指一固定资产的应计折旧额与每年递减的折旧率相乘，从而求得折旧额的一种方法。其各年的折旧率，是以年数总和为基础，按从计算折旧的年份算起的尚可使用年数占年数总和（＝1＋2＋3＋4＋…＋n；式中的n为固定资产的折旧年限）的比例计算求得。年数总和法的年折旧率是逐年递减的。其计算公式为：

年折旧率＝

或者：

年折旧率＝

年折旧额＝（固定资产原值－预计净残值）×年折旧率

月折旧额＝年折旧额÷12

例如，某固定资产的应计折旧额为10000元，使用期为10年，则年数总和为（10＋9＋8＋7＋6＋5＋4＋3＋2＋1＝55），每年的折旧分摊为：

第一年，10000×10/55＝1818

第二年，10000×9/55＝1636

……

第十年，10000×1/55＝182

2．双倍余额递减法，又称双重递减平衡法，是指在不考虑固定资产净值的情况下，用每年年初固定资产账面净值与双倍直线折旧率相乘，从而计算出固定资产折旧额的一种方法。其计算公式为：

年折旧率＝2÷折旧年限×100%（或者，按直线法计算的年折旧率×2）

年折旧额＝年初固定资产账面净值×年折旧率（或者，按直线法计算的年折旧额×2）

月折旧额＝年折旧额÷12（或者，按直线法计算的月折旧额×2）

如果在某一折旧年度内，按双倍余额递减法计算的折旧额小于按直线法计算的折旧额，应从该年起改用直线法计提折旧。一般采用下列公式来判断：

在会计实务中，一般是在折旧年限的最后两年改按年限平均法，即将固定资产净值扣除固定资产的净残值后的折余价值，除以2后作为最后两年的年折旧额。其计算公式如下：

双倍余额递减法最后两年的年折旧额＝折余价值÷2

　　　　　　　　　　　　　　　　＝（固定资产净值-净残值）÷2

例如，某固定资产的应计折旧额为10000元，使用期为10年，不计残值，采用双倍余额递减法，依次序每年以20%的年折旧率进行加速折旧，则每年的折旧分摊为：

第一年，10000×20%＝2000

第二年，8000×20%＝1600

第三年，6400×20% = 1280

第四年，5120×20% = 1024

第五年，10000×10% = 1000

第六年，10000×10% = 1000

……

第九年，（10000－9904）÷2 = 48

第十年，（10000－9904）÷2 = 48

（三）不留或者少留残值

固定资产的应计折旧额，又称折旧基价，是指固定资产在整个有效使用期内应摊销的价值。在数量上，它等于固定资产原始价值或重置价值与固定资产预计净残值（预计残值减去预计清理费）之差。因此，确定固定资产的基价，必须正确预计固定资产的清理费用和清理残值。

税法规定，固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案。

以直线法为例，其年折旧额的计算公式为：

年折旧额=

上述计算公式表明，减少净残值就可相应增加年折旧额，从而实现加速折旧之目标。所以，企业应少计或者不计残值，以获得加速折旧之效果。

六、加速折旧的效应

上述的年数总和法、双倍余额递减法，就是加速折旧的方法。但在实际工作中，它们之间也存在着一个选择问题。

（一）案例

为了说明加速折旧所带来的好处，以某固定资产的应计折旧额为10000元，使用期为10年为例子，在企业所得税税率为45%之下，10年营运期间所计提的折旧额按折现率7%折现成纯收入现值，试比较采用年限平均法、年数总和法、双倍余额递减法等三种折旧方法。现将其计算结果列表如下：

表7－7　三种折旧方法的收益比较

为了使读者明确计算方法，现以上表中“年数总和法”栏的有关数字示例如下：

（1）现值的计算。现值计算公式如下：

P =

（2）在企业所得税为33%时折旧费用的纯收入现值的计算。由于固定资产折旧按税法规定是可以在企业所得税前扣除的，所以企业就得到了按税率33%计算的纯收入：

7731×33%＝2551

上述表明，在企业所得税为33%时折旧费用的纯收入现值，分别获得年限平均法，2321；年数总和法，2551；双倍余额递减法，2506。可知，加速折旧法赋予企业更多的纯收入现值，这既是政府税式支出的结果，也是纳税人选择加速折旧而进行节税的结果。

（二）采用加速折旧的好处

1．处于通货膨胀的时期，企业应有较多的折旧费用俾日后有余力重建该固定资产。

2．因为投资建厂耗费不小，从投资获得的营业收入，不是在短时间内即可使该企业免予资金调度困难的，而加速折旧乃可赋予该企业较多的流动资金。

3．加速折旧法对营业时间不长的企业来说，形同一种税收递延，但对于继续生产经营而投资递增的企业来说，则是额外的奖励。

加速摊销（缩短摊销年限）既是一种节税要素，也是一种节税方法。

无形资产摊销主要涉及无形资产成本、摊销开始月份、摊销方法、摊销年限、残值等因素。摊销年限为无形资产的预计使用年限。如果缩短摊销年限，则可使相应的应纳税所得额延后实现，以获得延迟纳税的效果，并获得一笔无息贷款，享受一笔利息的收益。

一、税法规定

（一）一般规定

1．无形资产应当采取直线法摊销。

2．受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销；法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。

现行的无形资产专利权法定有效期限如下∶

（1）专利权。发明专利权的法定有效期限为15年，实用新型和外观设计专利权的法定有效期限为5年。法定有效期限自申请日起计算。期满前专利权人可以申请续展3年。

（2）商标权。注册商标的法定有效期限为10年。

3．纳税人为取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让价款应作为无形资产管理，并在不短于合同规定的使用期间内平均摊销。

（二）东北地区的税收优惠政策

从2004年7月1日起，对中国东北地区缩短无形资产摊销期限。其无形资产的范围为企业受让的或投资的全部无形资产。对于符合这些条件的无形资产，可由企业在现行政策规定的摊销期限的基础上，按最高不超过40%的比例，缩短摊销期限。

二、节税方法

对企业而言，不同的无形资产应采用不同的节税方法。

（一）利用孰短原则

企业受让或投资的无形资产，可按孰短原则摊销。最好的办法是，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，应使合同或企业申请书中规定的受益年限短于或者等于法定有效期限。

（二）缩短收益年限

对那些法律没有规定使用年限的无形资产，应在合同或者企业申请书中明确其受益年限，并且应是最短的。

（三）利用合同规定的使用期限

如果无形资产的使用年限少于10年，且无法律规定，则应在合同或者企业申请书中明确其使用年限；如果无形资产的使用年限大于10年，且无法律规定，在合同或者企业申请书中可不明确其使用年限。

（四）利用法定最短年限

税法规定，自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。那么，纳税人就应按10年来摊销。

（五）利用税收优惠政策

东北地区的企业应充分利用国家给予的税收优惠政策，在现行政策规定的摊销期限的基础上，按40%的比例缩短摊销期限。

三、案例

大连市机床厂，经过多年的精心研究，2006年元月，自行开发出一种软件，其价值为100万元，并已用于其生产的自控机床上，效果非常之好。按税法规定可按10年摊销，由于有了优惠政策，可缩短为6年，每年多摊销的金额为：

（100÷6）－（100÷10）= 6．67（万元）

在折现率为7%的情况下，其加速摊销的节税效果为获得了一笔时间价值，如表7－8所示。

表7－8　加速摊销的节税效益

从表7－8中不难看出，由于按40%的比例缩短了摊销期限，该厂获得了

80．2650－70．6946 = 9．5704（万元）的节税效益，或者说，节省了9．5704万元的利息。它占到投资总额的

9．5704÷100 = 9．57%

这个例子告诉我们，由于时间价值的存在，加速摊销要比直线法摊销为好。但同时也告诉我们，除了及时摊销或折旧以外，无论采用何种方法来进行摊销（或者固定资产折旧），都会带来资金的损失。因此，纳税人应深切关注。

费用加成，是指在税法规定的费用税前扣除标准的基础上，按一定比例多予税前扣除的税收优惠形式。在现行的税法规定中，主要有以下三种形式：

一、税法规定

（一）计税工资加成

1．税法规定，实行计税工资办法的企业，其发放工资在计税工资标准以内的，按实扣除；超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。自2000年1月1日起，计税工资的月扣除最高限额新规定为800元/人，具体扣除标准可由省、自治区、直辖市人民政府根据当地不同行业情况，在上述限额内确定，并报财政部和国家税务总局备案。个别地区（省级）确需高于该限额的，应在不高于20%的幅度内报财政部和国家税务总局审定。此前，经财政部审定已实施上浮20%的地区，在执行上述规定的计税工资标准后，是否可在该规定的计税工资人均扣除限额的基础上再上浮20%，由各地省级人民政府自行确定，并报财政部和国家税务总局备案。财政部将根据国家统计局公布的物价指数对计税工资限额作适当调整，各地可据此相应调整计税工资标准。

2．从2004年7月1日起，将东北地区的计税工资标准提高到每人每月1200元，具体扣除标准可由省级人民政府根据当地平均工资水平，在不超过上述限额内确定。企业在省级人民政府确定的标准以内实际发放的工资可以在税前扣除。

（二）工资、薪金所得的附加减除费用

个人所得税法中规定的工资、薪金附加减除费用，是指每月在减除800元费用的基础上，再减除规定数额的费用3200元。其应纳税所得额的计算公式为：

应纳税所得额=月工资薪金收入－1600元－3200元

附加减除费用适用的范围是指：在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员；应聘在中国境内的企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家；在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人；财政部确定的其他人员。华侨和香港、澳门、台湾同胞，参照这一规定执行。

（三）生产企业技术开发费用的加计扣除

税法规定，盈利工业企业研究开发新产品、新技术、新工艺所实际发生的费用比上一年度实际发生额增长幅度在10%以上的（含10%），除按规定据实列支外，可再按当年技术开发费实际发生额的50%抵扣企业当年度应纳税所得额。其适用范围扩大到所有财务制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业，包括从事采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业的企业。

纳税人技术开发费比上年增长达到10%以上、其实际发生额的50%，如大于企业当年应纳税所得额的，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。

亏损企业发生的技术开发费可以据实扣除，但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。

二、节税方法

（一）计税工资加成

内资企业的计税工资制度，在没有取消之前，纳税人应陈情敦请所在地的省级政府，实行月计税工资加成，按960元/人执行。东北地区的计税工资标准，应陈情敦请所在地的省级政府，实行月计税工资1200元/人的标准。

（二）工资、薪金所得的附加减除费用

凡符合税法规定的中、外个人，应取得有关证明，以获得工资、薪金所得的附加减除费用的资格。

（三）生产企业技术开发费用的加计扣除

1．亏损企业应积极扭亏，以获得享受该加计扣除的资格。

2．企业的竞争，实质上是技术的竞争。为此，有计划地加大技术开发力度，进行技术创新，是企业的必由之路。而国家通过税法又明确无误地表达了支持和鼓励的态度。因此，生产企业的技术开发费用，应每年增长10%以上，但不得大于企业当年应纳税所得额，以实实在在地得到规定的加计扣除优惠。

三、案例

红星化工厂的技术开发费用，2004年为10万元，2005年为16万元，2005年的应纳税所得额为100万元。试计算其节税效果。

1．技术开发费比上年增长达百分比：

（16－10）÷10 = 60%

2．加计扣除额：

16×50% = 8（万元）

3．企业所得税的节税额：

8×33% = 2．64（万元）

在中国现行的各税种中，都有一些税收优惠规定，可供纳税人选择运用。这些政策有力地促进了企业的生产经营和个人的消费，同时也带动了国民经济的蓬勃发展。当纳税人依法享受减税、免税等税收优惠的时候，除充分利用税收优惠以加快自身发展外，还应按照税法的规定履行自己的义务，以及注意运用税收优惠政策的科学性。

一、税收优惠的选择

由于中国税法中的税收优惠政策较多，往往使一个企业面对多种税收优惠政策，但税法规定企业又只能享受其中的某一种，因此，就有必要对税收优惠政策进行选择。例如，企业所得税减免税政策交叉问题，税法规定，对一个企业可能会有减免税政策交叉的情况，在具体执行时，可选择适用其中一项最优惠的政策，不能两项或几项优惠政策累加执行。

（一）选择税收优惠政策的基本方法

1．选择税收假期（免税期）比较长或者无免税期规定的税收优惠政策。

2．选择有免税期限定但无减税期限定的税收优惠政策。

3．选择与企业主营业务有关的税收优惠政策。

4．选择可更替享受的税收优惠政策。当一种税收优惠期满后，可接着享受另一种。

5．选择可减轻税负但又无须直接减免税的税收优惠政策。

6．减税与免税相比选择免税政策。

7．国内税的税收优惠与税收协定优惠相比，选择税收协定优惠。

8．产业优惠与地区优惠的选择，应先产业优惠，后地区优惠。这是因为，产业优惠的活动区域大一些，选择的可能性也就会相应的大一些。

9．实际经营期的长短选择：技术进步快或投资回收快的产品，其经营期应适当短一些，只要符合税法规定就可以了；而对于那些基础产业，或者重化工产业，或者投资回收期较长的产品，其经营期应长一些，并且事先还要留一些发展余地。随意缩短经营期，不但会带来补税的风险，而且还是一种不成熟决策的表现。

（二）新办企业减免税期限的选择

1．税法规定，从1996年1月1日起，新办的符合规定予以定期减免税的高新技术产业、第三产业企业、利用“三废”为主要原料进行生产的企业、“老、少、边、穷”地区新办企业、新办的劳动就业服务企业，如为年度中间开业，当年实际生产经营期不足6个月的，可向主管税务机关申请选择就当年所得缴纳企业所得税，其减征、免征企业所得税的执行期限，可推延至下一年度起计算。如企业已选择该办法后次年度发生亏损，其上一年度已纳税款，不予退库，亏损年度应计算为减免税执行期限；其亏损额可按规定用以后年度的所得抵补。

2．减免税期限的选择。上述税法规定给了新办企业一个选择的机会。当年实际生产经营期不足6个月的，可向主管税务机关申请选择就当年所得缴纳企业所得税，其减征、免征企业所得税的执行期限，可推延至下一年度起计算。利用这种选择即可达成节税之目标。其主要方法是预测年度利润，以年度利润孰大为选择标准。一般说来，如本年度利润大，而下一年度利润少，或者，会有亏损，则应选择本年度为其减征、免征企业所得税的执行期限；如本年度利润少，而下一年度利润大，则应选择下一年度为其减征、免征企业所得税的执行期限；如本年度利润较下一年度利润大，但比在仍在减征、免征期内的下一年度的利润少，则应选择下一年度为其减征、免征企业所得税的执行期限。

3．案例。某高新技术产业于2004年6月8日开始实际生产，该年度利润预测为10万元。

（1）预测下一年度利润为30万元，应选择2005年为其免征企业所得税的执行期限，并可多节税：

（30－10）×33% = 6.6（万元）

（2）预测下一年度利润为6万元，应选择2004年为其免征企业所得税的执行期限，并可多节税：

（10－6）×33% = 1.32（万元）

（3）预测下一年度（2006年）利润为50万元，由于税法规定国务院批准的高新技术产业开发区内新办的高新技术企业，自投产年度起免征所得税两年，因此，应选择2005年为其免征企业所得税的执行期限，并可多节税：

（50－10）×33% = 13.2（万元）

总之，新办企业应根据自身的具体情况，在预测减免税规定的各年中的年度利润的基础上，来选择减免税执行期限，以使其税后利润为最大。

二、税收优惠的协调

一个企业有可能同时享有多种税收优惠政策，但这些税收优惠政策在企业的作用有时又会互相抵消，那么，在这种情况下，纳税人就应进行税收优惠政策的协调。

三、纳税申报

根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定，企业在享受减税、免税期间，仍应按照税法的规定进行纳税申报，向税务机关报送纳税申报表和财务会计报表以及减免税税款使用情况等资料，接受税务机关的监督检查。

四、注意减免税的账务处理

（一）减免流转税的账务处理

按照现行税收政策的有关规定，对企业减免或返还的流转税除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；对先征后退和先征税后返还的，也应并入企业实际收到退税款或返还税款年度的利润征收企业所得税。

账务处理如下：

1．企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的营业税、消费税，借记“银行存款”账户，贷记“产品销售税金及附加”、“商品销售税金及附加”、“营业税金及附加”等账户。对直接减免的营业税、消费税，不做账务处理。

2．享受减免增值税的企业，应增设“补贴收入”会计科目。当企业实际收到的即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税时，借记“银行存款”账户，贷记“补贴收入”账户。对直接减免的增值税，借记“应缴税金——应缴增值税（减免税款）”账户，贷记“补贴收入”账户。

（二）减免企业所得税的账务处理

1．按照现行税收政策规定，享受减免企业所得税的企业，暂在“盈余公积”科目下，设置“减免所得税”明细科目，专门用来核算减免的企业所得税款。当企业实现减免的企业所得税后，应将减免的企业所得税款，由“应缴税金——应缴所得税”账户转到“盈余公积——减免所得税”账户，账务处理为：借记“应缴税金——应缴所得税”账户，贷记“盈余公积——减免所得税”账户。

2．减免的企业所得税款只能用于企业的生产经营和发展，不得挪作他用。否则税务机关有权停止减免税，情节严重的要追回相应已减免的税款。

3．在减免税期间企业被税务机关查出的问题，属于盈利年度查增所得额部分，对减税企业要按规定补税、罚款，对免税企业可只做罚款处理；属于亏损年度多报亏损的部分，应按照纳税人虚报亏损的有关规定处理。

4．税务机关查增的所得额不得作为计算公益性、救济性捐赠扣除限额的基数。