应收票据属于应收款项吗

第三章　应收及预付款项

【内容提示】应收、应付、预收、预付及内部往来等项目，它们大都是企业生产经营过程中信用活动的结果。施工企业与其他企业一样，在日常生产经营过程中同样会发生大量的应收款项和内部资金往来业务。对这类业务的核算和管理，是施工企业会计核算的重要组成部分。

通过本章的学习可以了解施工企业应收、预付款项和内部往来的基本内容；掌握应收、预付和内部往来的核算方法；掌握票据贴现的计算、坏账准备金的计提与核算。

第一节　应收账款的核算

一、应收账款的确认

应收账款是施工企业因完工产品结算，出售材料、产品，提供劳务和出租企业资产使用权等业务时，应向建设单位（发包单位）、购买单位、接受劳务和租用资产的单位或个人收取的款项。应收账款包括应收工程款和应收销货款。施工企业关于应收账款核算的内容主要有：

（1）承建单位应向建设单位（发包单位）收取的款项。

（2）销售产品、材料应向购货单位收取的款项。

（3）提供劳务、作业应向提供劳务、作业单位收取的款项。

（4）出租资产使用权，应向租入单位收取的款项。

二、应收账款的计价

应收账款通常按实际发生额计价入账，在有商业折扣和现金折扣的情况下，还要考虑折扣因素。

1．商业折扣

商业折扣是指施工企业根据市场供需情况或针对不同的客户，在施工项目的标价上给予的扣除。这种折扣客户可以按实际金额直接支付。因此，这种折扣在会计上不作单独的账务处理，对应收账款的入账价值没有什么影响。

2．现金折扣

现金折扣是为了鼓励客户在规定的期限内早日付款而给予客户的现金优惠。这种折扣的多少视客户付款时间的长短而不同，即付款越早，折扣越多，越迟付款，折扣越少直至为0。在这种折扣方式下，明确对方在不同的付款期限内享受不同的折扣条件。现金折扣条件一般以“折扣比例/付款时间”表示，如“2/10、1/20、n/30”表示10天之内付款，可享受应付金额的2%的折扣，20天之内付款，可享受应付金额的1%的折扣，30天之内付款，则不享受折扣优惠，按全额付款。

存在现金折扣的情况下，对应收账款入账金额的确认有两种方法：

（1）总价法。总价法指将扣除折扣前的总金额作为“应收账款”的入账价值。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时才予以确认。这种方法把给客户的现金折扣数作为理财支出，计入当期的财务费用。我国的会计实务通常采用此方法。

（2）净价法。净价法指将扣除现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认“应收账款”的入账价值。如果客户超过付款折扣期限丧失折扣而多付的金额，销售方视为提供信贷获得的收入，冲减财务费用。

三、应收账款发生及收回的核算

为了反映应收账款的发生及收回情况，企业应设置“应收账款”账户，借方登记应收账款的增加数，贷方登记应收账款的减少数，余额一般在借方，表示期末企业尚未收回的货款。该账户应设置“应收工程款”和“应收销货款”两个明细账户，并在“应收工程款”明细账户下设置“应收工程款”、“应收工程质量保证金”两个明细账户，在此基础上分别按不同的发包单位和购货单位或接受劳务单位设置明细账，进行明细核算。

企业收到业主批复的验工计价单时，应按办理结算金额，借记“应收账款——应收工程款”账户，贷记“主营业务收入”等账户；收回应收账款时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款——应收工程款”账户。

【例3-1】建华施工公司收到业主A公司批复的验工计价单，办理工程结算金额366000元（其中包括结算工程款360000元，临时设施费6000元），业主要求按本月验工计价金额的5%预扣工程质量保证金，应编制会计分录如下：

【例3-2】建华施工公司将多余原材料向甲企业销售，价款7000元，增值税1190元，规定的现金折扣条件是“2/10，1/20，n/30”，材料已发出，已办妥托收手续。应编制会计分录如下：

（1）若对方在10天内交付货款：

（2）若对方在11~20天内交付货款：

（3）若对方在超过20天交付货款：

第二节　应收票据的核算

一、应收票据概述

1．应收票据的计价

应收票据是指施工企业因结算工程价款，对外销售产品、提供劳务等而收到的商业汇票。一般情况下，企业应在开出、承兑的商业汇票时，按应收票据的票面价值入账。但对于带息的应收票据，应于期末按应收票据和确定的利率计提利息，计提的利息应增加应收票据的账面余额。需要指出的是，到期不能收回的应收票据，应按其账面余额转入应收账款，并不再计提利息。

2．应收票据到期值的确定

不带息票据的到期值就是票据的面值。带息票据的到期值是面值加上利息，其计算公式是：

带息票据的到期值=票据面值×（1 +票面利率×票据期限）

公式中的票面利率一般是指年利率，票据期限是指从出票日到计算利息截止日的间隔时间。票据期限有按月和按日表示两种。按月表示时，以到期月份的对日为到期日，如6月3日签发的期限为3个月的票据，其到期日为9月3日；按日表示时，应从出票日起按实际日历天数计算，一般出票日和到期日只算其中一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”，如6月3日签发的期限为90天的票据，其到期日为9月1日（6月份27天，7月份31天，8月份31天，9月份1天）。

特别应注意，在计算带息票据的利息时，若票据期限按月表示，则票面利率用年利率÷12；若票据期限按日表示，则票面利率用年利率÷360。

二、应收票据的核算

为了反映应收票据的取得、到期、贴现、转让等情况，企业应设置“应收票据”账户，该账户属资产类账户，借方登记企业收到应收票据的面值及计提的利息，贷方登记企业到期收回的票款或贴现、背书转让、拒付转销的应收票据的账面价值，期末余额在借方，表示企业持有的未到期的商业汇票的账面价值和应付利息。

1.应收票据的一般业务的核算

企业因结算工程价款收到开出、承兑的商业汇票，按应收票据的面值，借记“应收票据”账户，按开出的工程结算单，贷记“工程结算”账户。

企业收到以应收票据抵偿应收账款时，按应收票据面值，借记“应收票据”账户，贷记“应收账款”账户。

带息应收票据，应于期末时按应收票据的票面价值和确定的利率计算计提利息，计提的利息增加应收票据的账面余额，同时计入当期损益，借记“应收票据”账户，贷记“财务费用”账户。

应收票据到期收回时，按收回本息，借记“银行存款”账户，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”账户，按其差额（即带息票据尚未计提利息部分），贷记“财务费用”账户。

【例3-3】建华施工公司2008年2月29日收到业主升发公司批复的验工计价单，办理结算金额100000元。同日收到升发公司出具的6个月期限的商业承兑汇票一张，面值100000元，票面利率9%，假设期末计提利息。应编制会计分录如下：

（1）取得商业承兑汇票时：

（2）2008年6月30日计算票据利息：

票据利息= 100000×9%×4/12=3000（元）

（3）票据到期，收回款项时：

票据到期值= 100000×（1 + 9%×6/12）= 104500（元）

若持有的商业承兑汇票到期，升发公司无力支付票款：

以后实际收到款项时：

2．应收票据贴现的核算

（1）票据贴现所得的计算。施工企业收到商业汇票，如果在票据到期前需要提前使用资金，可以持未到期的商业汇票向银行申请贴现。贴现是指企业将持有的未到期的票据经过背书转让给银行，银行从票据的到期值中扣除贴现日至到期日的利息（按银行的贴现率计算）后，将余额付给贴现企业的融资行为。

贴现中，贴现日至票据到期日的期间称为贴现期，它是指实际所经历的天数，一般“算头不算尾”，贴现中使用的利率称为贴现率，贴现银行扣除的利息称为贴现息，票据到期值与贴现息之差称为贴现所得。

票据贴现的计算公式如下：

贴现息=票据到期值×贴现率×贴现期

贴现所得=票据到期值－贴现息

【例3-4】建华施工公司2008年6月3日收到客户签发的不带息的商业承兑汇票一张票面金额200000元，限期3个月，7月10日因急需用款，向开户银行申请贴现，贴现率7.2%。

因本票据为不带息，因此其到期值就是票据面值。

贴现天数= 22 + 31 + 2 = 55（天）

贴现息= 200000×7.2%×55/360 = 2200（元）

贴现所得= 200000 - 2200 = 197800（元）

（2）应收票据贴现的核算。企业持未到期的应收票据向银行申请贴现，应根据银行退回的贴现凭证第四联——收账通知单，按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按贴现息部分，借记“财务费用”账户，按应收票据的账面余额贷记“应收票据”账户。如果应收票据是带息票据，应按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”账户，按实收金额和账面余额之间的差额，借记或贷记“财务费用”账户。

若已贴现的商业承兑汇票到期时，因付款人无力支付票款，申请贴现的企业可以根据银行退回的应收票据支付通知和拒付款理由书或付款人未付票款通知书，向贴现银行偿付票款，并按所付本息借记“应收账款”账户，贷记“银行存款”账户，若申请贴现的企业银行存款账户余额不足，银行可作逾期贷款处理，贴现企业按转作贷款的本息，借记“应收账款”账户，贷记“短期借款”账户。

【例3-5】建华施工公司2008年4月10日将持有的商业承兑汇票向银行申请贴现，该票据的出票日是3月3日，面值100000元，票面利率为6%，期限为6个月，贴现率为7.2%。应编制会计分录如下：

票据的到期值= 100000×（1 + 6%×1/2）= 103000（元）

贴现天数= 21 + 31 + 30 + 31 + 31 + 2 = 146（天）

贴现息= 103000×7.2%×146/360 = 3007.6（元）

贴现所得= 103000－3007.6 = 99992.4（元）

（1）企业申请贴现时：

（2）若票据到期时，付款人无力偿还票款：

（3）若票据到期时，贴现企业银行存款不足：

3．应收票据背书转让的核算

企业将持有的未到期的应收票据背书转让，以取得所需物资或商品时，应按取得物资或商品成本的价值，借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等账户，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”账户，如有差额，借记或贷记“银行存款”等账户。如为带息的应收票据，还应按尚未计提的利息，贷记“财务费用”账户，按应收或应付的金额，借记或贷记“银行存款”等账户。如果用于抵消应付账款，借记“应付账款”账户，贷记“应收票据”账户。

【例3-6】建华施工公司将持有一张面值20000元，利率为9%， 2008年6月1日开出的期限5个月的带息票据，于7月22日背书转让采购一批钢材，取得供应单位发票账单等报销凭证21060元，差额款以银行存款补付，假设每半年末计息。应编制会计分录如下：

应收票据的账面余额=票面价值+已计利息（6月份）

= 20000 + 150 = 20150（元）

至到期日尚未计提的利息（即7月1日至11月1日）= 20000× 9%×4/12 = 600（元）

取得钢材价值总额= 21060（元）

企业应付金额= 21060 -（20150 + 600）= 310（元）

三、应收票据的管理

为加强应收票据的管理，施工企业除进行应收票据的总分类核算外，还应设置“应收票据备查簿”，逐笔登记每一张应收票据的种类、号数、主要日期、票面金额及货币种类、交易合同号、付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日和利率、贴现日、贴现率、贴现所得、收款日期、收款金额等资料，应收票据到期收回票款后，应在备查簿中逐笔注销。通过设置备查簿的形式可以进一步完善应收票据的内部控制。应收票据备查簿的格式如表3-1所示。

表3-1　应收票据备查簿

第三节　应收款项减值的核算

一、应收款项减值概述

企业应当在资产负债表日对应收账款的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为减值损失，计提坏账准备。

企业应设置“坏账准备”账户，用来核算企业应收款项的准备和计提、转销等情况，按规定提取的坏账准备及冲销情况。企业当期计提的坏账准备应当计入资产减值损失。坏账准备账户的贷方登记企业按规定当期应计提的坏账准备金额，借方登记实际发生的坏账损失金额与冲减多提的坏账准备金额，期末余额一般在贷方，表示企业已计提但尚未转销的坏账准备。

计提坏账准备的计算公式如下：

当期应提取的坏账准备=当期按应收款项计算的应提坏账准备金额－（或+）“坏账准备”账户的贷方（或借方）余额

二、应收款项减值的核算

企业计提坏账准备时，按应减记的金额，借记“资产减值损失——计提的坏账准备”账户，贷记“坏账准备”账户。冲减多计提的坏账准备时，借记“坏账准备”账户，贷记“资产减值损失——计提的坏账准备”账户。

【例3-7】2006年12月31日，建华施工公司对应收乙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为1000000元，甲公司根据乙公司的资信情况确定按10%计提坏账准备。2006年末计提坏账准备，应编制会计分录如下：

企业确实无法收回的应收款项按管理权限报经批准后作为坏账转销时，应当冲减已计提的坏账准备。已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。企业发生坏账损失时，借记“坏账准备”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”等账户。

【例3-8】2007年，建华施工公司确认乙公司的应收账款实际发生的坏账损失30000元。确认坏账损失时，应编制会计分录如下：

【例3-9】承【例3-7】和【例3-8】，建华施工公司2007年末应收乙公司的账款余额为1200000元，经减值测试，建华施工公司决定仍按10%计提坏账准备。

根据建华施工公司坏账准备核算方法，其“坏账准备”账户应保持的贷方余额为120000元（1200000×10% = 120000）；计提坏账准备前，“坏账准备”账户的实际余额为贷方70000（100000 -30000 = 70000）元，因此本年末应计提的坏账准备金额为50000元（120000 - 70000 = 50000）。应编制会计分录如下：

已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。已确认并转销的应收款项以后又收回时，借记“应收账款”、“其他应收款”等账户，贷记“坏账准备”账户；同时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”账户，也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”账户，贷记“坏账准备”账户。

【例3-10】若建华施工公司2008年3月15日收到2007年已转销的乙公司的坏账准备19000元，已存入银行。应编制会计分录如下：

第四节　预付与其他应收款项的核算

一、预付账款的核算

预付账款是施工企业按照工程合同规定预付给分包单位的款项，包括预付工程款和备料款，以及按照合同规定预付给供应单位的购货款等。

为了反映预付账款的支付和结算情况，施工企业应设置“预付账款”账户，核算企业按购货合同规定预付给分包单位和供应单位的款项。该账户属资产类账户，借方登记企业预付分包单位工程款和备料款金额，拨付分包单位抵作备料款的材料、预付购货单位购料款及补付的款项和材料，贷方登记企业与分包单位结算已完工程款金额、收到所购物资的金额、退回多付款项和材料、预计无法收回所购货物的款项。期末余额在借方，反映企业实际预付的款项；若为贷方期末余额，反映企业尚未补付的款项，属于负债性质。企业应按预收款单位（供货单位）设置明细账户进行明细核算。该账户应设置“预付工程款”、“预付备料款”和“预付购料款”三个明细账户，并分别按分包单位和供应单位名称设置明细账户，进行明细账户核算。

企业预付分包单位工程款和备料款时，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；拨付分包单位抵作备料款的材料时，借记“预付账款”账户，贷记“原材料”账户。补付的款项和材料，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”、“原材料”等账户；退回多付的款项和材料，借记“银行存款”、“原材料”等账户，贷记“预付账款”账户。企业与分包单位结算已完工程款时，借记“应付账款”账户，贷记“预付账款”账户。

企业因购货而按合同规定预付款项时，根据预付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户。企业收到所购货物，按发票账单等列明应计入购入货物成本的金额，借记“在途物资”、“原材料”等账户，按应付金额，贷记“预付账款”账户；补付货款时，按补付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；退回多付款项时，按退回金额，借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。

【例3-11】建华施工公司2008年9月5日以银行存款预付分包单位B公司工程款120000元。应编制会计分录如下：

2008年9月29日，建华施工公司与分包单位B公司结算已完工程款时，应付B公司工程款150000元。应编制会计分录如下：

2008年9月30日，建华施工公司以银行存款补付B公司工程款30000元。应编制会计分录如下：

如果企业预付账款业务不多，为了简化核算，可以不设“预付账款”账户，企业按规定预付、补付分包单位或供应单位的款项，在“应付账款”账户中核算。其具体核算方法是：企业按合同规定预付款项时，借记“应付账款”账户，贷记“银行存款”账户；企业收到所购货物，根据工程结算单证或发票账单等列明应计入工程成本或购入货物成本的金额，借记“工程成本”或“在途物资”、“原材料”等账户，按应付金额，贷记“应付账款”账户；补付款时，按补付金额，借记“应付账款”账户，贷记“银行存款”账户；退回多付的款项时，按退回金额，借记“银行存款”账户，贷记“应付账款”账户。

二、其他应收款的核算

其他应收款是指企业除应收账款、应收票据、预付账款等之外的其他各种应收、暂付给其他单位和个人的款项，以及已不符合预付账款性质而按规定转入的预付账款等，包括应收的各种赔款、罚款、存出保证金、利息以及应向职工收取的各种垫付款项。

为了反映和监督其他应收款的发生和收回情况，企业应设置“其他应收款”账户，借方登记企业各种应收、暂付款项的发生数，贷方登记各种应收、暂付款项的收回数，期末余额在借方，表示尚未收回或报销的应收款项和暂付款项。该账户应按其他应收款的项目分类，并按不同的债务人设置明细账，进行明细核算。

企业发生其他应收款时，借记“其他应收款”账户，贷记“库存现金”、“银行存款”、“营业外收入”等账户；收回其他应收款时，借记“库存现金”、“银行存款”等账户，贷记“其他应收款”账户。

【例3-12】建华施工公司租入一台机器，预付押金8000元，以银行存款方式支付。应编制会计分录如下：

（1）支付款项：

（2）收回押金：

第五节　内部往来的核算

一、内部往来的内容

内部往来是指企业与所属内部独立核算单位之间或各内部独立核算单位之间，由于工程价款结算，产品、作业和材料销售、提供劳务等业务所发生的各种应收、应付、暂收、暂付款项。为了简化核算手续，节约使用企业的流动资金和压缩社会货币流通量，对企业中这种上下左右间的内部结算，广泛采用非现金结算法方式而实行的内部结算办法。

二、内部往来的核算

施工企业应设置“内部往来”账户，统一核算内部往来款项。该账户虽然属于资产类账户，但实质上具有资产和负债双重性质。该账户借方登记企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间发生的各种应收、暂付款项和转销的应付、暂收款项，贷方登记企业与所属内部独立核算单位及各内部独立核算单位之间发生的各种应付、暂收款项和转销的应收、暂付款项。该账户期末余额应与所属内部独立核算单位各明细账户的借方余额合计与贷方余额合计的差额相等。“内部往来”各明细账户的期末借方余额合计数反映应收内部单位的款项，贷方余额合计数反映应付内部单位的款项。该账户应按各内部单位的户名设置明细账进行明细核算。企业与所属单位之间、所属单位与所属单位之间对“内部往来”账户的记录应相互一致。

与所属内部独立核算单位有关生产和经营资金的上交、下拨业务在“拨付分公司经营资金”账户核算，不在该账户核算。

为了确保往来单位之间往来款项的记录相一致，每一笔经济业务都必须单独记录以便对账，应使用“内部往来记账通知单”，由经济业务发生单位填制，送交对方及时记账，并由对方核对后及时将副联退回。每月终了，由规定的一方根据明细账记录抄列内部往来清单，送交对方核对账目；对方应及时核对并将一份清单签回发出单位。如有未达账项或由于差错等原因不能核对相符的，应在签回的清单上详细注明。发出单位对于对方指出的差错项目应及时查明并作调整分录。

【例3-13】建华施工公司为一工区支付该工区本月办公电话费890元，公司填制“内部往来记账通知单”一式两联，一联自留，一联连同所附单据递交一工区。公司编制会计分录如下：

一工区应编制会计分录如下：

【例3-14】建华施工公司内部独立核算的材料供应站将一批钢材销售给一工区，价款89800元，通过公司集中核算。材料供应站应填制“内部往来记账通知单”一式三联，一联自留，其余两联连同所附单证送交公司财会部门；公司留下一联，另一联连同单证交给一工区。

（1）材料供应站应编制会计分录如下：

（2）公司应编制会计分录如下：

（3）一工区应编制会计分录如下：

【本章练习】

一、思考题

1．什么是商业折扣和现金折扣？

2．应收账款如何计价？

3．什么是票据贴现？票据贴现的计算和核算怎样？

4．应收款项减值的核算的方法有哪些？

5．简述坏账准备金的计提与核算方法。

6．简述内部往来的内容及核算方法。

二、练习题

1．练习应收票据的核算

资料：A施工公司于2008年4月10日收到B公司当日签发的带息商业承兑汇票一张，用以偿还前欠货款。该票据面值100000元，期限90天，年利率6%。2008年5月5日，A公司因急需资金，将该商业汇票向银行贴现，年贴现率9%，贴现款已存入银行。

要求：（1）计算A公司该项应收票据的贴现期、到期值、贴现利息和贴现净额。

（2）编制A公司收到以及贴现该项应收票据的会计分录。

（3）如果该项票据到期，B公司并未付款，编制A公司的会计分录。

2．练习应收款项减值的核算

资料：2007年12月31日，C施工公司应收款项余额为9600万元，采用组合方式按账龄对其进行减值测试，应计提的坏账准备为1500万元。2007年1月1日，应收款项余额为7600万元，坏账准备余额为1600万元；2007年坏账准备的借方发生额为200万元（为本年核销的应收账款），贷方发生额为40万元（为收回以前年度已核销的预付账款而转回的坏账准备）。

要求：根据经济业务，编制会计分录。

3．练习内部往来的核算

资料：A施工公司内部独立核算单位机械分公司出租挖土机一台给某分公司，应收台班费189800元。

要求：根据经济业务，编制会计分录。