中国古代审计组织机构的审计思想

四、中国古代审计组织机构的审计思想

有统治阶级就有统治机构，中国古代有几千年的封建历史，历代统治者为维护自己的统治地位，组织机构都十分严密。在经济发展到一定程度后，会计核算有了长足的进步，随着委托经济责任关系形成伴随着审计产生，而审计产生的主要标志则是由于出现审计职业，有一定的管理审计事务的机构和官吏。这些官吏和机构形成了严格的审计组织体系，也是古代审计思想在审计组织体系建立中的具体表现，这些机构与官吏的活动、职责以及变迁，反映古代审计思想体系的发展与完善。这里简单地介绍几种古代审计机构和官吏，以反映审计思想在古代组织体系中的作用。

（一）宰夫

从有文字记载以来，会计产生于周朝，《周礼》中记载，商代就有“冢宰”一职，主要管理政府财计事务，到周朝后冢宰下设小宰、司会，其中司会行使会计职责，小宰掌管财物，小宰又下设宰夫、天府职务，其中天府掌管国库，宰夫掌管审计事务。《周礼》称：“宰夫之职，掌治朝之法，以正王及三公、六卿、大夫群吏之位。掌其禁令，叙群吏之治。”《周礼·天官冢宰》论述宰夫“掌治法，以考百官府群都县鄙之治，乘其财用之出入，凡失财用物，辟名者，以官刑诏冢宰而诛之；其足用长财物善物者，赏之。”“岁终，则令群吏正岁会；月终，则令正月要；旬终，则令正日成。而以考其治，治不以时举者，以告而诛之”。以上可知，宰夫一职主管政府审计，并掌治法规，具有司法监督性质，主要对象是中央及地方政府官吏和机构。

（二）御史

御史一职很早就有，殷墟卜辞中御史就已存在，商代的御史曾参与宗教和军事活动。《周礼·春官宗伯》也载有御史一官，“掌邦国都鄙及万民之治令，以赞冢宰，凡治者受法令焉。掌赞书，凡数从政者”。对照其他史籍，周代御史仍属微官，掌管法令文书，以书从政之人，与后世起居注略同。从文字学角度分析，“御”训为“侍”，御史犹言侍史，故居斯职者得以日亲君侧。如《史记·张丞相列传》索隐曰：“周秦皆有柱下史。”又同书《张苍传》云：“老子为柱下史，盖即藏室之柱下，因以为官名。”总之，御史是国君的侍从，职掌文书和档案等。战国时期，御史仍侍从国君。国君在宴会群臣时，往往是“执法在傍，御史在后”。^[55]国君相会，也有御史在旁记录。如大家所喜闻乐道的秦赵渑池之会，秦王为加胜于赵，要赵王鼓瑟。于是蔺相如也迫使秦王击缶，“顾召赵御史书曰：‘某年月日，秦王为赵王击缶。”可见，秦、赵等国的御史，都是随从国王左右的记事官。^[56]

从战国开始，御史已经有了监察的动机。《史记·滑稽列传》载：国君宴会群臣时，“执法在傍，御史在后”，以监失礼。可见御史在掌管秘书外，已带有监察性质。魏国已有御史监郡的记载。^[57]《韩非子·内储说上》也载：“卜皮为县令，其御史污秽而有爱妾，卜皮乃使少庶子佯爱之，以知御史阴情。”春秋时期，齐已有监察官，但不称御史。《晏子春秋·内篇问上》：“司过荐罪。”《管子·君臣上》：“下有五横，以揆其官，则有司过不敢离法而使矣。”尹知章注曰：“横，谓纠察之官，得入人罪者也。”又“史啬夫任事”，注曰：“史啬夫，谓检束群吏之官也。”可见，司过、五横、史啬夫等均具有监察官吏的职能。^[58]

秦朝是我国第一个统一的封建中央集权国家，为了加强国家管理，采用统一的货币、度量衡，加强地方政府机构建设，皇帝下设三公、丞相、太尉、御史大夫，其御史一职掌管全国政治经济的监察事务，也包括审计大权，用以辅助丞相牵制太尉，还包括在财经上对各级官府的监督。在以后每年全国上计时，御史大夫为主持者之一，以监督上计制度的贯彻执行。《汉书》有记载，皇帝每年“诏使丞相、御史向郡国上计长史、守丞以政令得失。”令御史督察上计制度，防止弄虚作假，御史作为掌管经济监察一职，在以后的封建社会历朝历代中都被承袭。这种机构始于战国，定型于秦汉，完善于唐代。在中国封建社会经济、政治监督上有着非凡的贡献。

（三）比部

比部最初始于比部曹，后来发展为比部。比部曹，曹魏时期的一种官职名，是在尚书之下设置的掌管诏书、律令、勾检等事项的官职。“勾检”、“勾覆”、“覆”是复核、审查的意思，都是审计性质的工作。

比部，魏、晋至明初负责审计的官署名，掌管稽核簿籍。隋、唐时成立独立的审计机构。隋唐在尚书省下设“比部”，职责是稽核文账，考核官吏政绩。唐代“比部”改属“刑部”，掌管国家财政监察大权。《宋史·职官志三》记载比部的职掌为：“比部郎中、员外郎、掌勾覆中外账籍。凡场务、仓库出纳在官之物，皆月计、季考、岁会……”比部是我国历史上最早建立的独立审计机构，在审计史上曾起过重要作用。^[59]

（四）审计院（司）

审计院，宋朝、清朝及旧中国设置的专责审计机关。宋太宗淳化三年（公元992年）设“审计院”。这是我国历史上第一个以审计命名的国家审计机关，其主要职责是稽核全国的财政收支。

清政府曾于1906年把总理府改成责任内阁的同时成立“审计院”，负责审查京外各衙门支出项目的报销。“审计院”正使由一品官担任。

民国初期，北京政府最早设“中央审计处”，民国三年（公元1914年）5月1日袁世凯公布《中华民国约法》，6月16日颁布《审计院编制法》，改“中央审计处”为“审计院”，直属大总统领导。同年10月3日公布《审计法》和《会计法》。后来国民党南京政府也曾设“审计院”。1928年3月1日，国民政府命令公布《审计院组织法》，同年4月19日公布《审计法》，7月1日成立“审计院”，明确规定“审计院”直属国民政府领导，院长、副院长、审计、协审，非经法院判决和依惩戒法受惩戒处分外，不得令其退职。1931年国民政府命令撤销“审计院”，设立“审计部”。

审计司，宋朝设置的专职审计机关。宋朝在宋太宗淳化三年（公元992年）设“审计院”后，于宋神宗元丰三年（公元1080年）改革官制时改在“太府寺”里设“审计司”，主管发放粮料的审计工作。《宋史·官职志五》记载：“审计司掌审其给受之数，以法式驱磨。”

（五）都察院

汉以后历代监察工作均设御史。都察院是明、清时代负责监察工作的官署名，为两代最高的监察、弹劾及建议机关，《明史·职官志二》：“都御史职专纠劾百司，辨明冤枉，提督各道，为天子耳目风纪之司。凡大臣奸邪、小人构党、作威福乱政者，劾。凡百官猥茸贪冒坏官纪者，劾。凡学术不正、上书陈言变乱成宪、希进用者，劾。遇朝觐、考察，同吏部司贤否陟黜。大狱重囚会鞫于外朝，偕刑部、大理谳平之。其奉敕内地，拊循外地，各专其敕行事。十三道监察御史，主察纠内外百司之官邪，或露章面劾，或封章奉劾……而都察院总宪纲。”^[60]

明初沿袭旧制，洪武十三年（公元1380年）罢“御史台”。改为都察院，设“都御史”负责监察中央财赋，另设“道御史”负责监察地方财赋，长官为左、右都御史，下设副都御史、佥都御史，又分十三道设“监察御史”，负责各道的监察工作，分设监察御史，巡按州县，专事官吏的考察、举劾。清代改以左右副都御史专为总督、巡抚的国衔（明代，都御史、副都御史都兼用作加衔），以方便其行事。至雍正元年（公元1723年），又以六科给事中并入，因合称为科道。清代于雍正年间设“都察院”，权力很大，无论中央和地方官吏的经费出纳都受“都察院”监察，会计报表都要交“都察院”审查，“都察院”是国家最高监察、弹劾、建议机关。